Налогообложение денежных средств и учет стоимости отступного, направленных в погашение займа физического лица – учредителя УП

Другое имущество, в т.ч. денежные средства, учредителем УП не передавалось (ни в форме займа, ни в порядке безвозмездной передачи).

Впоследствии учредитель УП как собственник имущества УП принял решение об изъятии денежных средств в сумме 25 тыс. руб.

Изъятые денежные средства в сумме 10 тыс. руб. были показаны в учете УП как средства, направленные в погашение займа перед учредителем.

Возникает ли в рассматриваемой ситуации объект налогообложения подоходным налогом у физического лица – учредителя УП с учетом того, что учредитель УП является собственником имущества УП?

Если возникает, то как его определить?

Возможность получения в заем денежных средств коммерческими организациями независимо от суммы путем заключения договора займа, иного договора, предусматривающего аналогичные условия передачи в собственность денежных средств, от физических лиц, являющихся собственниками имущества, учредителями (участниками), членами таких организаций, оговорена в п. 4 Указа № 394¹.

В рассматриваемом случае физическое лицо, являющееся  учредителем УП, передало УП денежные средства по договору займа.

В силу того, что учредитель УП является собственником имущества УП, денежные средства могут передаваться УП только в хозяйственное ведение УП (ч. 1 п. 1 и ч. 6 п. 2 ст. 113 ГК²). То есть в любом случае независимо от способа передачи (с оформлением договора займа либо без его оформления) собственником переданных УП учредителем денежных средств является учредитель, который может распоряжаться этими средствами по своему усмотрению, в т.ч. изымать их из оборота УП.

По сути договор займа, заключенный между учредителем УП и УП, служит лишь основанием для последующей передачи и отражения в бухгалтерском учете величины денежных средств, переданных учредителем в хозяйственное ведение УП.

Тем не менее заключение договора займа денежных средств между УП и учредителем УП обуславливает возникновение у УП обязательств по возврату учредителю УП предоставленного им займа.

Это следует из п. 1 ст. 760 ГК, согласно которому по договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями законодательства, а при отсутствии таких условий и требований – в соответствии с обычно предъявляемыми требованиями (ст. 290 ГК).

Как следует из вопроса, 10 тыс. руб., изъятых учредителем, – это возврат ранее переданных им денежных средств УП в форме краткосрочного займа, а оставшиеся 15 тыс. руб. – это изъятая им у УП сумма сверх тех средств, которые передавались в форме краткосрочного займа.

В соответствии с подп. 2.22 п. 2 ст. 196 НК объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц не признаются доходы, полученные плательщиками в денежной или натуральной форме в погашение обязательств по договору займа без учета процентов, предусмотренных таким договором.

Что касается 15 тыс. руб., то необходимо учитывать следующее.

Учредитель УП является собственником имущества УП (ст. 44, п. 2 ст. 113 ГК).

В соответствии с подп. 2.38 п. 2 ст. 196 НК³ объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц не признаются доходы, полученные собственником имущества УП при изъятии им у такого предприятия денежных средств и (или) имущества в размере, не превышающем сумму денежных средств и (или) стоимость имущества (доли в праве собственности на имущество), переданных им УП в хозяйственное ведение или оперативное управление.

В силу того, что изъятые учредителем УП 15 тыс. руб. не обеспечиваются ранее переданными им УП денежными средствами и (или) имуществом, указанная сумма должна признаваться доходом учредителя, подлежащим налогообложению подоходным налогом в установленном законодательством порядке.

Вопрос 2. В соответствии с договором кратко­срочного займа физическое лицо – учредитель УП передало УП денежные средства в сумме 10 тыс. руб.

Кроме того, УП учредитель также передал на безвозмездной основе (без оформления договора займа) 15 тыс. руб.

Впоследствии учредитель УП как собственник имущества УП принял решение об изъятии денежных средств в сумме 30 тыс. руб.

Изъятые денежные средства в сумме 10 тыс. руб. были показаны в учете УП как средства, направленные в погашение займа перед учредителем, а в сумме 20 тыс. руб. – как средства, изъятые учредителем как собственником имущества УП.

Возникает ли в рассматриваемой ситуации объект налогообложения подоходным налогом у физического лица – учредителя УП?

Если возникает, то как его определить?

