Бухгалтерский учет отдельных предметов в бюджетных организациях (1 часть)

В материале рассмотрены вопросы формирования первоначальной стоимости отдельных предметов в составе оборотных средств (далее – отдельные предметы), документального оформления поступления их в организацию, отпуска со склада, списания, а также отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с отдельными предметами.

 

Понятие «отдельные предметы»

Согласно п. 1 Инструкции № 63¹ к отдельным пред­метам относятся:

1) предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;

2) предметы независимо от срока их службы, стоимость единицы (комплекта) которых на дату приобретения не превышает величины, установленной учетной политикой организации, в пределах лимита, определяемого Минфином.

Справочно. Согласно п. 11 Инструкции № 60² на сч. 01 «Основные средства» субсч. 019 «Прочие основные средства» учитываются сценическо-­постановочные средства стоимостью свыше 1 базовой величины (далее – БВ) за единицу. К сценическо-постановочным средствам относятся декорации, мебель и реквизит, бутафория, театральные и национальные костюмы, головные уборы, белье, обувь, парики;

3) отдельные предметы независимо от их стоимости и срока службы: орудия лова; постельные принадлежности, специальная одежда и специальная обувь; форменная одежда и обувь; специальные инструменты, специальные приспособления, сменное оборудование; посуда, кухонный и столовый инвентарь и принадлежности; технологическая тара; сплавной трос, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком службы до двух лет и другие объекты.

В Инструкции № 63 отсутствуют указания на возможность установления организациями стоимостного лимита для разграничения приобретаемых активов на отдельные предметы и основные средства. Для этой цели следует руководствоваться п. 4 Инструкции № 60, согласно которому активы, в отношении которых выполняются условия отнесения их к основным средствам, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не выше 30 БВ за единицу, могут учитываться как отдельные предметы в составе оборотных средств.

При установлении стоимостного разграничения приобретаемых активов на отдельные предметы и основные средства следует помнить, что стоимость отдельных предметов, приобретаемых за счет доходов от осуществления приносящей доходы (предпринимательской) деятельности, принимается к бухгалтерскому учету без НДС, а стоимость предметов, приобретаемых за счет бюджетных средств, – с учетом НДС (п.п. 1, 2 Инструкции № 19³).

 

Субсчета по учету отдельных предметов

Согласно Плану счетов⁴ для учета отдельных пред­метов предназначен сч. 07 «Отдельные пред­меты в составе оборотных средств», который имеет 4 субсчета:

– субсч. 070 «Предметы на складе»;

– субсч. 071 «Предметы в эксплуатации»;

– субсч. 072 «Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь на складе»;

– субсч. 073 «Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь в эксплуатации».

В связи с необходимостью раздельного учета операций, осуществляемых за счет бюджетных и внебюджетных источников, рекомендуется каж­дому субсчету, предусмотренному в рабочем плане счетов, присваивать отличительный признак в виде номера (по бюджетным средствам – 1, по предпринимательской деятельности – 2, по целевым средствам и безвозмездным поступлениям – 3). Отличительный признак также может присваиваться субсчетам в случае получения средств из бюджетов различных уровней (ч. 2 п. 24 Инструкции № 15⁵).

Для обеспечения равенства актива и пассива бухгалтерского баланса в размере стоимости отдельных предметов, числящихся на сч. 07, образуется фонд, который учитывается на пассивном субсч. 260 «Фонд отдельных предметов в составе оборотных средств». Фонд увеличивается при поступлении предметов в организацию и уменьшается при их выбытии из нее.

 

Аналитический учет отдельных предметов

Учет материально ответственными лицами (МОЛ)

Учет на складе и в эксплуатации ведется в разрезе МОЛ, источников приобретения, по наименованиям отдельных предметов и количеству.

Учет МОЛ ведется в книге складского учета материальных ценностей формы М-17 (приложение 26 к постановлению № 15^{) или на карточках складского учета материальных ценностей формы М-17А (приложение 44 к постановлению № 15). Карточки регистрируются в описи карточек фор­мы М-17Б (приложение 45 к постановлению № 15).}

В соответствии с п. 4 Инструкции № 63 новые и бывшие в употреблении предметы мягкого инвентаря должны находиться на ответственном хранении у разных МОЛ.

Передача предметов мягкого инвентаря в стирку или ремонт и прием из стирки и ремонта в регистрах складского учета не отражаются.

