НДС для индивидуальных предпринимателей в 2024 году: практические ситуации

C 1 января 2024 г. индивидуальные предприниматели не признаются плательщиками НДС при реализации ими товаров (работ услуг), имущественных прав на территории РБ. Рассмотрим практические примеры.

В новой редакции НК ст. 113 исключена, а ст. 112 НК дополнена нормой, согласно которой ИП не признаются плательщиками НДС при реализации ими товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Беларуси, за исключением товаров (работ, услуг), имущественных прав, указанных в п. 7 ст. 129 НК (излишне предъявленный НДС).

Пример 1

ИП (плательщик НДС в 2023 г.) отгрузил товар в декабре 2023 г. организации – резиденту РБ. Оплата за товар поступила в январе 2024 г. ИП отражал выручку и исчислял налоги в 2023 г. по принципу оплаты.

По данной отгрузке ИП должен уплатить НДС.

Обоснование. ИП момент фактической реализации отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав определяют, как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 1 ст. 140 НК).

При изменении порядка исчисления НДС (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления применяется в отношении отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, переданных с момента изменения порядка исчисления НДС (п. 6 ст. 128 НК).

ИП, которые с 1 января 2024 г. перестали признаваться плательщиками НДС по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, применяют нормы законодательства в порядке, действовавшем до 1 января 2024 г., в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных до 01.01.2024, но момент фактической реализации которых наступил с 1 января 2024 г. (абз. 2 ч. 1 п. 13 ст. 4 Закона № 327-З).

Вывод. Товар был отгружен до 01.01.2024, а в этот период ИП признавался плательщиком НДС, и соответственно, первичные учетные документы были выставлены с выделенным НДС. Учитывая это, ИП, несмотря на то, что оплата получена в 2024 г. и момент фактической реализации наступает в 2024 г. по данной отгрузке заплатит НДС, и представит налоговую декларацию, а покупатель возьмет предъявленный НДС к вычету.

Пример 2

ИП (плательщик НДС в 2023 г.) отгрузил товар в декабре 2023 г. организации – резиденту РБ. Оплата за товар поступила в январе 2024 г. ИП в 2023 г. отражал выручку и исчислял налоги по принципу отгрузки.

ИП уплачивает НДС по данной отгрузке за декабрь 2023 г.

Обоснование. ИП вправе определять момент фактической реализации в соответствии со ст.121 НК, т.е. по отгрузке (п. 3 ст. 140 НК).

Момент фактической реализации определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 1 ст. 121 НК).

Выбранный ИП метод определения момента фактической реализации в соответствии со ст. 121 НК устанавливается его письменным решением по всем оборотам по реализации и изменению в течение налогового периода не подлежит.

Вывод. Поскольку отгрузка и, соответственно, момент фактической реализации приходятся на 2023 г., когда ИП признавался плательщиком НДС, то по такой отгрузке ИП за декабрь 2023 г. обязан исчислить и уплатить НДС.

Пример 3

ИП (плательщик НДС в 2023 г.) отгрузил товар в январе 2024 г. организации – резиденту РБ. Предоплата за товар в размере 100% поступила в декабре 2023 г. ИП в 2023 г. отражал выручку и исчислял налоги по принципу оплаты.

ИП по данной отгрузке не уплачивает НДС.

Обоснование. ИП момент фактической реализации определяют как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в отношении которых оплата поступила до этого дня (есть предварительная оплата, получен авансовый платеж, задаток) (п. 1 ст. 140 НК).

При изменении порядка исчисления НДС (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления применяется в отношении отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, переданных с момента изменения порядка исчисления НДС (п. 6 ст. 128 НК).

Вывод. Товары отгружены в 2024 г., соответственно, момент их фактической реализации наступил в 2024 г., когда ИП не является плательщиком НДС. Значит, по данной отгрузке у ИП нет обязанности по исчислению и уплате НДС.

Пример 4

ИП (плательщик НДС в 2023 г.) отгрузил товар в январе 2024 г. организации – резиденту РБ. Предоплата за товар в размере 100% поступила в декабре 2023 г. ИП в 2023 г. отражал выручку и исчислял налоги по принципу отгрузки.