Возможность получения в заем денежных средств коммерческими организациями независимо от суммы путем заключения договора займа, иного договора, предусматривающего аналогичные условия передачи в собственность денежных средств, от физических лиц, являющихся собственниками имущества, учредителями (участниками), членами таких организаций, оговорена п. 4 Указа № 394.

В рассматриваемом случае физическое лицо, являющееся учредителем УП, передало УП денежные средства по договору займа.

В силу того, что учредитель УП является собственником имущества УП, денежные средства могут передаваться УП только в хозяйственное ведение УП (ч. 1 п. 1 и ч. 6 п. 2 ст. 113 ГК). То есть в любом случае независимо от способа передачи (с оформлением договора займа либо без его оформления) собственником переданных УП учредителем денежных средств является учредитель, который может распоряжаться этими средствами по своему усмотрению, в т.ч. изымать их из оборота УП.

По сути договор займа, заключенный между учредителем УП и УП, служит лишь основанием для последующей передачи и отражения в бухгалтерском учете величины денежных средств, переданных учредителем в хозяйственное ведение УП.

Тем не менее заключение договора займа денежных средств между УП и учредителем УП обуславливает возникновение у УП обязательств по возврату учредителю УП предоставленного им займа.

Это следует из п. 1 ст. 760 ГК, согласно которому по договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями законодательства, а при отсутствии таких условий и требований – в соответствии с обычно предъявляемыми требованиями (ст. 290 ГК).

Как следует из вопроса, 10 тыс. руб., изъятых учредителем, – это возврат ранее переданных им денежных средств УП в форме краткосрочного займа. Оставшиеся 20 тыс. руб. – это изъятая им у УП сумма сверх суммы займа, из которых 15 тыс. руб. – это денежные средства, которые передавались УП его учредителем на безвозмездной основе (без оформления договора займа).

В соответствии с подп. 2.22 п. 2 ст. 196 НК объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц не признаются доходы, полученные плательщиками в денежной или натуральной форме в погашение обязательств по договору займа без учета процентов, предусмот­ренных таким договором.

Что касается изымаемых учредителем сверх суммы займа 20 тыс. руб., то необходимо учитывать следующее.

Учредитель УП является собственником имущества УП (ст. 44, п. 2 ст. 113 ГК).

В соответствии с подп. 2.38 п. 2 ст. 196 НК объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц не признаются доходы, полученные собствен­ником имущества УП при изъятии им у такого предприятия денежных средств и (или) имущества в размере, не превышающем сумму денежных средств и (или) стоимость имущества (доли в праве собственности на имущество), переданных им УП в хозяйственное ведение или оперативное управление.

При этом денежные средства и (или) или стоимость имущества, переданные собственником имущества УП в хозяйственное ведение или оперативное управление, подлежат пересчету с учетом изменения курса белорусского рубля по отношению к доллару США, установленного Нацбанком на дату передачи денежных средств или имущества собственником имущества УП в хозяйственное ведение или оперативное управление УП и на дату фактического получения дохода учредителем.

При росте курса белорусского рубля по отношению к доллару США на указанные даты такой пересчет для учредителей – физических лиц не производится.

Рассмотрим порядок расчета налогооблагаемого дохода применительно к оговоренным выше исходным данным с учетом того, что курс белорусского рубля по отношению к доллару США, установленный Нацбанком, составляет:

– на дату передачи 15 тыс. руб. УП: 1 доллар = 2 руб.;

– на дату фактического получения дохода учредителем УП: 1 доллар = 2,5 руб.

Расчет дохода учредителя УП, подлежащего налогообложению подоходным налогом в связи с изъятием им 20 тыс. руб. у УП, собственником имущества которого он является:

20 тыс. руб. – 15 тыс. руб. / 2,0 х 2,5 = 1,25 тыс. руб.

Вопрос 3. В соответствии с договором кратко­срочного займа физическое лицо – учредитель УП передало УП денежные средства в сумме 10 тыс. руб.

Впоследствии в связи с отсутствием свободных оборотных средств УП по соглашению об отступном погасило полученный денежный заем передачей учредителю УП объекта ОС. Стоимость ОС превысила величину краткосрочного займа.

Каким образом отразить в учете УП прекращение исполнения договора займа путем предоставления отступного в виде объекта ОС?

На какой счет следует отнести сумму превышения стоимости ОС, переданного учредителю, над величиной полученного УП займа?

