Как субъекту хозяйствования отстоять свои права, если он не согласен с результатами проверки?

 (Продолжение, начало см. Информбанк № 14 от 25 февраля 2020 г.)

В ходе проведения в организации проверки контролирующие (надзорные) органы могут выявить нарушения, после отражения которых в акте проверки как к самой организации, так и к ее должностным лицам будут применены меры ответственности. В то же время часто организация не согласна с выводами проверяющих и актом проверки.

Далее рассмотрено, как субъект хозяйствования может защитить свои интересы в такой ситуации.

Порядок обжалования решения контролирующего (надзорного) органа по акту проверки, требования (предписания) об устранении нарушений, действия (бездействия) проверяющих изложены в гл. 9 Положения № 510¹ и Указе № 510². Главой 12 НК³ предусмотрен аналогичный порядок обжалования решений, принятых налоговыми органами, что не исключает применения норм Положения № 510.

 

Подготовка возражений по акту проверки

После подписания акта проверки проверенный субъект вправе согласиться с результатами проверки либо подготовить возражения по акту. Их подача является одним из действий, которые субъекту в первую очередь следует предпринять для отстаивания своих интересов при несогласии с выводами, содержащимися в акте проверки.

Очень часто при составлении юридически мотивированного возражения по акту проверки удается сократить сумму претензий, предъявляемых контролирующими (надзорными) органами, в связи с недостаточно обоснованными выводами проверяющих.

Сам факт подписания акта проверки не означает, что организация согласилась с его содержанием. Лица, подписывающие акт, вправе перед своей подписью указать на наличие у них возражений по содержанию акта, после чего представить сами возражения в контролирующий (надзорный) орган в письменном виде. При этом отсутствие в акте проверки ссылки на несогласие с ним не лишает субъекта права представить возражения в дальнейшем.

Организация может представить возражения как по акту проверки в целом, так и по его отдельным положениям. В любом случае их необходимо подавать в письменном виде. Действующим законодательством не предусмотрены требования к форме и содержанию возражений. Таким образом, проверяемый субъект вправе изложить свое несогласие с результатами проверки в произвольной форме.

Во вводную часть необходимо включить общую информацию о проведенной в отношении организации проверке, т.е. о том, когда и кем она была проведена (наименование контролирующего (надзорного) органа), каковы ее результаты (выявленные нарушения).

В описательной части рекомендуется отразить свои доводы относительно необоснованности результатов проверки, уточнить, с какими именно выводами проверяющих, отраженными в акте проверки, организация не согласна. В возражениях необходимо указать, какие именно положения действующего законодательства нарушены при проверке или при составлении акта с указанием на его конкретные абзац, пункт, раздел (подраздел) и страницу. Оспаривая выводы проверяющих, целесообразно свои аргументы подкреплять ссылками на нормативные правовые акты. Возражения необходимо излагать четко, понятно, лаконично.

В резолютивной части необходимо изложить свои требования, т.е. то, чего организация (ее представитель) ожидает при положительном итоге рассмотрения возражений (внесения изменений и дополнений в акт проверки, назначения и проведения дополнительной проверки и т.д.).

К возражениям рекомендуется приложить документы, подтверждающие приведенные доводы (в случае необходимости — их заверенные копии).

Основная задача проверяемого субъекта при подготовке возражений по акту проверки – обосновать то, что содержащихся в акте проверки доказательств недостаточно для подтверждения состава правонарушения, они являются недостоверными, собраны с нарушениями требований действующего законодательства и не относятся к проверяемым фактам.

Представленные возражения по акту проверки, как правило, подписываются руководителем организации (лицом, его заменяющим) и лицом, осуществляющим руководство бухгалтерским учетом.

Пунктом 71 Положения № 510 четко определены сроки подачи возражений и их рассмотрения – 15 рабочих дней (со дня подписания акта проверки и с момента получения возражений соответственно). Аналогичные сроки предусмотрены ч.ч. 1 и 2 п. 4 ст. 81 НК. По истечении установленного срока возражения к рассмотрению не принимаются.

По результатам рассмотрения возражений организации проверяющим (руководителем проверки) контролирующего (надзорного) органа составляется письменное заключение, которое должно быть направлено организации заказным письмом с уведомлением о вручении либо вручено руководителю или иному ее представителю.

