НОВАЯ АМОРТИЗАЦИОННАЯ ПОЛИТИКА: Первичные учетные документы

За истекшее десятилетие произошел целый ряд изменений как в учете основных средств, так и в порядке начисления амортизации.

1. С 1994г. по решениям правительства основные средства переоцениваются по состоянию на начало года и пересчитывается начисленная амортизация.

2. С 1992г. введено одноканальное начисление амортизации (суммы амортизационных отчислений по объекту и износ ранее отражались на разных бухгалтерских счетах).

3. Начиная с 1992г. вся начисленная амортизация направляется на полное восстановление амортизируемого имущества (ремонтный фонд за счет амортизационных отчислений не образуется).

4. Теперь от предприятий требуется обособленный учет не только драгоценных металлов, входящих в состав основных средств, но и драгоценных камней.

5. С начала девяностых годов не существует платы в бюджет за производственные основные средства (фонды).

6. С 1.01.2003г. практически утрачивают силу постановления Совета Министров СССР от 22.10.90г. N 1072 и от 11.11.73г. N 824. С 1.01.2002г. введен в действие Временный классификатор амортизируемых основных средств и нормативные сроки их службы. В документе по значительному количеству объектов содержатся иные шифры, вместо норм амортизационных отчислений приведены нормативные сроки службы. Нормы амортизационных отчислений, рассчитанные линейным способом исходя из нормативных сроков службы, во многих случаях не совпадают с применявшимися.

7. С 1.01.2003г. все субъекты хозяйствования обязаны руководствоваться Положением о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов (далее -- Положение-2001), которым установлены иные подходы как к классификации амортизируемого имущества (по признакам его использования или неиспользования в предпринимательской деятельности, а также по срокам службы), так и к начислению амортизации.

8. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету основных средств (утв. постановлением Минфина от 2001-12-12г. N 118) и Инструкцией о порядке бухгалтерского учета основных средств (утв. постановлением Минфина от 2001-12-20г. N 127) изменились бухгалтерские записи при постановке на учет объектов, находившихся в эксплуатации и приобретенных с целью использования в предпринимательской деятельности. Они приходуются по стоимости приобретения без учета амортизации, начисленной предыдущими собственниками или балансодержателями.

Исходя из изложенного построение карточки учета основных средств должно базироваться на следующих подходах.

1. Поскольку Положение-2001 допускает применение различных способов и методов начисления амортизации к используемым в предпринимательской деятельности объектам одного наименования, то следует отказаться от ведения одной карточки по нескольким одновременно вводимым в эксплуатацию объектам.

Одни и те же объекты могут как одновременно, так и в различные временные периоды их функционирования использоваться в деятельности организаций, связанной и не связанной с извлечением дохода. Поэтому на каждый объект основных средств (инвентарный номер) необходимо открывать отдельную карточку.

2. Использование карточки на бумажном носителе должно быть рассчитано на значительный промежуток времени (самый длительный нормативный срок службы (зданий) -- 125 лет).

Новая карточка может открываться из-за ветхости бланка либо по причине нехватки места для внесения информации. Она должна иметь тот же номер, дополненный буквой или цифрой через дробь. В нее следует переносить постоянную информацию, содержащуюся в основной карточке. Заполненные бланки карточек по одному объекту потребуется хранить в течение всего фактического срока его службы на данном предприятии, а далее -- в соответствии с действующим законодательством.

3. Карточку следует построить так, чтобы обеспечить получение сведений, необходимых для полной технической, экономической и организационной характеристики объекта на любую дату. Для этого содержащаяся информация должна быть подразделена на постоянную, размещенную в разделе 1, и переменную.

Карточка применяется для учета всех видов основных средств и открывается на каждый инвентарный объект в одном экземпляре.

Раздел 1 "Общие сведения об объекте" заполняется на основании акта (накладной) приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (форма ОС-1), технической и другой документации.

Источником информации для раздела II "Характеристика объекта" служит протокол заседания комиссии по проведению амортизационной политики в организации. Протоколом должно быть утверждено приложение, устанавливающее, является ли данный объект амортизируемым, подлежит или не подлежит он использованию в предпринимательской деятельности, определены коды или шифры объекта (локальные -- были установлены Едиными нормами и сохранены организацией на период действия Временного классификатора; временные -- приведены во Временном классификаторе; постоянные -- будут внесены после утверждения Сборника нормативных сроков службы амортизируемых основных средств), нормативный срок службы, срок полезного использования, ресурс (при выборе производительного способа начисления амортизации).