ИП не уплачивает НДС по данной отгрузке.

Обоснование. Момент фактической реализации определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 1 ст. 121 НК).

Вывод. Поскольку отгрузка товара и момент его фактической реализации по п. 1 ст. 121 НК приходятся на 2024 г., то учитывая положения п. 6 ст. 128 НК в данном случае объекта налогообложения НДС нет.

Пример 5

ИП отгрузил товар в январе 2024 г. организации – резиденту РБ и выделил и предъявил НДС контрагенту.

ИП уплачивает НДС, если и ИП и контрагент не подпишут акт сверки расчетов, а также не создадут и не подпишут дополнительные (исправленные) ЭСЧФ.

Обоснование. ИП не признаются плательщиками НДС при реализации ими товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ, за исключением товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым излишне предъявлен НДС (ч. 3 ст. 112 НК).

Суммы НДС, излишне предъявленные продавцом в ЭСЧФ и первичных учетных документах, в т.ч. в связи с приданием нормативным правовым актам обратной силы подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом, за исключением если излишне предъявленная сумма НДС, в т.ч. в связи с приданием нормативным правовым актам обратной силы, исправлена на основании в совокупности следующих документов:

– актов сверки расчетов, подписанных продавцом и покупателем;

– дополнительных (исправленных) ЭСЧФ, выставленных продавцом и подписанных покупателем ЭЦП, если ранее выставленные продавцом ЭСЧФ были подписаны покупателем ЭЦП (п. 7 ст. 129 НК).

Вывод. У ИП возникнет обязанность по исчислению и уплате НДС как излишне предъявленного. При этом суммы «входного», ввозного НДС ИП необходимо будет положить на увеличение стоимости.

Так, согласно положениям п. 14 ст. 132 НК ИП, а также организации, применяющие особые режимы налогообложения без исчисления и уплаты НДС, относят на увеличение стоимости приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг), имущественных прав суммы НДС:

– уплаченные ими при ввозе товаров;

– предъявленные им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав;

– уплаченные ими в бюджет при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ у иностранных организаций (иностранных ИП), не состоящих на учете в налоговых органах РБ.

Данное положение распространяется также на организации и ИП в том случае, когда при реализации (отгрузке) товаров (работ, услуг), имущественных прав ими излишне предъявлен и исчислен НДС в соответствии с подп. 7.1 п. 7 ст. 129 НК.

Однако, если ИП и контрагент подпишут акт сверки расчетов, а также создадут и подпишут дополнительные (исправленные) ЭСЧФ, то обязанности по исчислению и уплате НДС не будет.

Пример 6

ИП невыгодно работать без уплаты НДС, в связи с чем он ликвидируется в январе 2024 г. У ИП имеются вычеты («входной» НДС) по товарам (работа, услугам), приобретенным как до 01.01.2024, так и после данной даты.

ИП не имеет права на вычет НДС в полном объеме.

Обоснование. ИП, не признаваемые плательщиками НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, организации и ИП, применяющие особые режимы налогообложения без исчисления и уплаты НДС, относят на увеличение стоимости приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг), имущественных прав суммы НДС:

– уплаченные ими при ввозе товаров;

– предъявленные им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав;

– уплаченные ими в бюджет при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ у иностранных организаций (иностранных ИП), не состоящих на учете в налоговых органах РБ (п. 14 ст. 132 НК).

У ИП не подлежат вычету суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе на территорию РБ товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая основные средства и нематериальные активы, и признаваемые налоговыми вычетами до 1 января 2024 г. но не принятые к вычету до 1 января 2024 г. Эти суммы НДС в 2024 году:

• относятся на увеличение стоимости приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая основные средства и нематериальные активы;

• включаются в расходы, учитываемые при исчислении подоходного налога с физлиц (ч. 2 п. 13 ст. 4 Закона № 327-З).

ИП не вправе принять к вычету суммы НДС в полном объеме при внесении с 1 января 2024 г. в ЕГР сведений о начале процедуры прекращения деятельности ИП или об открытии ликвидационного производства ИП, признанного в соответствии с законодательством банкротом (ч. 4 подп. 27.3 п. 27 ст. 133 НК).

