Увеличение номинальной стоимости акций и выкуп их у акционеров ЗАО

ЗАО увеличило за счет нераспределенной прибыли прошлых лет номинальную стоимость 100 акций с 80 BYN за 1 акцию до 8000 BYN за 1 акцию, увеличив для этого уставный фонд на 792 тыс. BYN (с 8000 BYN до 800 тыс. BYN).

После увеличения номинальной стоимости акции некоторых акционеров, являющихся их держателями с 2012 года, выкупаются ЗАО по стоимости 9000 BYN за 1 акцию для последующего их аннулирования.

Всего выкупается 20 акций.

1) Насколько правомерны такие операции?

2) Возникает ли у акционеров, продавших свои акции, доход, подлежащий обложению подоходным налогом?

3) Какая величина расходов по операции, связанной с выкупом акций, должна приниматься ЗАО для целей налогообложения?

4) В какой мере увеличение номинальной стоимости акций повлияет на финансовый результат ЗАО при последующем аннулировании выкупленных акций?

1) В соответствии с ч.ч. 2 и 3 ст. 74 Закона от 09.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах» (далее – Закон № 2020-XII) увеличение уставного фонда акционерного общества путем увеличения номинальной стоимости акций осуществляется за счет собственного капитала этого общества, а при условии единогласного принятия такого решения всеми акционерами – за счет средств его акционеров.

Нераспределенная прибыль прошлых лет является составной частью собственного капитала ЗАО. Следовательно, увеличение уставного фонда ЗАО на 792 тыс. BYN за счет нераспределенной прибыли общества и, соответственно, увеличение номинальной стоимости акций с 80 до 8000 BYN за акцию является законной операцией.

Согласно ст. 73 Закона № 2020-XII акционеры ЗАО имеют преимущественное право покупки акций, продаваемых другими акционерами этого общества. Если в результате реализации акционерами преимущественного права акции не могут быть приобретены в предложенном количестве, общество вправе само приобрести невостребованные акционерами акции по согласованной с их владельцем цене и (или) предложить приобрести эти акции третьему лицу по цене не ниже цены, предложенной акционерам ЗАО.

Таким образом, выкуп ЗАО собственных акций у акционеров с соблюдением норм ст. 73 Закона № 2020-XII по согласованной сторонами цене (9000 BYN за 1 акцию) не противоречит действующему законодательству.

Учитывая изложенное, обозначенные в вопросе операции увеличения номинальной стоимости акций за счет нераспределенной прибыли прош­лых лет, и последующей их купли-продажи по согласованной между сторонами цене являются правомерными.

2) В соответствии с подп. 1.24-1 п. 1 ст. 163 Налогового кодекса РБ (далее – НК) доходы плательщиков, полученные от реализации долей в уставном фонде белорусских организаций, принадлежащих физическому лицу непрерывно не менее трех лет, а также акций белорусских организаций, отчуждаемых не ранее трех лет с даты приобретения любому третьему лицу, освобождаются от обложения подоходным налогом.

В силу того, что продавцы акций владели этими акциями с 2012 года, т.е. более 3-х лет с даты их приобретения, объекта обложения подоходным налогом в рассматриваемом случае не образуется, несмотря на значительную разницу между ценой реализации акций и их номинальной стоимостью (до ее увеличения).

3) В соответствии с п. 3 ст. 136 НК в случае, если сумма денежных средств, передаваемых в обмен на выкупаемые организацией акции собственной эмиссии, превышают номинальную стоимость указанных акций, такая разница не учитывается при определении валовой прибыли организации, передающей денежные средства взамен выкупаемых акций собственной эмиссии.

Таким образом, применительно к рассматриваемой ситуации у покупателя акций (ЗАО) положительная разница между ценой выкупа акций у акционеров (исходя из 9000 руб. за 1 акцию) и номинальной стоимостью выкупаемых акций (со­ставляющей 8000 руб. за 1 акцию), равная 20 тыс. BYN, не будет учитываться при определении валовой прибыли ЗАО. То есть при определении налогооблагаемой прибыли в составе расходов ЗАО должна учитываться стоимость 20 выкупленных акций, исчисленная исходя из их номинальной стоимости 8000 BYN за 1 акцию, что соответствует 160 тыс. BYN.

С учетом п.п. 2–5 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 113 (далее – Инструкция № 113), такая разница признается постоянной разницей, приводящей к образованию постоянного налогового обязательства, которое определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, и ставки налога на прибыль, установленной налоговым законодательством, действующей на отчетную дату.

В соответствии с п. 14 Инструкции № 113 для определения текущего налога на прибыль сумма расхода по налогу на прибыль должна корректироваться путем добавления к ней суммы постоянных налоговых обязательств, начисленных в текущем отчетном периоде.

4) В соответствии с п. 64 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), выкуп акционерным обществом у акционера принадлежащих ему акций в сумме фактических затрат должен отражаться по дебету сч. 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)» и кредиту счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и других счетов.

В силу того, что момент выкупа акций не всегда совпадает с моментом расчета с акционером, в рассматриваемом случае, по мнению автора, для отражения в учете операций, связанных с выкупом акций, необходимо использовать сч. 75 «Расчеты с учредителями» субсч. 75-2 «Расчеты по выплате дивидендов и других доходов» (п. 58 Инструкции № 50).

Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций отражается по дебету сч. 80 «Уставный капитал» и кредиту сч. 81. Возникающая при этом на сч. 81 разница между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью относится на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 64 Ин­струкции № 50).

В бухучете рассматриваемые нами операции будут отражаться следующим образом:

№ п/п	Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, BYN	Первичный документ
1	Увеличение номинальной стоимости акций за счет нераспределенной прибыли прошлых лет	84	80	792 000	Решение общего собрания акционеров
2	Приобретение акций у акционеров (20 х 9000)	81	75-2	180 000	Решение общего собрания акционеров о выкупе части акций ЗАО, договор купли-продажи акций
3	Расчет с акционерами за приобретенные у них акции	75-2	51 (50)	180 000	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету
4	Аннулирование выкупленных у акционеров акций (20 х 8000)	80	81	160 000	Протокол собрания акционеров
5	Списание разницы между ценой выкупа акций и их номинальной стоимостью (180 000 – 160 000)	91	81	20 000	Бухгалтерская справка-расчет

Таким образом, с учетом того, что выкупная стоимость акций составляет 9000 BYN за одну акцию, а новая номинальная стоимость акций – 8000 BYN за одну акцию, при аннулировании 20 выкупленных у акционеров акций на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» будет отнесено только 20 000 BYN (20 х (9000 BYN – 8000 BYN)).

Если бы номинальная стоимость акций не увеличивалась, то при выкупе акций по 9000 BYN за одну акцию на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» было бы отнесено 178 400 BYN (20 х (9000 – 80)), что существенно ухудшило бы финансовый результат ЗАО отчетного периода. Вместе с тем, несмотря на ухудшение финансового результата, у ЗАО осталась бы та нераспределенная обществом прибыль, которая при использовании альтернативного варианта направлялась на увеличение уставного фонда ЗАО.