Общехозяйственные и общепроизводственные затраты при долевом строительстве
В строительных организациях, выступающих в лице генерального подрядчика (генподрядчик), а при осуществлении строительства для дольщиков (физические лица) – в лице заказчика и застройщика, возникает вопрос по порядку отнесения общехозяйственных и общепроизводственных затрат на объекты долевого строительства.
В статье приведен анализ действующего законодательства по данному вопросу и даны отдельные рекомендации по методике распределения указанных выше затрат.
В п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), приведены следующие определения:
– затраты – стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах (абз. 2 ч. 1 п. 2 Инструкции № 102);
– косвенные затраты – затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения (абз. 4 ч. 1 п. 2 Инструкции № 102);
– прямые затраты – затраты, связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг (абз. 5 ч. 1 п. 2 Инструкции № 102).
В соответствии с п. 28 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), для обобщения информации о затратах, связанных с управлением организацией, предназначен сч. 26 «Общехозяйственные затраты».
На этом счете отражаются начисленная амортизация и затраты на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения, затраты на содержание управленческого персонала, затраты на информационные, аудиторские и другие услуги, другие аналогичные по назначению затраты (ч. 1 п. 28 Инструкции № 50).
Произведенные организацией общехозяйственные затраты отражаются (ч. 2 п. 28 Инструкции № 50):
Д-т сч. 26 – К-т сч.сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов.
Затраты, учтенные на сч. 26, списываются (ч. 3 п. 28 Инструкции № 50):
Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и др. счетов – К-т сч. 26.
Для обобщения информации о затратах, связанных с обслуживанием и управлением структурными подразделениями основного и вспомогательных производств организации, предназначен сч. 25 «Общепроизводственные затраты».
На этом счете отражаются затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, начисленная амортизация и затраты на ремонт основных средств, используемых в производстве, затраты на оплату труда работающих в организации лиц, занятых обслуживанием производства, другие аналогичные по назначению затраты (ч. 1 п. 27 Инструкции № 50).
Затраты, учтенные на сч. 25, списываются:
Д-т сч.сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и др. счетов – К-т сч. 25.
Затраты, учтенные на сч. 25 «Общепроизводственные затраты», являющиеся условно-постоянными затратами, могут списываться в дебет сч. 90 (ч. 3 п. 27 Инструкции № 50).
Аналитический учет по сч. 25 ведется по отдельным подразделениям организации, статьям затрат и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации (ч. 5 п. 27 Инструкции № 50).
К управленческим расходам в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, относятся условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 26 и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет сч. 90 (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»), за исключением случаев, установленных законодательством (п. 10 Инструкции № 102).
Вместе с тем если заказчик, застройщик осуществляют строительство объекта для последующего принятия его к бухучету в качестве основных средств или готовой продукции и у них отсутствуют иные виды деятельности (кроме деятельности по осуществлению функций заказчика, застройщика), то затраты на управление строительством (затраты на содержание заказчика, застройщика) включаются в стоимость объекта и отражаются:
Д-т сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» – К-т сч.сч. 20, 26 (ч. 1 п. 67 Инструкции о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10, далее – Инструкция № 10).
Если при таком строительстве заказчик, застройщик объекта одновременно осуществляют иные виды деятельности, то в стоимость объекта включаются затраты организации, непосредственно связанные только с управлением строительством (с осуществлением деятельности заказчика, застройщика) (ч. 2 п. 67 Инструкции № 10).
Иными словами, в случае, если заказчик, застройщик осуществляет строительство объекта в интересах третьих лиц (дольщиков), выполняет функции заказчика, застройщика и при этом выступает генподрядчиком при строительстве иных объектов, то на увеличение сч. 08 относятся общехозяйственные затраты только в части затрат, непосредственно связанных с реализацией функций заказчика, застройщика (долевое строительство).
Обращаем внимание, что функции заказчика, застройщика определены приложением к постановлению Минстройархитектуры от 04.02.2014 № 4 «Об установлении перечня функций заказчика, застройщика, руководителя (управляющего) проекта по возведению, реконструкции, капитальному ремонту, реставрации и благоустройству объекта строительства и утверждении Инструкции о порядке осуществления деятельности заказчика, застройщика, руководителя (управляющего) проекта» (далее – постановление № 4).
Порядок формирования в бухучете информации о доходах и расходах в организациях, являющихся в соответствии с законодательством подрядчиком, генеральным подрядчиком, субподрядчиком (далее, если не указано иное, – подрядчик) при исполнении договоров строительного подряда, определен Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утв. постановлением Минстройархитектуры от 30.09.2011 № 44 (далее – Инструкция № 44).
В состав косвенных затрат включаются общепроизводственные и общехозяйственные затраты, которые не могут быть прямо отнесены к конкретному договору строительного подряда (объекту строительства) (ч. 3 п. 9 Инструкции № 44).
При этом косвенные общехозяйственные затраты, учитываемые на сч. 26, списываются ежемесячно:
Д-т сч. 90 – К-т сч. 26 (ч. 2 п. 12 Инструкции № 44).
Косвенные общепроизводственные затраты, учтенные на сч. 25, подлежат распределению между договорами подряда (объектами строительства) в соответствии с методами, определенными учетной политикой организации, и ежемесячно списываются:
Д-т сч. 20 субсч. «Себестоимость выполненных строительных работ» – К-т сч. 25 (ч. 2 п. 11 Инструкции № 44).
Таким образом, если организация осуществляет строительство и при этом выполняет функции генподрядчика, заказчика, застройщика, то в этом случае:
– общехозяйственные затраты, непосредственно связанные с выполнением функций заказчика, застройщика, относятся в дебет сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» (ч. 2 п. 67 Инструкции № 10, постановление № 4). К примеру, сумма земельного налога, исчисленная за земельный участок, предоставленный для возведения объектов долевого строительства, услуги по охране объекта и т.д.;
– общехозяйственные затраты, не связанные со строительством, признаются расходами и отражаются на сч. 90 (субсч. 90-5 «Управленческие расходы») (п. 10 Инструкции № 102, ч. 2 п. 12 Инструкции № 44). К примеру, расходы на содержание бухгалтерии, услуги аудита и др. Но если учет затрат по долевому строительству в организации осуществляет отдельный бухгалтер, то расходы по оплате труда указанного работника и его содержание (отчисления от зарплаты и др.) могут быть отнесены на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы»;
– общепроизводственные затраты подлежат распределению, к примеру, между объектами строительства пропорционально сумме всех прямых затрат, или отдельным прямым материальным затратам, или по иным критериям (ч. 5 п. 27 Инструкции № 50, ч. 2 п. 11 Инструкции № 44).
Учитывая вышеизложенное, на основании ст. 9 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» рекомендуем организации определиться с перечнем общехозяйственных затрат, связанных с содержанием заказчика, застройщика, а также с методом распределения общепроизводственных затрат и закрепить принятый порядок в учетной политике.