Предметы стоимостью до 1 БВ за единицу (комп­лект), которые при передаче в эксплуатацию были списаны и не числятся в составе активов организации по данным бухгалтерского учета, продолжают учитываться в рамках оперативного учета. Для этих целей используется ведомость оперативного (количественного) учета движения отдельных предметов в составе оборотных средств, находящихся в эксплуатации, формы 412 (приложение 37 к постановлению № 15) или книга складского учета материальных ценностей формы М-17 (приложение 26 к постановлению № 15). В соответствии с п. 2 Инструкции № 63 учет этих предметов ведется бухгалтерией и МОЛ, которым выданы ценности. Работники бухгалтерии периодически проверяют фактическое наличие таких предметов с записями в этих регистрах, о чем на последней странице формы 412 или формы М-17 делается отметка с указанием даты и подписи бухгалтера.

 

Учет в бухгалтерии

Аналитический учет в бухгалтерии по субсчетам 070–073 к сч. 07 ведется по наименованиям пред­метов, количеству, стоимости, МОЛ, источникам приобретения, а по субсчетам 072, 073 – и по группам отдельных предметов (мягкого инвентаря).

Перечень групп мягкого инвентаря приведен в п. 4 Инструкции № 63. Выделяют отдельные группы:

1) белье (рубашки, сорочки, халаты и т.п.);

2) постельное белье и принадлежности (матрацы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные, полотенца и т.п.);

3) одежда и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, полушубки, платья, кофты, юбки, куртки, брюки и т.п.);

4) обувь, включая специальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т.п.);

5) спортивная одежда и обувь (костюмы, ботинки и т.п.).

Для ведения аналитического учета используются книга количественно-суммового учета материальных ценностей формы 296 (приложение 21 к постановлению № 15) или карточки количественно-­суммового учета материальных ценностей формы 296А (приложение 30 к постановлению № 15). Кар­точки регистрируются в реестре карточек формы 279 (приложение 36 к постановлению № 15).

В централизованных бухгалтериях аналитический учет ведется по названным выше признакам (группам, наименованиям предметов, количеству, стоимости, источникам приобретения) в целом по всем обслуживаемым организациям, в т.ч. в разрезе обслуживаемых организаций и МОЛ. Для этих целей предназначена книга количественно-суммового учета материальных ценностей формы 296Б (приложение 22 к постановлению № 15). Этот регистр, к сожалению, составлен некорректно, так как в нем не оказалось места для указания названий обслуживаемых централизованной бухгалтерией организаций.

Записи в регистрах аналитического учета сверяются с данными учета МОЛ.

Для сверки аналитического и синтетического учета отдельных предметов по окончании отчетного периода на основании регистров аналитического учета составляется оборотная ведомость фор­мы 326 (приложение 33 к постановлению № 15). Итоговые данные оборотных ведомостей сверяются с книгой «журнал-главная».

Пунктом 20 Инструкции № 15 предусмотрено, что оборотная ведомость формы 326 составляется ежеквартально. Однако при большой номенклатуре отдельных предметов работу по установлению взаимосвязи между синтетическим и аналитическим учетом лучше делать ежемесячно.

 

Оценка отдельных предметов

Формирование первоначальной стоимости отдельных предметов

Стоимость, по которой отдельные предметы учитываются в бухгалтерском учете, в Инструкции № 63 названа первоначальной стоимостью.

Приобретение отдельных предметов бюджетными организациями осуществляется в соответствии с утвержденными бюджетными сметами и сметами доходов и расходов внебюджетных средств.

Первоначальная стоимость отдельных предметов, приобретенных за плату, определяется исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение (включая затраты по найму транспорта).

К затратам, формирующим первоначальную стоимость отдельных предметов, могут быть отнесены такие же затраты, как при приобретении основных средств.

Справочно. Согласно п. 12 Инструкции № 60 к за­тратам, формирующим первоначальную стоимость основных средств, приобретенных за плату, относятся:

1) стоимость приобретения основных средств;

2) таможенные сборы и пошлины;

3) проценты по кредитам и займам;

4) затраты по страхованию при доставке;

5) затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

6) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Первоначальная стоимость отдельных предметов, изготовленных (созданных) самой организацией, определяется в сумме фактических затрат на их изготовление (создание).

Первоначальная стоимость отдельных предметов, выявленных в результате инвентаризации как излишки, определяется на дату проведения инвентаризации на основании документов, подтверждающих стоимость аналогичных активов, или заключений об их оценке, проведенной лицами, осуществляющими оценочную деятельность.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных отдельных предметов, по мнению автора, должна определяться исходя из стоимости отдельных предметов, по которой они числились в бухгалтерском учете передающей стороны, или на основании заключений об их оценке, проведенной лицами, осуществляющими оценочную деятельность. По таким правилам определяется первоначальная стоимость безвозмездно полученных основных средств согласно Инструкции № 60.