В силу того, что учредитель УП является собственником имущества УП, денежные средства могут передаваться УП только в хозяйственное ведение УП (ст. 44, ч. 1 п. 1 и ч. 6 п. 2 ст. 113 ГК). То есть в любом случае независимо от способа передачи (с оформлением договора займа либо без его оформления) собственником переданных УП учредителем денежных средств является учредитель, который может распоряжаться этими средствами по своему усмотрению, в т.ч. изымать их из оборота УП.

По сути договор займа, заключенный между учредителем УП и УП, служит лишь основанием для последующей передачи и отражения в бухгалтерском учете величины денежных средств, переданных учредителем в хозяйственное ведение УП.

Тем не менее заключение договора займа денежных средств между УП и учредителем УП обуславливает возникновение у УП обязательств по возврату учредителю УП предоставленного им займа.

Это следует из п. 1 ст. 760 ГК, согласно которому по договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Суммы полученных краткосрочных займов (на срок не более 12 месяцев) отражаются в учете на сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Получение займов отражается по К-ту этого счета, погашение  - по Д-ту (ч.ч. 1, 6, 7 п. 51 Инструкции № 50⁴).

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями законодательства, а при отсутствии таких условий и требований – в соответствии с обычно предъявляемыми требованиями (ст. 290 ГК). Вместе с тем законодательством предусмотрены и иные способы прекращения обязательств.

Так, по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (в частности, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами (ст. 380 ГК).

Заключение соглашения о предоставлении отступного не прекращает обязательство должника. Обязательство прекращается в момент исполнения соглашения должником, т.е. при фактическом предоставлении отступного.

В рассматриваемой ситуации этим моментом является передача объекта ОС заимодавцу (учредителю УП).

В законодательстве РБ прямо не урегулирован вопрос относительно размера отступного по отношению к прекращаемому обязательству.

Вместе с тем в силу того, что размер отступного устанавливается сторонами, полагаем, что размер отступного не обязательно должен быть равен размеру прекращаемого обязательства – он может быть меньше или больше, чем прекращаемое обязательство.

Предоставление взамен исполнения отступного путем передачи заимодавцу вместо денежных средств объекта ОС сопровождается в УП выбытием этих активов.

Выбытие объектов ОС отражается в учете в порядке, установленном Инструкцией № 26⁵.

Доходы, связанные с реализацией и прочим выбытием ОС, включаются в состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности и учитываются на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (абз. 2 п. 14, абз. 3 ч. 1 п. 2 Инструкции № 102⁶).

Таким образом, предоставление отступного в виде объекта ОС применительно к рассматриваемой ситуации должно отражаться в учете УП, по мнению автора, следующими бухгалтерскими записями:

– Д-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (субсч. 91-1 «Прочие доходы») – на отпускную стоимость передаваемого заимодавцу объекта ОС, определенную соглашением сторон об отступном;

– Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (субсч. 91-4 «Прочие расходы») – К-т сч. 01 «Основные средства» – списание остаточной стоимости объекта ОС, передаваемого заимодавцу по соглашению об отступном;

– Д-т сч. 83 «Добавочный капитал» – К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – реклассификация добавочного капитала в нераспределенную прибыль в части сумм переоценок объекта ОС, передаваемого УП своему учредителю по соглашению об отступном (п. 30 Инструкции № 26).

Если стоимость передаваемого заимодавцу объекта ОС превышает величину задолженности заемщика (УП) (размер отступного превышает размер прекращаемого обязательства), то в отношении образующейся стоимостной разницы должен быть определен соответствующий источник.

В силу того, что на закрытие задолженности перед учредителем было направлено больше средств, чем имевшаяся задолженность по предостав­ленному займу, а учредитель УП – как собственник его имущества – не становится должником перед УП, возникающее на сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» дебетовое сальдо должно списываться, по нашему мнению, на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (субсч. 91-4 «Прочие расходы»).

Использование сч. 91 «Прочие доходы и расходы» объясняется тем, что образовавшаяся на сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» стоимостная разница обусловлена расчетом с учредителем инвестиционным активом, переданным учредителю в части этой разницы в порядке безвозмездной передачи.

²Гражданский кодекс (ГК).

³Налоговый кодекс (НК).

⁴Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50.

⁵Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26).

⁶Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102.