27.12.2016 15 мин на чтение мин

Округление предъявляемого НДС

МНС письмом от 15.12.2016 № 2-1-10/02408 разъяснило порядок математического округления при предъявлении и исчислении сумм НДС.

В связи с проведением деноминации с 1.07.2016 г. хозяйственные операции в бухучете и стоимостные показатели в первичных учетных документах отражаются (указываются) в белорусских рублях с двумя десятичными знаками после запятой.

При осуществлении различных хозяйственных операций и оформлении первичных учетных документов у плательщиков могут возникать ситуации, связанные с математическим округлением стоимостных показателей, указываемых в первичных учетных документах. Первичный учетный документ согласно Закону от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» служит основанием для отражения хозяйственной операции в бухучете.

I. С 1.07.2016 г. на территории РБ введен в обращение электронный счет-фактура (далее – ЭСЧФ), который является обязательным электронным документом для всех плательщиков НДС, у которых возникает объект обложения НДС либо обязанность выставления (направления) ЭСЧФ в соответствии с положениями ст. 106¹ НК (в редакции, вступившей в силу с 1.07.2016 г.), служащим основанием для осуществления расчетов по НДС между продавцом и покупателем и принятия к вычету сумм НДС. ЭСЧФ создается плательщиком на основании документов, подтверждающих поставку (приобретение) товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – объекты).

В случае поставки (приобретения) широкого перечня объектов с большой номенклатурой товарных позиций (видов товаров, работ, услуг, имущественных прав) допускается заполнение графы 2 «Наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав» раздела 6 «Данные по товарам (работам, услугам), имущественным правам» формы ЭСЧФ укрупненными позициями без необходимости детализации каждой такой позиции (подп. 26.1 п. 26 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утв. постановлением МНС от 25.04.2016 № 15, далее – Инструкция № 15).

Соответственно, при заполнении ЭСЧФ укрупненными позициями возможно возникновение расхождения между стоимостью объектов (в т.ч. суммой НДС), объединенной в укрупненную позицию, и стоимостью объектов (в т.ч. суммой НДС), указанной в первичном учетном документе без укрупнения.

Справочно: суммы НДС, излишне предъявленные в ЭСЧФ и первичных учетных документах продавцом покупателям объектов – плательщикам в РБ, подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом, за исключением исправления излишне предъявленных сумм НДС на основании выставляемых исправленных или дополнительных ЭСЧФ. В случае выделения в ЭСЧФ и первичных учетных документах НДС в сумме меньшей, чем установлено в главе 12 НК, исчисление и уплата НДС производятся продавцом по соответствующей ставке, установленной ст. 102 НК по таким объектам (п. 8^{1 ст. 105 НК).}

Математические округления могут возникнуть и у комиссионера при реализации объектов комитента, являющегося плательщиком НДС в РБ. Сумма НДС по объектам, отраженная в ЭСЧФ, выставленном комиссионеру комитентом, отражается в ЭСЧФ, выставляемом комиссионером покупателю (п. 12 ст. 106¹НК).

Это означает, что комиссионер при перевыставлении сумм НДС в ЭСЧФ покупателям не сможет выставить сумму НДС в размере большем, чем сумма НДС, выделенная комитентом в ЭСЧФ, выставленном комиссионеру. Аналогичный порядок применяется и в случае приобретения (ввоза) объектов комиссионером для комитента.

Пример 1.

руб.

Наименование товара	Получена накладная от комитента:		Отгружено комиссионером покупателям:						Всего – сумма НДС, предъявленная покупателям	Возникающие разницы за счет округления
	Получена накладная от комитента:		Покупатель 1		Покупатель 2		Покупатель 3			Возникающие разницы за счет округления
	стоимость	в т.ч. НДС	стоимость	в т.ч. НДС	стоимость	в т.ч. НДС	стоимость	в т.ч. НДС		стоимость	в т.ч. НДС
Печенье «Сказка»	118,69	19,78	113,04	18,84	4,24	0,71	1,41	0,24	19,79	0	-0,01*

* Разница определена по расчету (19,78 – 19,79).

