Типичные нарушения при учете курсовых и суммовых разниц в 2021 году
Практически у каждой организации, ведущей бухгалтерский учет, возникает необходимость отражения в бухгалтерском учете курсовых и (или) т.н. «суммовых» разниц.
В данном материале рассмотрим типичные нарушения, допускаемые организациями при учете данных разниц в 2021 г.
Ситуация 1. Организация имеет обязательства по расчетам с поставщиками и подрядчиками по договорорам, в которых сумма обязательств подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте.
После принятия Указа № 511 организация перешла на применение норм Указа № 1592, и курсовые разницы по кредиторской задолженности относятся организацией на сч.сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов». Их списание будет производиться в 2021 и 2022 гг. в порядке и сроки, установленные руководителем организации.
Суть нарушения
Организация неправомерно относит курсовые разницы, возникшие в 2021 г. по договорорам, в которых сумма обязательств подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, на сч.сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов».
Обоснование
Коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при исчислении налога на прибыль (внереализационные доходы, учитываемые при исчислении единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции), в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г. (п. 1 Указа № 159).
Согласно формулировке, приведенной в п. 1 Указа № 159, данный документ распространяется на пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств.
Указ № 51 не изменял порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, возникающих при пересчете выраженной в официальной денежной единице РБ в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов, обязательств.
Как исправить
Организации необходимо отразить в бухгалтерском учете следующие исправительные записи на основании оформленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета:
Содержание операции |
Д-т сч. |
К-т сч. |
Сторнировочная запись на сумму курсовых разниц, ошибочно учитываемых в составе расходов будущих периодов |
97 «Расходы будущих периодов» |
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
Сторнировочная запись на сумму курсовых разниц, ошибочно учитываемых в составе доходов будущих периодов |
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
98 «Доходы будущих периодов» |
Правильная запись на сумму курсовых разниц, отнесенных в состав расходов по финансовой деятельности |
91 «Прочие доходы и расходы» |
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
Правильная запись на сумму курсовых разниц, отнесенных в состав доходов по финансовой деятельности |
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
91 «Прочие доходы и расходы» |
Доначислен налог на прибыль (при необходимости) |
99 «Прибыли и убытки» |
68 «Расчеты по налогам и сборам» |
Сторнировочная запись на сумму излишне начисленного налога на прибыль (при необходимости) |
99 «Прибыли и убытки» |
68 «Расчеты по налогам и сборам» |
По данной ситуации и для последующих отметим, что исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК5 и Инструкции № 26.
В отношении налога на прибыль при обнаружении неполноты сведений или ошибок за прошлый отчетный период текущего налогового периода изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода (п. 6 ст. 40 НК).
При этом на титульном листе такой налоговой декларации (расчета) в строке «Внесение изменений и (или) дополнений» знак «X» не проставляется (ч. 2 подп. 8.2 п. 8 Инструкции № 2).
В разрезе прошлых отчетных периодов следует заполнить раздел III «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки» части I налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль (подп. 8.2 п. 8 Инструкции № 2). В налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль, представляемой за последующие отчетные периоды, отраженные в данном разделе сведения не заполняются (подп. 46.18 п. 46 Инструкции № 2).
Если в отношении налога на прибыль неполнота сведений или ошибки обнаружены за отчетный период прошлого налогового периода, то изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете) за прошлый налоговый период (п. 6 ст. 40 НК).
На титульном листе такой налоговой декларации (расчета) знак «X» проставляется в строке «Внесение изменений и (или) дополнений в часть I налоговой декларации (расчета)» и (или) в строке «Внесение изменений и (или) дополнений в часть III налоговой декларации (расчета)» (подп. 8.3 п. 8 Инструкции № 2).
Ситуация 2. Организация направила работника в командировку и выдала ему аванс в иностранной валюте. После составления авансового отчета за работником числится дебиторская задолженность в иностранной валюте, подлежащая возврату.
Суть нарушения
Поскольку дебиторская задолженность возникла в результате выдачи аванса работнику, бухгалтер организации считает, что данная дебиторская задолженность не подлежит переоценке, и не переоценивает ее.
Обоснование
Согласно ч. 1 п. 3 ст. 12 Закона № 57-З7 пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в официальную денежную единицу РБ производится организациями (за исключением Нацбанка, банков) по официальному курсу официальной денежной единицы РБ по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.
Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности организаций (за исключением Нацбанка, банков) разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, указанных в ч. 1 п. 3 ст. 12 Закона № 57-З, в официальную денежную единицу РБ, устанавливается Минфином (ч. 3 п. 3 ст. 12 Закона № 57-З).
Порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ (далее – белорусский рубль), в организациях (за исключением Нацбанка, банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) определяет НСБУ № 69.
Справочно: для целей НСБУ № 69 под курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 НСБУ № 69).
Работник, получивший денежные средства под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, обязан не позднее 15 рабочих дней со дня возвращения из служебной командировки, исключая день прибытия, представить в бухгалтерскую службу юридического лица, подразделения, ИП отчет об израсходованных суммах с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы, и возвратить неизрасходованные денежные средства, за исключением случаев, установленных в п. 1 ч. 2 ст. 107 ТК8 (п. 90 Инструкции № 1179).
После составления отчета об израсходованных суммах сумму числящейся дебиторской задолженности за работником нельзя рассматривать в качестве аванса на командировку, следовательно, данная сумма дебиторской задолженности подлежит переоценке в общеустановленном порядке.
Как исправить
На основании бухгалтерской справки-расчета организации следует отразить запись:
Содержание операции |
Д-т сч. |
К-т сч. |
Отражена исправительная запись на сумму отраженных курсовых разниц |
91 «Прочие доходы и расходы» (71 «Расчеты с подотчетными лицами») |
71 «Расчеты с подотчетными лицами» (91 «Прочие доходы и расходы») |
Доначислен налог на прибыль (при необходимости) |
99 «Прибыли и убытки» |
68 «Расчеты по налогам и сборам» |
Сторнировочная запись на сумму излишне начисленного налога на прибыль (при необходимости) |
99 «Прибыли и убытки» |
68 «Расчеты по налогам и сборам» |
Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК и Инструкции № 2.
Ситуация 3. Организация при отражении курсовых разниц в 2021 г. применяет нормы Указа № 159.
По решению руководителя организации курсовые разницы, образованные в 2020 г. и 1 полугодии 2021 г., будут списаны частично в 2021 г., а частично – в 2022 г.
Суть нарушения
При составлении промежуточной индивидуальной бухгалтерской отчетности в 2021 г. в бухгалтерском балансе все курсовые разницы, накопленные по Д-ту сч.сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов», были отражены соответственно по статье «Расходы будущих периодов» (строка 230) в разделе II «Краткосрочные активы» и по ст. «Доходы будущих периодов» (строка 650) в разделе V «Краткосрочные обязательства» бухгалтерского баланса.
Обоснование
Коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г. (п. 1 Указа № 159).
Согласно ч. 13 п. 13 НСБУ № 10410 по статье «Расходы будущих периодов» (строка 230) в разделе II «Краткосрочные активы» бухгалтерского баланса показываются суммы расходов будущих периодов, учитываемых на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и подлежащих отнесению на расходы отчетного периода в течение 12 месяцев после отчетной даты.
При этом по статье «Прочие долгосрочные активы» (строка 180) в разделе I «Долгосрочные активы» бухгалтерского баланса показываются остатки долгосрочных активов, не показанные по строкам 110–170, в т.ч. суммы расходов будущих периодов, учитываемых на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и подлежащих отнесению на расходы отчетного периода более чем через 12 месяцев после отчетной даты (ч. 9 п. 12 НСБУ № 104).
По статье «Доходы будущих периодов» (строка 650) в разделе V «Краткосрочные обязательства» бухгалтерского баланса показываются суммы доходов будущих периодов, учитываемых на сч. 98 «Доходы будущих периодов» и подлежащих отнесению на доходы отчетного периода в течение 12 месяцев после отчетной даты (ч. 14 п. 16 НСБУ № 104).
При этом по статье «Доходы будущих периодов» (строка 540) в разделе IV «Долгосрочные обязательства» бухгалтерского баланса показываются суммы доходов будущих периодов, учитываемых на сч. 98 «Доходы будущих периодов» и подлежащих отнесению на доходы отчетного периода более чем через 12 месяцев после отчетной даты. (ч. 5 п. 15 НСБУ № 104).