Иногда подача возражений может повлечь за собой дополнительную проверку организации. Такая проверка может быть назначена не позднее 10 рабочих дней со дня поступления возражений и проводится исключительно в целях подтверждения обоснованности доводов, изложенных в них. Вопросы, которые в возражениях не затронуты, в ходе дополнительной проверки не проверяются и не перепроверяются. В этом случае письменное заключение по возражениям направляется проверяемому субъекту заказным письмом с уведомлением о вручении либо вручается проверяемому субъекту (его представителю) под роспись не позднее 10 рабочих дней со дня завершения дополнительной проверки (ч. 2 ст. 71 Положения № 510, ч. 3 п. 4 ст. 81 НК).

 

Вопрос. В каких днях (рабочих или календарных) исчисляются сроки, предусмотренные Положением № 510?

Правила исчисления сроков, с которыми связываются возникновение, изменение или прекращение отношений, регулируемых Указом № 510 и Положением № 510, им утверждаемым, предусмотрены п. 21 Указа № 510:

• срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. При этом месяцем признается календарный месяц. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца;
• в случае, если последний день срока приходится на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день;
• действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока;
• течение срока, исчисляемого месяцами или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.

Например, акт проверки подписан 6 марта 2019 г. Срок представления возражений начинается 7 марта и заканчивается 21 марта. Следовательно, уже 22 марта представленные возражения могут быть не приняты проверяющими во внимание.

Очень часто возникают ситуации, когда в акте проверки обнаруживаются ошибки (описки), выясняется, что проверяющие установили не все обстоятельства, либо по результатам дополнительных и (или) встречных проверок у контролирующих (надзорных) органов возникает необходимость во внесении изменений и (или) дополнений в акт проверки. Кроме того, в случаях, когда при проведении проверки соблюдения налогового законодательства возникают вопросы, требующие подтверждения со стороны уполномоченных на это налоговых органов других государств, в акте проверки производится запись об обращении в указанные органы за соответствующим подтверждением, после получения которого в такой акт проверки при необходимости вносятся изменения и (или) дополнения. Все указанные изменения и (или) дополнения подписываются, вручаются (направляются) организации или ее представителю. Возражения по ним организация представляет в порядке, аналогичном предусмотренному для подписания, вручения (направления) самого акта проверки.

 

По результатам рассмотрения контролирующим (надзорным) органом возражений по акту проверки возможны следующие варианты:

1) он не соглашается с доводами, изложенными в возражениях, составляет соответствующее заключение, оставляя акт проверки в первоначальной редакции;

2) контролирующий (надзорный) орган соглашается (полностью или частично) с доводами, изложенными в возражениях, излагает это в заключении, в акт проверки вносятся соответствующие изменения (дополнения) в части пересмотренных выводов первоначального акта (п. 65 Положения № 510, п. 6 ст. 81 НК).

 

Вынесение решения по акту проверки

На основании акта проверки должностным лицом контролирующего (надзорного) органа, уполномоченным в соответствии с его компетенцией рассматривать ее материалы, выносится решение по акту проверки и (или) требование (предписание) об устранении нарушений, установленных в ходе ее проведения (ч. 1 п. 73 Положения № 510, п. 7 ст. 81 НК).

Налоговые органы, как правило, выносят решение, остальные – требование (предписание).

Решение, требование (предписание) выносится в течение 30 рабочих дней со дня вручения (на­правления) проверенному субъекту (его представителю) акта проверки либо заключения по возражениям, если они подавались. В отдельных случаях по решению руководителя государственного органа или его уполномоченного заместителя этот срок может быть продлен, но не более чем на 15 рабочих дней. В указанные сроки не включается время нахождения материалов проверки в органах уголовного преследования и судах.

Как правило, материалы проверки передаются в органы уголовного преследования для правовой оценки действий (бездействия) должностных лиц проверяемого субъекта на предмет наличия в них признаков уголовно наказуемого деяния. На практике нередки случаи, когда собранных во время проведенной проверки доказательств совершения правонарушения недостаточно для вынесения решения по акту проверки, отдельные доказательства могут быть собраны только в рамках расследования уголовного дела.