Во избежание возникновения расхождений в суммах НДС в ЭСЧФ за счет математического округления при дроблении комиссионером партий товаров, поступивших от комитента, считаем возможным комиссионеру предложить комитенту при создании им ЭСЧФ на товары, отгруженные комитентом в адрес комиссионера, заполнить раздел 6 ЭСЧФ на основании подробного отчета комиссионера, указывая сведения по партионным отгрузкам и суммам НДС (т.е. на сумму 19,79 BYN), предъявленным по ним комиссионером в накладных покупателям. При этом расхождение в суммах НДС, возникающее за счет математического округления при дроблении комиссионером партий товара, будет подлежать исчислению у комитента согласно п. 8¹ст. 105 НК (по ЭСЧФ комитентом будет выставлена сумма больше (19,79 BYN), чем сумма НДС, выделенная в накладной (19,78 BYN)).

В ситуации, если комитентом на товары, отгруженные комиссионеру, будет выставлен ЭСЧФ на общую стоимость и сумму НДС по товару (например, 118,69 BYN, в т.ч. НДС 19,78 BYN), а комиссионером покупателям за счет математического округления при дроблении партий товаров будет предъявлена покупателям в накладных большая сумма НДС (на условиях примера: 19,79 BYN), то комиссионер перевыставляет предъявленную комитентом в ЭСЧФ сумму НДС (19,78 BYN) покупателям последовательно на основании оформленных в адрес покупателя первичных учетных документов.

Для «последнего» покупателя, когда комиссионеру «не хватит» (на условиях примера – 1 копейки) предъявленной в ЭСЧФ комитента суммы НДС для ее перевыставления в ЭСЧФ покупателю, комиссионер может выставить ЭСЧФ покупателю в отношении данной суммы НДС (1 копейка) в порядке, установленном п. 31 Инструкции № 15. При этом в ЭСЧФ в стр. 4 «Тип ЭСЧФ» комиссионер проставляет признак «Исходный», в строке 6 «Статус поставщика» – «Продавец», в стр. 15 «Статус получателя (по договору/контракту)» – «Покупатель», а в разделе 6 «Данные по товарам (работам, услугам), имущественным правам» – указывает сумму НДС (1 копейка), которая подлежит исчислению у комиссионера в соответствии с п. 8¹ ст. 105 НК с отражением этой суммы НДС по стр. 11 «Суммы налога, излишне предъявленные покупателям» раздела I части I налоговой декларации (расчета) по НДС.

Аналогичный механизм применяется при перевыставлении, например, арендодателями (посредниками) сумм НДС, предъявленных в ЭСЧФ продавцами объектов, арендаторам (потребителям).

II. У плательщиков также могут возникать ситуации, связанные с математическим округлением стоимостных показателей за счет применения цен (тарифов), если на реализуемые товары (работы, услуги) цена (тариф) имеет разрядность, превышающую два знака после запятой (например, тарифы за электроэнергию, услуги связи и др.). Так, в настоящее время у значительного числа плательщиков цены (тарифы) за единицу реализуемых объектов установлены с разрядностью в 3 или 4 знака после запятой. Установление таких цен (тарифов) предусмотрено и отдельными нормативными правовыми актами, например, в сфере энергетики.

В целях установления единых подходов по отражению соответствующих показателей как в первичных учетных документах, так и в ЭСЧФ полагаем возможным в соответствующих графах первичных учетных документов и ЭСЧФ указывать цену (тариф) за единицу реализуемого объекта с разрядностью до 3 или 4 знаков после запятой, а непосредственно стоимость и суммы НДС указывать с разрядностью 2 знака после запятой.

Пример 2. Газоснабжающая организация поставляет природный газ через систему газоснабжающих организаций (перепродавцов) с применением предельной максимальной цены, установленной постановлением Минэкономики от 21.01.2016 № 4 «О ценах на природный газ», в размере 564,4576 BYN (без НДС) за 1000 куб. м.