Таким образом:
– суммы курсовых разниц, учитываемые на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и подлежащие отнесению на расходы отчетного периода более чем через 12 месяцев после отчетной даты, показываются по статье «Прочие долгосрочные активы» бухгалтерского баланса (строка 180);
– суммы курсовых разниц, учитываемые на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и подлежащие отнесению на расходы отчетного периода в течении 12 месяцев после отчетной даты, показываются по статье «Расходы будущих периодов» (строка 230) в разделе II «Краткосрочные активы»;
– суммы курсовых разниц, учитываемые на сч. 98 «Доходы будущих периодов» и подлежащие отнесению на доходы отчетного периода более чем через 12 месяцев после отчетной даты, показываются по статье «Доходы будущих периодов» (строка 540) в разделе IV «Долгосрочные обязательства» бухгалтерского баланса;
– суммы курсовых разниц, учитываемые на сч. 98 «Доходы будущих периодов» и подлежащие отнесению на доходы отчетного периода в течении 12 месяцев после отчетной даты, показываются по статье «Доходы будущих периодов» (строка 650) в разделе V «Краткосрочные обязательства» бухгалтерского баланса.
Ситуация 4. Организация в 2021 г. до вступления в силу Указа № 51 применяла согласно учетной политике порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, установленный У????? ??159.
казом № 159.
Для целей налогообложения налогом на прибыль организация согласно нормам Указа № 50411 приняла решение отражать курсовые разницы в составе внереализационных доходов и (или) расходов при определении налоговой базы налога на прибыль в последнем отчетном периоде календарного года.
Суть нарушения
Организация после принятия Указа № 51 продолжила в бухгалтерском учете применять порядок, предусмотренный Указом № 159, а для целей налогообложения прибыли – Указом № 504.
Обоснование
После принятия Указа № 51 коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при исчислении налога на прибыль (внереализационные доходы, учитываемые при исчислении единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции), в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г. (п. 1 Указа № 159).
Указ № 51 вступил в силу с 20.02.2021 и распространяет свое действие на отношения, возникшие с 1 января 2021 г.
Новый нормативный правовой акт, в т.ч. временный, имеет большую юридическую силу по отношению к ранее принятому (изданному) по этому же вопросу нормативному правовому акту этого же нормотворческого органа (должностного лица) (п. 11 ст. 23 Закона № 130-З12).
Указ № 504 организациями, применяющими Указ № 159, не используется для целей налогообложения прибыли в отношении курсовых разниц по договорам в иностранной валюте.
Изменения в учетную политику организации могут быть внесены в случае изменения законодательства РБ (п. 7 ст. 9 Закона № 57-З).
Организациям, которые до принятия Указа № 51 применяли нормы Указа № 159, следует внести изменения в свои учетные политики при принятии решения продолжать руководствоваться нормами Указа № 159 и оговорить, например, следующее, вместо ранее применявшихся записей в части учета курсовых разниц:
«Относить курсовые разницы, образующиеся с 1 января 2021 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при исчислении налога на прибыль (внереализационные доходы, учитываемые при исчислении единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции), в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г.».
В части бухгалтерского учета в отношении курсовых разниц по РБ в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, вариантность отсутствует. Суммы курсовых разниц по таким договорам, кроме случаев, указанных в п.п. 5, 6 НСБУ № 69, отражаются по Д-ту (К-ту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и К-ту (Д-ту) сч. 91 «Прочие доходы и расходы», если иное не установлено законодательством (п. 7 НСБУ № 69).
Справочно: иной порядок учета курсовых разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте справедливой стоимости инструмента хеджирования, установлен в подп. 34.1.3 п. 34 НСБУ № 7413.
В части налогового учета по налогу на прибыль в отношении курсовых разниц по договорам, в которых сумма обязательств выражена в официальной денежной единице РБ в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, по-прежнему присутствует вариантность, установленная Указом № 504.
Как исправить
Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК и Инструкции № 2.
Ситуация 5. Организация в 2020 г. применяла согласно учетной политике порядок отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, установленный Указом № 159.
Суть нарушения
Дополнения, предусмотренные Указом № 51, организация распространила и на 2020 год.
Обоснование
Изначально согласно Указу № 159 коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ, вправе были относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г. (п. 1 Указа № 159)
То есть Указ № 159 не регулировал вопросы налогообложения курсовых разниц.
Вопросы налогообложения курсовых разниц регулировали НК и Указ № 504.
Действительно, после принятия Указа № 51 п. 1 Указа № 159 звучит так: коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при исчислении налога на прибыль (внереализационные доходы, учитываемые при исчислении единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции), в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г. (п. 1 Указа № 159).