Кроме того, в первоначальную стоимость без­возмездно полученных отдельных предметов должны включаться фактические затраты, связанные с безвозмездным получением и приведением их в состояние, пригодное для использования.

 

Определение первоначальной стоимости отдельных предметов, приобретаемых за иностранную валюту

Учетная оценка отдельных предметов (как и других активов) и обязательств производится в официальной денежной единице РБ (ст. 12 Закона № 57-З⁶).

По вопросам оценки (пересчета) выраженных в иностранной валюте активов, обязательств, доходов в белорусские рубли бюджетные организации руководствуются:

1) Законом № 57-З;

2) БК⁷;

3) НСБУ № 69⁸;

4) МУ № 364⁹.

В соответствии с п. 3 ст. 12 Закона № 57-З пере­счет выраженных в иностранной валюте активов и обязательств в белорусские рубли производится по официальному курсу по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату. При этом не производится пере­счет (переоценка) выраженных в иностранной валюте полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков.

Разницы, возникающие при пересчете выраженных в иностранной валюте активов и обязательств в белорусские рубли, относятся бюджетными организациями на увеличение или уменьшение источников финансирования в порядке, установленном законодательством (ч. 2 п. 3 ст. 12 Закона № 57-З).

Пунктом 8 МУ № 364 определено, что в бухгалтерском учете и отчетности иностранная валюта и средства, приобретенные за счет иностранной валюты, дебиторская и кредиторская задолженности отражаются в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности. Разница, возникающая при изменении Нацбанком курсов иностранных валют, зачисляется бюджетными организациями на увеличение или уменьшение бюджетного или внебюджетного источника финансирования.

Следовательно, по операциям, осуществляемым за счет доходов от предпринимательской деятельности, курсовые разницы относятся в дебет (кредит) субсч. 410 «Прибыли и убытки» или субсч. 237 «Прочие источники», а по операциям, осуществляемым за счет бюджетного финансирования, – в дебет (кредит) субсч. 230 «Финансирование из бюджета» или субсч. 140 «Расчеты по финансированию из бюджета».

МУ № 364 следует применять с учетом положений п. 3 ст. 12 Закона № 57-З (см. выше).

Переоценивая активы и обязательства на отчетную дату (дату составления бухгалтерской отчетности), следует учитывать, что датой составления бухгалтерской отчетности считается последний календарный день в отчетном периоде (п. 2 ст. 101 БК).

По мнению автора, при определении стоимости отдельных предметов, приобретенных за ино­странную валюту (как и других активов), и стоимости относящихся к этим активам обязательств бюджетные организации могут руководствоваться НСБУ № 69.

В соответствии с п. 3 НСБУ № 69 выраженная в иностранной валюте стоимость полученных активов (сумма понесенных расходов) и стоимость относящихся к этим активам (расходам) обязательств отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу на:

1) дату совершения хозяйственной операции, если не был перечислен аванс в иностранной валюте;

2) дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере полной стоимости активов (пол­ной суммы расходов);

3) дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте в части стоимости активов (суммы расходов), приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части стоимости активов (суммы расходов), не приходящейся на аванс, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере частичной стоимости активов (частичной суммы расходов).

В данном случае порядок определения стоимости каждой единицы (части) активов (части расходов) закрепляется в положении об учетной политике организации.

(Продолжение следует)

---

¹ Инструкция по бухгалтерскому учету отдельных предметов в составе оборотных средств бюджетными организациями, утв. постановлением Минфина от 01.04.2004 № 63 (далее – Инструкция № 63).

² Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств в бюджетных организациях, утв. постановлением Минфина от 31.10.2012 № 60 (далее – Инструкция № 60).

³ Инструкция о порядке отражения в бухгалтерском учете налога на добавленную стоимость бюджетными организациями, утв. постановлением Минфина от 15.03.2000 № 19 (далее – Инструкция № 19).

⁴ План счетов бухгалтерского учета бюджетных организаций, установленный постановлением Минфина от 22.04.2010 № 50.

⁵ Инструкция о порядке организации бухгалтерского учета бюджетными организациями и централизованными бухгалтериями, обслуживающими бюджетные организации, утв. постановлением Минфина от 08.02.2005 № 15 (далее – Инструкция № 15, постановление № 15).

⁶ Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).

⁷ Бюджетный кодекс (далее – БК).

⁸ Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69).

⁹ Методические указания о порядке учета денежных средств организациями, финансируемыми из бюджета, утв. приказом Минфина от 17.12.1999 № 364 (далее – МУ № 364).

¹⁰ Гражданский кодекс.