Решение по акту проверки и (или) требование (предписание) об устранении нарушений составляются контролирующим (надзорным) органом не менее чем в двух экземплярах.

Первый экземпляр вручается проверяемому субъекту или его представителю для принятия мер по устранению выявленных нарушений.

Второй остается у контролирующего (надзорного) органа для осуществления контроля за исполнением решения.

Как правило, решение, требование (предписание) вручается под роспись проверяемому субъекту или его представителю либо направляется заказным письмом с уведомлением о вручении.

Оно является обязательным для исполнения плательщиком.

 

Обжалование решения по акту проверки

Каждое лицо имеет право обжаловать решения налоговых органов, в т.ч. требования (предписания) об устранении нарушений, действия (бездействие) их должностных лиц, если такое лицо полагает, что эти решения или действия (бездействие) нарушают его права и (или) законные интересы (п. 78 Положения № 510, ст. 102 НК).

Положение № 510 и НК предусматривают два способа защиты субъектом своих нарушенных прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной хозяйственной (экономической) деятельности: досудебный (административный) и судебный.

Проверенный субъект вправе выбрать наи­более удобный для себя способ и обжаловать решение по акту проверки как в досудебном, так и в судебном порядке.

Для обращения в суд не обязательно предварительно обжаловать решение в вышестоящем контролирующем (надзорном) органе, т.е. прибегать к досудебному порядку обжалования.

Досудебное (административное) обжалование имеет свои преимущества: оно занимает гораздо меньше времени, чем судебное, к тому же не требует затрат (государственная пошлина не взимается).

Такой вариант имеет и недостатки: он далеко не всегда результативен. Проверяющие контрольные (надзорные) органы и их вышестоящие ведомства очень редко отменяют результаты проведенной проверки во внесудебном порядке. На практике это случается лишь тогда, когда имеют место явные грубые нарушения, допущенные проверяющими при проведении проверки.

Внесудебный порядок обжалования решений контролирующих (надзорных) органов, требований (предписаний), а также действий (бездействия) их должностных лиц определен гл. 9 Положения № 510. Особенности обжалования актов по отдельным видам контроля содержатся в нормативных актах ведомств. Так, порядок обжалования решений налоговых органов предусмотрен гл. 12 НК, таможенных органов – гл. 3 Закона № 129-З⁴

Решение по акту проверки, требования (предписания), действия (бездействие) проверяющих об­жалуются в вышестоящем контролирующем (над­зорном) органе или у вышестоящего должност­ного лица, которому проверяющие непосредственно подчинены (при отсутствии вышестоящего конт­ролирующего (надзорного) органа), и (или) в суд. При этом обжалование решения в вышестоящем органе не исключает права организации на одновременное или последующее обжалование в судебном порядке (ч. 2 п. 78, ч. 3 п. 79 Положения № 150, ст. 103 НК).

Жалоба на решение по акту проверки, требование (предписание) об устранении нарушений, действия (бездействие) проверяющих может быть подана в вышестоящий контролирующий (надзорный) орган только в течение 30 календарных дней со дня их вынесения (совершения). Пропуск срока подачи жалобы является основанием для отказа в ее рассмотрении (ч.ч. 1–2 п. 79 Положения № 510, п.п. 4, 7 НК).

Пропущенный по уважительной причине (на­пример, в связи с болезнью, пребыванием за границей руководителя организации) срок подачи жалобы может быть восстановлен. Для этого в вышестоящий контролирующий (надзорный) орган (вышестоящему должностному лицу) необходимо подать заявление с указанием причины пропуска срока, приложив при необходимости копии подтверждающих документов.

Так, например, в досудебном порядке решение по акту проверки, требование (предписание) об устранении нарушений обжалуется в вышестоящем контролирующем (надзорном) органе и только при его отсутствии – у вышестоящего должностного лица. Если решение или требование (предписание) вынесены министерством и подписаны заместителем министра, то жалоба может быть подана министру. Если решение или требование (предписание) подписаны министром, то обжаловать их в досудебном порядке уже нельзя и нужно сразу обращаться в суд.

После того как в НК были внесены изменения (дополнения), вступившие в силу с 1 января 2019 г., несколько изменился механизм обжалования решений налоговых органов, действия (без­действия) должностного лица налоговой инспекции.