Однако Указ № 51 вступил в силу с 20.02.2021 и распространяет свое действие на отношения, возникшие с 1 января 2021 г.
Порядок учета курсовых разниц для целей налогообложения прибыли за 2020 год остается прежним. Следовательно, у организаций, применяющих согласно учетной политике нормы Указа № 159, по курсовым разницам 2020 г. порядок бухгалтерского и налогового учета курсовых разниц по договорам в иностранной валюте не изменился, и нормы Указа № 159 в отношении данных курсовых разниц в части налогообложения прибыли применить нельзя.
Как исправить
Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК и Инструкции № 2.
Ситуация 6. Организация приобрела в 2021 г. ОС за счет долгосрочного займа, полученного в иностранной валюте. В настоящее время заем еще не погашен.
Суть нарушения
В 2021 г. курсовые разницы по займу относятся организацией на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» и в конце года будут включены в первоначальную стоимость ОС (сч. 01 «Основные средства»).
Обоснование
Действующее законодательство не предоставляет права относить курсовые разницы на стоимость ОС.
Курсовые разницы следовало относить на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (либо сч.сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов»).
Как исправить
На счетах бухгалтерского учета организации необходимо отразить в месяце выявления ошибки следующие записи на основании бухгалтерской справки-расчета:
Содержание операции |
Д-т сч. |
К-т сч. |
Сторнировочные записи на сумму курсовых разниц, ошибочно отнесенных на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» |
08 «Вложения в долгосрочные активы» |
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» |
Сумма курсовых разниц отнесена в состав расходов (доходов) по финансовой деятельности (если организация приняла решение не применять в своей деятельности Указ № 159) |
91 «Прочие доходы и расходы» |
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» |
Сумма курсовых разниц отнесена в состав расходов (доходов) будущих периодов (если организация приняла решение применять в своей деятельности Указ № 159) |
97 «Расходы будущих периодов» «Прочие доходы и расходы» |
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (98 «Доходы будущих периодов») |
Сумма курсовых разниц, отнесенная в состав расходов (доходов) будущих периодов (если организация приняла решение применять в своей деятельности Указ № 159), списывается на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации |
91 «Прочие доходы и расходы» (98 «Доходы будущих периодов») |
97 «Расходы будущих периодов» (91 «Прочие доходы и расходы») |
Доначислен налог на прибыль (при необходимости) |
99 «Прибыли и убытки» |
68 «Расчеты по налогам и сборам» |
Сторнировочная запись на сумму излишне начисленного налога на прибыль (при необходимости) |
99 «Прибыли и убытки» |
68 «Расчеты по налогам и сборам» |
Справочно: в последний раз возможность относить курсовые разницы на стоимость ОС была в отношении курсовых разниц, образующихся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2017 г. (п. 1 Указа № 10314).
Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 6 ст. 40 НК и Инструкции № 2.
Ситуация 7. Организация предусмотрела в своей учетной политике включать в состав внереализационных расходов и доходов при определении налоговой базы налога на прибыль курсовые разницы по договорам, в которых сумма обязательств выражена в официальной денежной единице РБ в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, возникающие в течение календарного года, в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.
В бухгалтерском учете курсовые разницы отражаются в соответствии с требованиями НСБУ № 69.
Суть нарушения
Организация не отражает в бухгалтерском учете отложенные налоговые активы и обязательства, считая, что в этом нет необходимости, поскольку по итогам года сумма доходов и расходов в виде курсовых разниц будет совпадать по данным бухгалтерского и налогового учета.
Обоснование
Национальный стандарт предусматривает производить пересчет на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 НСБУ № 69).
Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях (в т.ч. при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива), кроме случаев, указанных в п.п. 5 и 6 НСБУ № 69 (т.е. за исключением в т.ч. курсовых разниц, возникающих в коммерческих организациях по вкладам в уставный фонд этих организаций; курсовых разниц, возникающих в некоммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств, полученных на содержание этих организаций, а также при осуществлении расчетов или подлежащих погашению этими средствами), отражаются по Д-ту (К-ту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и К-ту (Д-ту) сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 7 НСБУ № 69).
Указ № 504 предусматривает, что для целей данного докумета к курсовым разницам относятся курсовые разницы, определяемые в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете и отчетности, и включаемые в соответствии с налоговым законодательством в состав внереализационных доходов и (или) расходов (подстрочное примечание к п. 1 Указа № 504).
