Дивиденды: налог на доходы и подоходный налог

Что это? Очередное противоречие в нашем законодательстве или п.54 Инструкции о порядке исчисления и уплаты подоходного налога с физических лиц не распространяется на физических лиц РБ -- собственников унитарных предприятий?

Татьяна ГУЛЯЕВА, главный бухгалтер ООО "Химпромторг", г.Гомель

С аналогичным вопросом в "НЭГ" обратились А.Кравцов, директор научно-производственного УП "Квадро" и другие читатели.

Разъяснить ситуацию редакция попросила начальника отдела методологии исчисления подоходного налога МНС Игорю КЕРЕЛЯ.

Суть проблемы состоит в якобы имеющих место противоречиях между требованиями Закона "О налогах на доходы и прибыль" и Закона "О подоходном налоге с физических лиц", выражающихся в различном отношении налогов, установленных ими, к дивидендам и приравненным к ним доходам.

Так, согласно Закону "О налогах на доходы и прибыль" (п.1 ст.2) доходы собственника унитарного предприятия, представляющие собой часть причитающейся ему прибыли этого предприятия, не являются объектом обложения налогом на доходы. Названный Закон по этому поводу содержит, на первый взгляд, существенное уточнение: дивиденды и приравненные к ним доходы не облагаются налогом на доходы независимо от того, кому они причитаются, кто выступает собственником предприятия -- юридическое лицо или физическое.

Насколько важно такое уточнение определим, обратившись к законодательству:

Законом "О налогах на доходы и прибыль" оговорено, что плательщиками указанных налогов являются, как правило, юридические лица (ст.1 Закона). Вместе с тем, как показано выше, названный Закон содержит не свойственную ему норму, пытается регулировать налоговые обязательства физических лиц. Но это не может повлечь никаких правовых последствий, поскольку физические лица изначально не являются плательщиками налогов, установленных указанным Законом (ст.1). Упоминание физического лица в данном случае излишне.

К месту будет привести и норму ч.2 ст.3 Закона "О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь", согласно которой "объекты обложения, порядок уплаты, ставки, льготы по каждому конкретному виду налога и сбора предусматриваются специальными актами налогового законодательства". В связи с этим следует заметить, что, во-первых, законодательство выделяет и определяет объекты обложения с учетом целого комплекса присущих им характеристик, в т.ч. исходя и из принадлежности объекта. В рассматриваемой ситуации с учетом того, кто является получателем доходов. Причем, несмотря на общность происхождения доходов, представленных дивидендами, и прав, позволяющих тому или иному лицу претендовать на их получение, эти доходы являются объектами обложения различными налогами. В зависимости от того, кому они причитаются, дивиденды являются соответственно либо объектом обложения подоходным налогом с физических лиц, либо налогом на доходы юридических лиц. Во-вторых, об этом же говорит и норма ч.1 названной статьи Закона "О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь", которой определен перечень видов налогов и сборов, установленных в Беларуси: налог на прибыль и доходы и подоходный налог с физических лиц являются различными видами налогов (пункты "в" и "л" соответственно).

Таким образом, дивиденды, причитающиеся физическому лицу -- собственнику унитарного предприятия, не являясь объектом обложения налогом на доходы, тем не менее подоходным налогом с физических лиц облагаются. Ставка налога с таких доходов установлена в размере 15%. При этом, как и в отношении налога на доходы, обязанность по налогообложению рассматриваемых доходов физических лиц возложена на источник таких доходов. Подоходный налог исчисляется и удерживается только на этапе их выплаты, а перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем, в котором они были выплачены (п.п.1 и 6 ст.17 Закона "О подоходном налоге с физических лиц").

К слову, такой подход не нарушает и правило п.1 ст.5 Закона "О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь" (по крайней мере, формально). Как показано выше, речь идет о различных объектах и видах налогов, а указанная норма признается нарушенной лишь если один и тот же объект облагается налогом одного вида несколько раз за соответствующий период уплаты. Пристальное внимание в связи с этим следовало бы уделить не подоходному налогу, а налогам на прибыль и доходы в ситуации, когда дивиденды причитаются не собственнику унитарного предприятия, а другим лицам, например, участникам хозяйственного общества: источником дивидендов для указанных лиц является подлежащая распределению прибыль юридического лица (т.е. та ее часть, которая осталась в его распоряжении после налогообложения). В таких случаях обложение налогом на доходы дивидендов является обязательным. Именно здесь может появиться сомнение в том, что и в этих ситуациях соблюдается правило устранения двойного налогообложения: один и тот же объект (либо, по меньшей мере, два очень схожих) облагается налогами одного вида. Двойное налогообложение избегается лишь на последующем этапе, а именно на этапе налогообложения прибыли субъекта, получившего дивиденды: облагаемая прибыль таких субъектов уменьшается на прибыль, полученную ими от дивидендов и приравненных к ним доходам (п.16 Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль).

И в заключение давайте порассуждаем. Дивиденды физического лица -- собственника унитарного предприятия не облагались бы подоходным налогом только при условии, что такие доходы были бы исключены Законом "О подоходном налоге с физических лиц" из объекта обложения. Причем, по сути, нет никакой разницы между дивидендами, получаемыми названным лицом и, к примеру, физическим лицом -- акционером: подоходный налог должен относиться к таким доходам на равном основании: либо и в том и в другом случае дивиденды облагаются подоходным налогом (как сейчас), либо нет. Кстати, действовавшее до недавнего времени правило п.2 ст.214 главы 23 ч.2 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 2000-12-29 г. N 166-ФЗ) было основано на следующем: в счет исполнения обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (аналог белорусского подоходного налога) с дивидендов засчитывалась сумма налога на доход, уплаченная организацией, распределяющей этот доход. С 1.01.2002 г. это правило изъято из указанной статьи. Сейчас доходы в виде дивидендов облагаются налоговым агентом -- юридическим лицом в РФ по ставке 6%.