Ранее с жалобой на решение инспекции МНС по району, городу, району в городе плательщики обращались в инспекцию МНС по области, г. Минску (по территориальности), после чего (в случае оставления жалобы без удовлетворения) – в МНС.

С 1 января 2019 г. плательщики вправе выбрать вышестоящий налоговый орган, в который они желают направить жалобу. Они могут обжаловать решение инспекции по району, городу, району в городе в инспекции МНС по области, г. Минску (по территориальности) или в МНС (п. 1 ст. 104 НК).

В случае обжалования действий (бездействия) должностного лица налоговой инспекции по району, городу, району в городе жалоба подается на имя вышестоящего должностного лица, которому должностное лицо, действия (бездействие) которого обжалуются, непосредственно подчинено. В случае несогласия с решением вышестоящего должностного лица налогового органа по городу, району, району в городе ее можно подать в инспекцию Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь по области, г. Минску (по территориальности) или в Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь (ч. 2 ст. 104 НК).

Срок обжалования решения налоговой инспекции, действий (бездействия) должностного лица в вышестоящем налоговом органе составляет 30 календарных дней для каждого этапа обжалования.

Целесообразно вначале обжаловать решение, требование (предписание) в вышестоящей инстанции, а только потом, если будет необходимость, обратиться в суд.

Обжалование решения, требования (предписания) является более трудоемким и сложным процессом, нежели обжалование акта проверки, по­этому до этого лучше дело не доводить. Если же обстоятельства требуют обжалования решения контролирующих (надзорных) органов, то воз­можны два варианта.

1. Обжалование решения, требования (предписания) по формальным признакам. Оно возможно, например, при отступлении от требований к составлению акта проверки, несоблюдении сроков ее проведения и вынесения решения, требования (предписания) или наличии неточностей в последнем. Все перечисленное может служить основанием для отмены решения, однако на практике такое обжалование производится редко.

2. Обжалование решения по существу. Оно осуществляется в том случае, когда в решении, требовании (предписании) контролирующих (надзорных) органов имеются недостоверные или необоснованные сведения либо появились новые данные, которые не были учтены. К наиболее распространенным нарушениям относятся неправильная юридическая оценка совершенных правонарушений и неверное применение квалифицирующих признаков, неполное выявление всех обстоятельств, подлежащих выяснению в ходе проверки. Обжалование в данном случае должно быть юридически и экономически мотивированным, обо­снованным благодаря неоспоримым доказательствам.

Составляя жалобу, следует обратить внимание на аргументацию, сделать в ней ссылки на нормативные правовые акты, которые при проведении проверки и рассмотрении возражений по ее акту не применялись либо применялись неправильно. Желательно подтвердить доводы имеющимися в деле доказательствами. Жалоба должна завершаться изложением требований заявителя с учетом полномочий инстанции, в которую она направляется.

 

В письменную жалобу целесообразно включить:

• наименование вышестоящего контролирующего (надзорного) органа (должность, Ф.И.О. вышестоящего должностного лица, в адрес которого подается жалоба);
• полное наименование проверяемого субъекта и его местонахождение;
• наименование документа (жалоба);
• в отношении решения, требования (предписания) – наименование органа, должностного лица, подписавшего решение, требование (предписание), дату его издания;
• в отношении обжалуемых действий (бездействия) должностного лица контролирующего (надзорного) органа – Ф.И.О. должностного лица, их совершившего;
• указания на обжалуемое решение либо его часть, обжалуемые действия (бездействие) должностных лиц контролирующего (надзорного) органа, нарушенные права и законные интересы субъекта хозяйствования, допущенные нарушения законодательства, его акты, требования которых не соблюдены;
• обстоятельства (факты) и документы, подтверждающие необоснованность решения, требования (предписания), незаконность действий (без­действия) проверяющих;
• информацию о результатах предыдущего рассмотрения жалобы (при повторном обжаловании);
• подпись руководителя проверяемого субъекта (плательщика) или его уполномоченного представителя, при необходимости заверенную печатью.

Наиболее часто обжалуемые действия (бездействие) должностных лиц контролирующего (над­зорного) органа представлены на схеме.

