Учет затрат на не начатое строительство здания
Организация 19.01.2016 г. приобрела автостоянку с асфальтобетонным покрытием рядом с производственным зданием и 12.02.2016 г. произвела государственную регистрацию автостоянки и земельного участка (право аренды), предназначенного для ее содержания и обслуживания.
В марте 2016 г. исполнительным комитетом было выдано разрешение на проведение проектно-изыскательских работ и строительство на этом земельном участке административно-производственного здания.
В июне т.г. по договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ подрядчик разработал проект на строительство административно-производственного здания (1-я очередь – складские помещения). Строительство должно было осуществляться собственными силами и с привлечением подрядчиков, но до сих пор не начато в связи с отсутствием финансовых возможностей.
Автостоянка с июля т.г. используется для остановки транспорта поставщиков и покупателей организации, выполнения погрузочно-разгрузочных работ, для стоянки вагонов-бытовок (в рабочих целях организации).
Какой порядок отражения в бухгалтерском учете покупки, регистрации автостоянки, выполнения проектных работ, арендной платы за землю, налога на недвижимость, начисления амортизации?
Приобретенная автостоянка с учетом всех затрат на ее приобретение и регистрацию должна быть включена организацией в состав объектов основных средств с отражением затрат на сч. 01 «Основные средства», что соответствует требованиям Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26).
Активы, принимаемые к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, до их обязательной государственной регистрации, сертификации и т.п. отражаются на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» (п. 4 Инструкции № 26).
Таким образом, с 12.02.2016 г. (после государственной регистрации) автостоянка должна быть включена в состав объектов основных средств организации, независимо от планов использования земельного участка в будущем.
Расходы на выполнение проектных и изыскательских работ по планируемому строительству здания отражаются в порядке, предусмотренном Инструкцией о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10).
В частности, согласно п. 9 Инструкции № 10 бухгалтерский учет незавершенного строительства независимо от способа строительства ведется на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» на основании первичных учетных документов по фактическим затратам нарастающим итогом с даты начала строительства до даты приемки объекта (части объекта) в эксплуатацию.
Затраты, понесенные заказчиком, застройщиком до начала строительства, учитываются по дебету сч. 97 «Расходы будущих периодов» (п. 10 Инструкции № 10). С даты начала строительства понесенные затраты включаются в состав затрат по незавершенному строительству и отражаются в бухучете записью:
Д-т сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» – К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».
Суммы налога на недвижимость в соответствии с ч. 1 ст. 190 НК включаются организациями (за исключением бюджетных) в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, кроме сумм налога на недвижимость:
– исчисленных по объектам сверхнормативного незавершенного строительства;
– исчисленных по капитальным строениям (зданиям, сооружениям), их частям, включенным в перечень неиспользуемого (неэффективно используемого) имущества;
– возмещаемых ссудополучателем ссудодателю, обязанность возмещения которых предусмотрена актами Президента Республики Беларусь.
Отнесение налога на недвижимость (в т.ч. по объектам сверхнормативного незавершенного строительства) на стоимость незавершенного строительства Инструкцией № 10 либо иными нормативными правовыми актами не предусмотрено.
Затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, подразделяются на затраты, предусматриваемые и не предусматриваемые сводным сметным расчетом стоимости строительства (п. 5 Инструкции № 10). К затратам, предусматриваемым сводным сметным расчетом, относятся затраты, включаемые в установленном порядке в сводный сметный расчет. К ним, в частности, относятся суммы земельного налога и арендной платы, исчисленные за земельные участки, предоставленные для возведения объектов строительства.
Аналогичная норма предусмотрена и подп. 1.14 п. 1 Указа Президента от 1.03.2010 № 101 «О взимании арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности», согласно которому по возводимым объектам суммы арендной платы подлежат включению в стоимость объектов незавершенного капитального строительства.
Целевое назначение земельного участка – «содержание и обслуживание автостоянки», которая используется в хозяйственной деятельности, а строительство объекта недвижимости еще не начато. Поэтому суммы арендной платы за земельный участок и налог на недвижимость следует отражать на соответствующих счетах учета затрат для целей бухгалтерского учета, а для целей налогообложения – включать в затраты по производству и реализации продукции (товаров, работ, услуг).
Амортизация по автостоянке как объекту основных средств начисляется в порядке, установленном Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6).
Амортизационные отчисления от стоимости не используемых в предпринимательской деятельности коммерческих организаций объектов основных средств (полной их стоимости или части) и нематериальных активов включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности организации с отражением в бухгалтерском учете записью (п. 5 Инструкции № 37/18/6):
Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» – К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».
После начала использования автостоянки в предпринимательской деятельности амортизационные начисления необходимо ежемесячно включать в затраты на производство или расходы на реализацию на протяжении всего срока полезного использования объектов (п. 45 Инструкции № 37/18/6).
Таким образом, с июля 2016 г. суммы амортизационных отчислений по автостоянке должны отражаться с учетом специфики видов деятельности и учетной политики организации записями на счетах учета затрат:
Д-т сч.сч. 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и т.п.) – К-т сч. 02.