На основании изложенного, а также с учетом источника финансирования приобретения объекта (амортизационный фонд, целевые финансирование и поступления, кредиты банков и др.), указанного в разделе IV карточки, и действующего налогового законодательства бухгалтер определяет наличие налоговых льгот по объекту и заполняет необходимые графы.

Графа "Примечание" заполняется в зависимости от вида налоговой льготы и характера информации, которая может быть затребована в будущем.

Например, здание имеет социальное назначение. Льгота по налогу на недвижимость применяется ко всей стоимости. Данные о размере полученной льготы не должны вноситься в графу "Примечание", поскольку переоценки будут приводить к изменению льготируемой суммы. Однако льготироваться будет по-прежнему 100% стоимости объекта. Поэтому в этой графе целесообразно сделать запись "100% стоимости". Если 15% площадей здания сдается в аренду, то льгота по налогу на недвижимость утрачивается в доле, приходящейся на стоимость сданных в аренду площадей. В графе "Примечание" следует указать "85% стоимости".

Что касается льготирования прибыли на сумму, направленную на приобретение объекта производственного назначения либо на его реконструкцию, достройку и т.п., то в данном случае в графе "Примечание" должен записываться точный размер полученной льготы. Это необходимо для того, чтобы при потере использованной льготы в течение двух лет с даты ее предоставления, можно было точно рассчитать налогооблагаемую прибыль, включив в нее прольготированную величину.

При возможном изменении в дальнейшем какого-либо из показателей в разделе II делаются записи со ссылкой на документы путем заполнения нижеследующих строк и соответствующих граф.

Согласно данным формы ОС-1 о подразделении -- получателе введенного в эксплуатацию объекта осуществляется первоначальное заполнение раздела III "Местонахождение, перемещение, передача иным пользователям (в аренду, возмездное и безвозмездное пользование и др.), выбытие объекта": вносится информация о принимающем подразделении (наименование, код), указываются ответственное лицо, код счета, субсчета, по дебету которого отражено принятие объекта к учету, код аналитического учета (при необходимости), номер и дата документа (акта формы ОС-1).

В дальнейшем любая операция, влекущая за собой изменение реквизитов, перечисленных в таблице, -- местонахождение объекта (выбытие, внутреннее перемещение, передача в аренду, иное возмездное и безвозмездное пользование, даже если такая передача не связана со сменой местонахождения объекта); материально ответственное лицо; субсчет или код аналитического учета основных средств (периоды нахождения объектов в запасе, на консервации, в ремонте, временные промежутки проведения модернизации, техперевооружения, дооборудования, реконструкции, достройки, капремонта железнодорожного пути с заменой всех элементов верхнего строения пути на новое, капитального ремонта объектов электрических и тепловых сетей, основного энергетического оборудования с заменой всех основных элементов, стоимость которых превышает 30% амортизируемой стоимости каждого объекта, на новые, восстановления по результатам проведенного технического диагностирования и соответствующего освидетельствования, оформленные в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ и т.п.) -- также должна в обязательном порядке отражаться в разделе III со ссылкой на документ.

Если передача объекта в аренду, иное возмездное и безвозмездное пользование влечет за собой утрату налоговых льгот, зафиксированных в разделе II (по налогу на недвижимость или восстановление использованной льготы по налогу на прибыль), соответствующие данные отражаются как в разделе III, так и в разделе II (графа "Наличие налоговых льгот").

Раздел IV "Стоимость объекта" предназначен для отражения всех операций, проведенных начиная с даты ввода объекта в эксплуатацию и влекущих за собой изменение его первоначальной стоимости. К названным операциям относятся переоценки, капитальные вложения в объект.

При открытии карточки первоначальная стоимость основных средств заносится в раздел I и в первую строку раздела IV (графа "Стоимость до изменения"). Одновременно указывается источник финансирования их приобретения. Затем информация о каждой операции, изменяющей стоимость объекта, отражается по всем графам раздела IV.

Раздел V "Содержание драгоценных материалов" при оприходовании объектов заполняется на основании данных паспорта или акта, составленного соответствующей комиссией. Источник информации (по паспорту или комиссионно) указывается в графе "Способ установления". Если капвложения, произведенные за срок эксплуатации объекта, корректируют количество драгматериалов, данные об этом приводятся в нижеследующих строках раздела V.