 

Схема. Наиболее часто обжалуемые действия (бездействие) должностных лиц контролирующего (над­зорного) органа

Совершение должностным лицом контролирующего (надзорного) органа действий, перечисленных на схеме, рассматривается как ненадлежащее исполнение служебных обязанностей и может повлечь привлечение его к дисциплинарной ответственности вплоть до освобождения от занимаемой должности (ч.ч. 5, 7. п. 23 Указа № 510).

Положение № 510 не предусматривает требований к форме жалобы на решение, требование (предписание) по акту проверки, подаваемой проверенным субъектом в вышестоящий контролирующий (надзорный) орган.

По общему правилу такая жалоба подается в письменной форме. В ней нужно указать на кон­к­ретные грубые нарушения в акте или решении, требовании (предписании). Положением № 510 не установлена обязанность лица, подающего жалобу, прикладывать к ней документы, подтверждающие изложенные выводы. Вместе с тем заявителю лучше приложить их, т.к. это будет свидетельствовать об аргументированности его позиции.

В том случае, когда жалоба подается организацией, ее подписывает руководитель организации или его представитель. Если жалоба подписана представителем, то к ней необходимо приложить доверенность, подтверждающую его полно­мочия, иначе жалоба может остаться без рассмотрения.

С 1 января 2019 г. с учетом внесенных в НК изменений (дополнений) жалоба на решение налогового органа, действия (бездействие) его должностных лиц может быть подана как в письменной, так и в электронной форме. С учетом положений п.п. 3 и 4 ст. 27, п. 8 ст. 104 НК юридические лица и ИП вправе подать такую жалобу в виде электронного документа, т.е. документа, подтверждение целостности и подлинности которого осуществляется с применением сертифицированных средств электронной цифровой подписи. Физические лица, не являющиеся ИП, вправе направить жалобу в электронной форме через личный кабинет плательщика. При этом к жалобе должны быть приложены обосновывающие ее документы (в электронном виде). Ранее была разрешена подача жалоб на решения налоговых органов только в письменной форме.

По общему правилу рассмотрение жалобы осуществляется вышестоящим контролирующим (надзорным) органом или вышестоящим должност­ным лицом контролирующего (надзорного) органа в месячный срок со дня ее получения (п. 80 Положения № 510, п. 1 ст. 105 НК).

Пример. Жалоба была получена контролирующим органом 16 апреля 2018 г. Месячный срок, установленный для рассмотрения, начинается 17 апреля и заканчивается 17 мая (четверг). Это последний день, когда жалоба должна быть рассмотрена.

После обжалования организацией решения, требования (предписания) контролирующего (над­зорного) органа вышестоящий орган, вышестоящее должностное лицо или суд могут:

• оставить решение, требование (предписание) без изменения, а жалобу – без удовлетворения;
• отменить решение, требование (предписание) полностью или частично;
• отменить решение, требование (предписание) и назначить дополнительную проверку;
• внести изменения в решение, требование (предписание).

После рассмотрения жалобы на действия (бездействие) проверяющего лица вышестоящее должностное лицо вправе:

• удовлетворить жалобу;
• оставить ее без удовлетворения.

Субъекту хозяйствования не следует бояться отстаивать свои права в случае, если решения, требования (предписания) или действия (бездействие) контролирующих (надзорных) органов нарушают его права и (или) законные интересы. Важно не только соблюдать законодательство для того, чтобы не быть наказанным за совершение правонарушения, но и уметь пользоваться нормами законодательства для защиты своих интересов при проведении проверок. Знание своих прав и обязанностей проверяющих – одна из предпосылок к тому, чтобы итоги проверки не повлекли привлечение субъекта хозяйствования к экономической ответственности.

Именно поэтому важно, чтобы работники финансовой службы знали четкий механизм действий при оспаривании своих прав после проведенной проверки.

---

¹Положение о порядке организации и проведения проверок, утв. Указом от 16.10.2009 № 510 (далее — Положение № 510).

 ²Указ от 16.10.2009 № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» (далее – Указ № 510).

³Налоговый кодекс (НК).

⁴Закон от 10.01.2014 № 129-З «О таможенном регулировании в Республике Беларусь».