Газоснабжающая организация в акте оказанных услуг указывает:

Наименование

Всего отпущено, 1000 куб. м

Цена, руб.,

за 1000 куб. м

Стоимость (гр. 2 х гр. 3)

Ставка НДС, %

Сумма НДС, руб. ((гр. 4 х гр. 5) / 100)

Всего с учетом НДС, руб. (гр. 4 + гр. 6)

Природный газ

32,47

564,4576

18 327,94

3665,59

21 993,53

В ЭСЧФ для покупателя подлежит указанию стоимость поставленного природного газа – всего 21 993,53 BYN, в т.ч. сумма НДС в размере 3665,59 BYN.

В случае принятия решения плательщиком указывать стоимостные показатели в первичных учетных документах с разрядностью более 2 знаков после запятой в таких ситуациях продавцом может производиться округление стоимости реализованных объектов по математическим правилам с указанием в оформляемых документах стоимости и рассчитанной от нее суммы НДС с разрядностью 2 знака после запятой. Округления в составе общей стоимости (с учетом НДС) объектов могут уменьшать (увеличивать) стоимость таких объектов.

Пример 3. Плательщик оказывает услуги связи и в акте оказанных услуг для абонента указывает:

Наименование	Стоимость услуги (согласно тарифу), руб.	Ставка НДС, %	Сумма НДС, руб.	Всего с учетом НДС, руб.
Абонентская плата	26,0512	25	6,5128	32,564
Звонки исходящие на Оператора 1	7,36	25	1,84	9,20
Звонки исходящие на Оператора 2	9,696	25	2,424	12,12
Звонки исходящие на Оператора 3	0,4	25	0,1	0,5
SМS	0,568	25	0,142	0,71
Итого начислено (ставка 25%):	44,0752	25	11,0188	55,094
округление	+0,0048		+0,0012	+0,006
Итого: стоимость услуг с учетом округления	44,08	25	11,02	55,10

В ЭСЧФ для абонента подлежит указанию стоимость услуг всего 55,10 BYN, в т.ч. сумма НДС в размере 11,02 BYN.

III. При возникновении ситуаций, связанных с математическим округлением стоимостных показателей за счет обобщения данных (сведения, агрегации), являющимся результатом формирования итоговых показателей при заполнении налоговой отчетности за счет интеграции всех стоимостных показателей из первичных учетных документов (данных бухгалтерского учета), ЭСЧФ, регистров налогового учета, необходимо руководствоваться следующим.

Сумму НДС, определенную как разница между общей суммой НДС, предъявленной продавцом в первичных учетных документах и ЭСЧФ покупателям за отчетный период, и суммой НДС, рассчитанной с применением соответствующего расчета (25/125, 20/120, 18/118, 10/110) от общей суммы налоговой базы с учетом НДС, подлежащей указанию в строках 1–3 раздела I части I налоговой декларации (расчета) по НДС, следует отразить в графе 4 «Сумма НДС» строки 11 «Суммы НДС, излишне предъявленные покупателям». Такая разница может иметь положительное либо отрицательное значение.

Пример 4. Продавец за отчетный период отгрузил покупателям товары с указанием в первичных учетных документах и ЭСЧФ следующих данных:

Наименование	Стоимость товаров, руб.	в т.ч. НДС (20%), руб.
Покупатель 1	1238,78	206,46
Покупатель 2	29 448,29	4908,05
Покупатель 3	9776,30	1629,38
Итого (за отчетный период)*:	40 463,37	6743,89

* Итоговые суммы определены простым математическим сложением показателей.

При заполнении налоговой декларации по НДС за отчетный период продавец укажет:

Показатели	Сумма	Ставка НДС	Сумма НДС
1	2	3	4
Раздел I. НАЛОГОВАЯ БАЗА
1. По операциям, облагаемым по ставке	40 463,37	20/120	6743,90

…..

11. Суммы налога, излишне предъявленные покупателям

0,01

Сумма, возникающая в результате обобщения данных (сведения, агрегации), подлежащая отражению в стр. 11 налоговой декларации по НДС, включается в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), а также включается в состав внереализационных доходов (расходов), учитываемых при налогообложении.