Безвозмездная передача активов в пределах одного собственника
Собственником имущества двух частных торговых унитарных предприятий (далее – ЧУП-1 и ЧУП-2) является один и тот же учредитель. По решению собственника имущество ЧУП-1 (товары, денежные средства) передается ЧУП-2 на безвозмездной основе.
1) Как в учете ЧУП-1 отразить передачу товара и денежных средств ЧУП-2?
2) Является ли стоимость передаваемого ЧУП-2 имущества расходами для ЧУП-1?
3) Как в учете ЧУП-2 отразить получение денежных средств и товара от ЧУП-1?
4) Влияет ли стоимость переданного товара на величину чистой прибыли ЧУП-1 и ЧУП-2 и, соответственно, на величину дивидендов, которая может быть выплачена их учредителю?
5) Возникают ли при передаче ЧУП-1 имущества ЧУП-2 объекты налогообложения налогом на прибыль и НДС?
1) Согласно абз. 4 п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, полученных или переданных безвозмездно, включается в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»).
Таким образом, в бухучете ЧУП-1 должны быть сделаны записи:
Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») – К-т сч. 51 «Расчетные счета» – безвозмездная передача денежных средств от ЧУП-1 к ЧУП-2;
Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 41 «Товары» – передача товаров.
В силу того, что стоимость товаров, приобретенных для реализации, оценивается по стоимости их приобретения (п. 8 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133, далее – Инструкция № 133), передача таких товаров ЧУП-2 должна осуществляться по стоимости, по которой они числятся в бухгалтерском учете ЧУП-1 на момент передачи.
2) В соответствии со ст. 1 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З) расходы – это уменьшение экономических выгод в результате уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала организации, не связанному с его передачей собственнику имущества организации, распределением между учредителями (участниками) организации.
Поскольку при безвозмездной передаче денежных средств и товаров величина активов ЧУП-1 уменьшается, что ведет к уменьшению собственного капитала предприятия, стоимость таких активов является для ЧУП-1 расходами.
Указанное подтверждается и тем обстоятельством, что величина денежных средств и стоимость товаров, передаваемых безвозмездно в пределах одного собственника, должна отражаться в составе расходов ЧУП-1 по текущей деятельности на счете 90 (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»).
3) Согласно п. 11 Инструкции № 133 безвозмездно полученные запасы, к которым относятся, в частности, товары, должны учитываться по фактической себестоимости, определяемой исходя из рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету или цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов.
Поскольку товары передаются в пределах одного собственника, принимающая сторона (ЧУП-2) будет учитывать их по той стоимости, по которой они учитывались у передающей стороны (ЧУП-1): по фактической стоимости их приобретения, т.е. рыночной стоимости, – с учетом фактических затрат на их доставку и приведение в состояние, пригодное для использования (п. 13 Инструкции № 133).
С учетом норм абз. 4 п. 13 Инструкции № 102 стоимость безвозмездно полученных товаров и денежных средств должна включаться в состав прочих доходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности»).
С другой стороны, согласно п. 4 Инструкции по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112 (далее – Инструкция № 112), безвозмездно полученные запасы должны отражаться в бухгалтерском учете по дебету счетов учета запасов (полученные товары – по дебету счета 41 «Товары») и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» или счета 90 (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности»).
Избранный организацией вариант учета безвозмездно полученных запасов должен оговариваться в ее учетной политике (ст. 1 Закона № 57-З).
Если безвозмездно полученные товары отражаются в учете с использованием счета 98 «Доходы будущих периодов», то по мере выбытия этих товаров их стоимость отражается записью:
Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» – К-т сч. 90 (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности»).
Безвозмездно полученные денежные средства согласно абз. 4 п. 4 Инструкции № 112 в учете принимающей стороны должны отражаться записью:
Д-т сч.сч. 51, 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» – К-т сч. 90 (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности»).
4) Поскольку полученные ЧУП-2 денежные средства и товары отражаются в итоге в составе доходов по текущей деятельности предприятия, величина полученных денежных средств и стоимость полученных товаров формируют сначала прибыль, а затем и чистую прибыль ЧУП-2.
В результате указанная чистая прибыль может быть направлена на расчеты с учредителем по причитающимся ему дивидендам (если только она не будет направлена на уменьшение непокрытого убытка предприятия или иные цели).
Поскольку передаваемые денежные средства и товары отражаются в учете ЧУП-1 в составе расходов по текущей деятельности, величина переданных денежных средств и стоимость переданных товаров уменьшают финансовый результат, полученную прибыль и чистую прибыль ЧУП-1. При этом уменьшаются возможности для выплаты дивидендов учредителю ЧУП-1.
Если ЧУП-1 и ЧУП-2 являются прибыльными предприятиями, то для их учредителя в части возможностей для выплаты дивидендов в принципиальном плане ничего не меняется: уменьшение чистой прибыли в ЧУП-1 компенсируется увеличением чистой прибыли в ЧУП-2.
5) В соответствии с ч. 6 п. 2 ст. 113 ГК имущество частного унитарного предприятия находится в частной собственности физического лица (совместной собственности супругов) либо юридического лица и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения.
В силу того, что собственником имущества ЧУП-1 и ЧУП-2 является одно и то же лицо, безвозмездную передачу имущества между этими предприятиями следует рассматривать как безвозмездную передачу имущества в пределах одного собственника.
Исходя из подп. 2.3 п. 2 ст. 31 НК безвозмездная передача товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа не признается реализацией.
Безвозмездная передача в пределах одного собственника не должна учитываться в составе выручки и затрат ЧУП-1 на основании ч. 2 п. 5 ст. 127 НК, согласно которой при налогообложении прибыли не учитываются выручка и затраты, связанные с безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав, не признаваемой реализацией в соответствии с подп. 2.1–2.3, 2.5–2.8 п. 2 ст. 31 НК.
В силу того что безвозмездная передача товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа не признается реализацией, а согласно подп. 1.1 п. 1 ст. 93 НК объектами налогообложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ, безвозмездная передача товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного собственника не является объектом налогообложения НДС у передающей стороны.
По общему правилу, у принимающей стороны в состав внереализационных доходов, в частности, включается стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, суммы безвозмездно полученных денежных средств (подп. 3.8 п. 3 ст. 128 НК).
Вместе с тем согласно подп. 4.9.4 п. 4 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа.
Таким образом, товары и денежные средства, безвозмездно полученные ЧУП-2 от ЧУП-1, в состав внереализационных доходов ЧУП-2 не включаются. Соответственно, объект обложения налогом на прибыль отсутствует.
Для ЧУП-1 операции по безвозмездной передаче товаров ЧУП-2 не являются реализацией, а потому объекта налогообложения НДС по такой операции не возникает (подп. 1.1 п. 1 ст. 93 НК).
Согласно п. 3 ст. 93 НК для целей налогообложения НДС к товарам не относятся деньги и имущественные права. Поэтому объект налогообложения НДС у ЧУП-1 при передаче им денежных средств ЧУП-2 не возникает.