Курсовые разницы, возникающие в течение календарного года, организации (за исключением банков) вправе включать в состав внереализационных доходов и (или) расходов при определении налоговой базы налога на прибыль на даты, определяемые в соответствии со ст.ст. 174 и 175 НК, в течение налогового периода либо в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.
Выбранный организацией порядок налогового учета курсовых разниц отражается в ее учетной политике и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (подп. 1.1 п. 1 Указа № 504).
Поскольку в рассматриваемой ситуации период признания доходов и расходов будет отличаться для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли, то в данном случае могут возникнуть вычитаемые или налогооблагаемые временные разницы, и, как следствие, отложенные налоговые активы или отложенные налоговые обязательства.
В соответствии с абз. 8 п. 2 Инструкции № 11315 временные разницы – суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) – в будущих отчетных периодах.
Временные разницы возникают, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, но момент их признания не совпадает (п. 6 Инструкции № 113).
Отложенный налоговый актив – это актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц (абз. 11 п. 2 Инструкции № 113).
Вычитаемые временные разницы приводят к уменьшению учетной прибыли (увеличению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и уменьшению налогооблагаемой прибыли в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы возникают в т.ч. если расходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения – в будущих отчетных периодах (п. 7 Инструкции № 113).
Вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива, сумма которого определяется путем умножения вычитаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством, действующую на отчетную дату (п. 9 Инструкции № 113).
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (п. 11 Инструкции № 113). Их определение необходимо для определения текущего налога на прибыль.
Отложенное налоговое обязательство – это обязательство, равное сумме налога на прибыль, относящегося к учетной прибыли текущего отчетного периода, но подлежащего уплате в будущих отчетных периодах в связи с образованием в текущем отчетном периоде налогооблагаемых временных разниц (абз. 10 п. 2 Инструкции № 113).
Налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению учетной прибыли (уменьшению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и увеличению налогооблагаемой прибыли в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы возникают в т.ч. если доходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения – в будущих отчетных периодах (п. 8 Инструкции № 113).
Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства, сумма которого определяется путем умножения налогооблагаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством и действующую на отчетную дату (п. 10 Инструкции № 113).
Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (п. 11 Инструкции № 113).
Отчетным периодом при формировании в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах организации является календарный месяц (ч. 2 п. 2 Инструкции № 102).
Организация должна составлять годовую отчетность, а в случаях, предусмотренных законодательством РБ, – промежуточную (квартальную, месячную) отчетность (п. 1 ст. 14 Закона № 57-З).
Текущий налог на прибыль – сумма налога на прибыль, определяемая исходя из налогооблагаемой прибыли за текущий отчетный период в соответствии с законодательством.
Расход (доход) по налогу на прибыль – сумма налога на прибыль, определяемая исходя из учетной прибыли (убытка) (абзацы 2, 3 п. 2 Инструкции № 113).
Учетная прибыль (убыток) – разница между доходами и расходами, определяемыми в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете и отчетности (абз. 4 п. 2 Инструкции № 113).
Как исправить
Исправительные записи будут следующими на основании оформленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета:
Содержание операции |
Д-т сч. |
К-т сч. |
Отражено начисление отложенного налогового актива |
09 «Отложенные налоговые активы» |
99 «Прибыли и убытки» |
Отражено начисление отложенного налогового обязательства |
99 «Прибыли и убытки» |
65 «Отложенные налоговые обязательства» |
1Указ от 18.02.2021 № 51 «Об изменении Указа Президента Республики Беларусь» (далее – Указ № 51).
2Указ от 12.05.2020 № 159 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее – Указ № 159).
3Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
4Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69).
5Налоговый кодекс (НК).
6Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утв. постановлением МНС от 03.01.2019 № 2 (далее – Инструкция № 2).
7Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).
8Трудовой кодекс
9Инструкция о порядках ведения кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами, утв. постановлением Правления Нацбанка РБ от 19.03.2019 № 117.
10Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утв. постановлением Минфина от 12.12.2016 № 104 (далее – НСБУ № 104).
11Указ от 31.12.2019 № 504 «О курсовых разницах» (далее – Указ № 504) (утратил силу c 24.07.2021).
12Закон от 17.07.2018 № 130-З «О нормативных правовых актах».
13Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Финансовые инструменты», утв. постановлением Минфина от 22.12.2018 № 74.
14Указ от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств».
15Инструкция по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 113 (далее – Инструкция № 113).