Документы по новой амортизационной политике определяют начисление амортизации как сложный многовариантный и многоступенчатый процесс. Поэтому в дополнение к инвентарной карточке учета основных средств нужно вести накопительный регистр -- Приложение к инвентарной карточке. Оно предназначено для отражения сгруппированных определенным образом сведений, необходимых для расчета амортизации. Приложение заполняется:

по объектам, числящимся в эксплуатации, -- по состоянию на 1 января отчетного года;

по вновь вводимым объектам -- на дату их постановки на учет;

по объектам, применительно к которым изменялись условия и порядок начисления амортизации, -- на дату каждого изменения.

В графе "Период начисления амортизации без изменения условий" указывается (первоначально карандашом) промежуток времени, в течение которого не планируется изменение установленного на начало отчетного года порядка начисления амортизации по объекту, например, "1.01. -- 31.12".

Особенности заполнения в 2003г. графы "Дополнительные исходные данные для начисления амортизации" зависят от того, числился объект по состоянию на 1.01.2003г. или введен в эксплуатацию позднее. Если он на указанную дату уже был, то данные вносятся в графы "Амортизируемая (недоамортизированная) стоимость", "Остаточный нормативный срок службы", "Остаточный срок полезного использования" (по объектам, участвующим в предпринимательской деятельности), "Способ (метод) начисления амортизации", "Поправочный(е) коэффициент(ы)" (при их применении), "Коэффициент ускорения" (при принятии нелинейного способа начисления амортизации). В качестве документа-основания указывается протокол заседания комиссии по проведению амортизационной политики.

При разноске в Приложении данных о вновь вводимых объектах графы "Остаточный нормативный срок службы", "Остаточный срок полезного использования" не заполняются, поскольку информация об установленных при постановке объекта на учет сроках службы и полезного использования содержится в разделе II.

При выборе для объекта (как числящегося по состоянию на 1.01.2003г., так и вновь введенного) производительного способа начисления амортизации эти графы, а также графы "Поправочный(е) коэффициент(ы)", "Коэффициент ускорения" не заполняются.

Исходя из нормативных сроков службы или сроков полезного использования рассчитывается норма амортизационных отчислений -- годовая и месячная. В зависимости от местонахождения объекта и особенностей его функционирования вписывается код счета (субсчета) для списания амортизации.

Ежемесячно определяется (линейным и нелинейным методами) сумма амортизационных отчислений, при выборе производительного способа -- величина амортизации на единицу использования ресурса. Значения вносятся в соответствующие графы Приложения.

Если в течение отчетного года условия начисления амортизации не менялись, то по его окончании рассчитывается фактически начисленная амортизация за год и нарастающим итогом с начала эксплуатации объекта. В расчет принимается и переоценка амортизационных отчислений, данные о ее проведении также вносятся в Приложение (в отдельную строку, относящуюся к отчетному году).

Информация о периодах, в течение которых амортизация не начисляется, -- нахождение объекта на консервации сроком до 1 года; периоды, оформленные в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ и т.п., -- по данным раздела III карточки вносится в приложение отдельной строкой. В графе "Сумма амортизационных отчислений, подлежащая начислению за месяц отчетного года" ставится прочерк.

Любые коррективы в течение отчетного года значений показателей, применяемых для начисления и отражения в учете амортизации, -- амортизируемой (недоамортизированной) стоимости (данные об этом содержатся в разделе IV инвентарной карточки); нормативных сроков службы или сроков полезного использования (пересмотр оформляется протоколом заседания комиссии по проведению амортизационной политики); ресурса объекта (данные есть в разделе II карточки); значений поправочных коэффициентов (оформляются протоколом заседания комиссии по проведению амортизационной политики); кода счета (субсчета) для отнесения амортизационных отчислений, что связано с изменениями, отражаемыми в разделе III инвентарной карточки учета основных средств, -- приводят к изменению нормы и суммы амортизации и должны отражаться в нижеследующих строках Приложения, относящихся к тому же отчетному году.

В графе "Период начисления амортизации без изменения условий" по каждой строке будут указаны даты начала и окончания соответствующего периода. Например, если в 2003г. условия и порядок начисления амортизации изменятся дважды -- 27.05 и 3.11, -- сведения будут отражены в трех строках Приложения, относящихся к 2003г.: 1.01. -- 31.05., 1.06--30.11., 1.12. -- 31.12.

Если один объект основных средств лишь частично используется в предпринимательской деятельности, информация изначально отражается в отдельных строках Приложения.