Вывод. ИП в январе 2024 г. в процессе ликвидации не вправе принять накопленную сумму налоговых вычетов (как вычетов по покупкам, сделанным до 01.01.2024, так и после этой даты) к вычету в полном объеме.

Пример 7

ИП (плательщик НДС в 2023 г.) отгрузил товар в декабре 2023 г. белорусской организации. ИП в 2023 г. отражал выручку и исчислял налоги по принципу отгрузки. Оплата поступила в январе 2024 г. Также в 2024 г. поступили в адрес ИП суммы пеней и неустоек от организации за нарушение условий договоров по товарам, отгруженным в декабре 2023 г. ИП в 2023 г. определял момент фактической реализации по суммам, увеличивающим налоговую базу как фактическое получение.

ИП уплачивает НДС за декабрь 2023 г. по декабрьской отгрузке, за январь 2024 г. – по суммам, поступившим за нарушение условий договоров и связанных с отгруженными в декабре 2023 г. товарами.

Обоснование. Налоговая база увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации, либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав; в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (п. 4 ст. 120 НК).

Моментом фактической реализации в отношении сумм увеличивающих налоговую базу в соответствии с п. 4 ст. 120 НК, признается по выбору плательщика (за исключением банков) один из следующих дней:

– день их получения;

– день отражения этих сумм в бухгалтерском учете

Выбранный плательщиком порядок определения момента фактической реализации отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.

При отсутствии в учетной политике организации указания о порядке определения момента фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу в соответствии с п. 4 ст. 120 НК, моментом фактической реализации признается день отражения этих сумм в бухгалтерском учете (подп. 28.2 п. 28 ст. 121 НК).

ИП, которые с 1 января 2024 г. перестали признаваться плательщиками НДС по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, применяют нормы законодательства в порядке, действовавшем до 1 января 2024 г., в отношении фактически полученных с 1 января 2024 г. сумм, увеличивающих налоговую базу по товарам (работам, услугам), имущественным правам, отгруженным (выполненным, оказанным), переданным до 1 января 2024 г. (абз. 3 п. 13 ст. 4 Закона № 327-З).

Вывод. ИП уплачивает НДС по оборотам по реализации товара, отгруженного в декабре 2023 г., представляет налоговую декларацию по НДС за декабрь. За январь 2024 г. ИП по суммам, поступившим за нарушение условий договоров и связанных с отгруженными в декабре 2023 г. товарами, также уплачивает НДС.

Пример 8

ИП заключил договор на реализацию товара в иностранной валюте с оплатой в белорусских рублях по курсу Нацбанка +2% на дату оплаты. В 2023 г. ИП определял выручку и рассчитывал налоги по принципу отгрузки. Товар отгружен в декабре 2023 г. Оплата поступила в январе 2024 г. Курс Нацбанка увеличился.

Налоговая база по НДС определяется в декабре 2023 г. в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату отгрузки. Так называемая «суммовая» разница подлежит налогообложению в налоговой декларации (расчете) по НДС за январь 2024 г.

Обоснование. В соответствии с п. 8 ст. 120 НК по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте по определяемым законодательством либо соглашением сторон курсу иностранной валюты или дате определения величины обязательства, отличным от курса или даты, указанных в ч. 1 п. 7 ст. 120 НК, налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется:

• в белорусских рублях по официальному курсу, установленному Нацбанком на момент фактической реализации – когда момент фактической реализации предшествовал дате определения величины обязательства;

• в подлежащей оплате сумме в белорусских рублях – когда дата определения величины обязательства предшествует моменту фактической реализации или совпадает с ним.

Если момент фактической реализации предшествовал дате определения величины обязательства, налоговая база, определенная в соответствии с абз. 2 ч. 1 п. 8 ст. 120 НК, увеличивается (уменьшается) на сумму разницы, возникающей между подлежащей оплате суммой в белорусских рублях и суммами налоговой базы, определенной в соответствии с абз. 2 ч. 1 п. 8, и разниц, указанных в абз. 3 ч. 2 ст. 120 НК.

Увеличение (уменьшение) налоговой базы на сумму разницы, возникающей согласно абз. 2 ч. 2 п. 8 ст. 120 НК, производится на дату поступления оплаты за товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае прекращения обязательства по иным основаниям – на дату прекращения обязательств (полностью или в соответствующей части).

ИП, которые с 1 января 2024 г. перестали признаваться плательщиками НДС по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, применяют нормы законодательства в порядке, действовавшем до 1 января 2024 г., в отношении сумм разниц, возникших с 1 января 2024 г. в соответствии с абз. 2 ч. 2 п. 8 и ч. 2 п. 9 ст.1 20 НК и уменьшающих (увеличивающих) налоговую базу по товарам (работам, услугам), имущественным правам, отгруженным (выполненным, оказанным), переданным до 1 января 2024 г. (абз 4 п. 13 ст. 4 Закона № 327-З).

Вывод. В рассматриваемом случае налоговая база по НДС по отгрузке будет определяться на момент фактической реализации, т.е. на дату отгрузки (в декабре 2023 г.) в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату отгрузки.

При поступлении оплаты в январе 2024 г. возникнет так называемая «суммовая» разница в виде 2%, прибавленных к курсу Нацбанка (договорной курс). Указанная положительная разница будет подлежать налогообложению в налоговой декларации (расчете) по НДС за январь 2024 г.

Пример 9

ИП приобрел товар в ноябре 2023 г. Продавец товара предъявил НДС в первичных учетных документах. ЭСЧФ выставлен в декабре 2023 г. Подписан ИП ЭСЧФ 25 января 2024 г. ИП отражал выручку по мере оплаты, отчетным периодом по НДС был месяц.

ИП вправе принять к вычету сумму входного НДС при подписании ЭСЧФ в январе 2024 г., но при наличии оборотов по реализации в январе 2024 г.

Обоснование. В соответствии с п. 6 ст. 132 НК предъявленные плательщику суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются налоговым вычетом в том отчетном периоде, на который приходится наиболее поздняя из следующих дат:

– дата отражения предъявленной суммы НДС в бухучете по приобретенным, в т.ч. по безвозмездно полученным, товарам (работам, услугам), имущественным правам;

– дата отражения суммы НДС в книге покупок, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком;

– дата подписания плательщиком ЭЦП ЭСЧФ, являющегося основанием для вычета суммы НДС, либо одна из дат, выбранных плательщиком согласно ч. 2 п. 6 ст.132 НК.

При подписании плательщиком ЭЦП ЭСЧФ не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в котором выполнены условия, установленные ст. 132 НК для осуществления вычета сумм НДС, и одновременно не позднее даты представления налоговой декларации по НДС за этот отчетный период плательщик вправе произвести вычет сумм НДС за указанный отчетный период при условии, что дата совершения операции в ЭСЧФ приходится на этот же отчетный период.

После представления налоговой декларации по НДС за отчетный период, в котором выполнены условия, установленные ст. 132 НК для осуществления вычета сумм НДС, и дата совершения операции в ЭСЧФ приходится на этот же отчетный период, плательщик вправе произвести вычет сумм НДС за тот отчетный период, установленный срок представления налоговой декларации по НДС за который следует после подписания плательщиком ЭЦП ЭСЧФ.

ИП, которые с 1 января 2024 г. перестали признаваться плательщиками НДС, применяют нормы законодательства в порядке, действовавшем до 1 января 2024 г., в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретенных (ввезенных) до 1 января 2024 г., но суммы НДС по которым признаются налоговыми вычетами с 1 января 2024 г. (абз. 5 п. 13 ст. 4 Закона № 327-З).

Вывод. ИП вправе принять к вычету указанную сумму предъявленного НДС за январь 2024 г. (при выполнении условий, установленных ст. 132 НК), но только при наличии оборотов по реализации в январе 2024 г., учитывая тот факт, что ИП отражал выручку по принципу оплаты. Если оборотов не будет, не будет и возможности принять к вычету суммы предъявленного НДС.