Учет курсовых и «суммовых» разниц по договорам в эквиваленте в 2018 году (продолжение)
Продолжение, начало см. в № 62 за 21.08.2018 г. «Информбанк», с. 2–8.
Приведем примеры отражения хозяйственных операций по договорам, в которых обязательства определены в белорусских рублях исходя из валютного эквивалента в 2018 г. в различных ситуациях. В примерах смоделированы ситуации в основном для организаций, сдающих имущество в аренду, однако применяемые подходы к определению курсовых и «суммовых» разниц будут верны и для организаций, реализующих товары (работы, услуги), имущественные права.
Для организаций и ИП, применяющих УСН, в выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей определения налоговой базы и валовой выручки при сдаче имущества в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)) включаются сумма арендной платы (лизинговых платежей), а также сумма возмещаемых расходов, не включенных в арендную плату (лизинговый платеж) (абз. 3 ч. 6 п. 2 ст. 288 Налогового кодекса, далее – НК).
Организации с УСН и уплатой НДС, ведущие учет в Книге, в соответствии с п. 1 ст. 291 НК момент фактической реализации (МФР) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав определяют как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав за наличные денежные средства – день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (ч. 1 п. 1 ст. 921 НК).
Для организаций, применяющих общую систему налогообложения (ОСН), выручка, курсовые и суммовые разницы включаются в состав налоговой базы по налогу на прибыль, НДС (когда такое включение в налоговую базу предусмотрено вышеприведенными нормами законодательства) в тех же отчетных периодах, что и для целей бухгалтерского учета, поэтому пояснения на этот счет в примерах даваться не будут.
1. Оплата по курсу Нацбанка
Пример 1. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца в BYN по курсу Нацбанка на дату оплаты. Арендная плата за май 2018 г. поступила 08.06.2018 г.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Курс Нацбанка за 1 EUR / BYN |
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду (1000 х 2,3442) |
2,3442 |
62 |
90 |
2344,2 |
|
08.06.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3576) |
2,3576 |
51 |
62 |
2357,6 |
|
08.06.2018 |
Отражена курсовая разница 1000 EUR х (2,3576 – 2,3442) BYN |
2,3576 |
62 |
91 |
13,4 |
У организаций, применяющих ОСН:
– курсовая разница в размере 13,4 BYN включается во внереализационные доходы (подп. 3.17 п. 3 ст. 128 НК);
– налоговая база по НДС на МФР равна 2344,2 BYN и не увеличивается на сумму курсовой разницы в размере 13,4 BYN (ч. 1 п. 10 Указа от 25.01.2018 № 29, далее – Указ № 29).
Моментом сдачи объекта в аренду признается последний день установленного договором каждого периода, к которому относится арендная плата, но не ранее даты фактической передачи объекта аренды арендатору (п. 11 ст. 100 НК).
У организаций, применяющих УСН и ведущих бухучет:
– выручка для целей исчисления налога при УСН за май 2018 г. равна 2344,2 BYN (п. 2 ст. 288 НК). Курсовая разница 13,4 BYN включается для целей исчисления налога при УСН во внереализационные доходы в июне 2018 г.
– с оплатой НДС, налоговая база по НДС составит в мае 2018 г. 2344,2 BYN и не будет увеличиваться на сумму курсовой разницы (п. 11 ст. 100 НК, ч. 1 п. 10 Указа № 29).
У организаций, применяющих УСН и ведущих учет в Книге:
– выручка для целей исчисления налога при УСН в июне 2018 г. составит 2357,6 BYN (п. 2 ст. 288 НК);
– налоговая база по НДС в июне 2018 г. – 2357,6 BYN (п. 1 ст. 921 НК, ч. 1 п. 10 Указа № 29).
Пример 2. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее последнего числа текущего месяца в BYN по курсу Нацбанка на 15-е число текущего месяца. Арендная плата за май 2018 г. поступила 25.05.2018 г.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции |
Курс Нацбанка за 1 EUR / BYN |
Дебетсчета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
25.05.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3953) |
2,3953 |
51 |
62 |
2395,3 |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду (1000 х 2,3953) |
|
62 |
90 |
2395,3 |
В данном случае курсовых и (или) суммовых разниц не возникнет.
У организаций, применяющих ОСН, налоговая база по НДС на МФР будет равна выручке – 2395,3 BYN (п. 11 ст. 100 НК, ч. 3 п. 10 Указа № 29).
У организаций, применяющих УСН, как ведущих бухучет, так и с ведением учета в Книге, за май 2018 г.:
– выручка, включаемая в налоговую базу налога при УСН, равна 2395,3 BYN (п. 2 ст. 288 НК);
– налоговая база по НДС – 2395,3 BYN (п. 10 Указа № 29).
Пример 3. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца в BYN по курсу Нацбанка на последнее число текущего месяца. Арендная плата за май 2018 г. поступила 08.06.2018 г.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Курс Нацбанка за 1 EUR / BYN |
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду (1000 х 2,3442) |
2,3442 |
62 |
90 |
2344,2 |
|
08.06.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3442) |
|
51 |
62 |
2344,2 |
Напомним, что согласно Разъяснению Минфина и МНС от 27.03.2018 № 15–1–7/26/2–2–10/00561 «О некоторых вопросах определения выраженной в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств» по договорам в эквиваленте, в бухгалтерском и налоговом учете выраженная в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимость активов и обязательств считается выраженной в белорусских рублях, начиная с даты определения в соответствии с законодательством или соглашением сторон подлежащей оплате суммы в белорусских рублях, и в дальнейшем не пересчитывается.
В этом случае курсовых и (или) суммовых разниц не возникает.
У организаций, применяющих ОСН, налоговая база по НДС на МФР будет равна выручке в сумме 2344,2 BYN.
У организаций, применяющих УСН:
а) с ведением бухучета:
– выручка для целей исчисления налога при УСН составит в мае 2018 г. 2344,2 BYN;
– налоговая база по НДС в мае 2018 г. равна 2344,2 BYN;
б) ведущих учет в Книге:
– выручка для целей исчисления налога при УСН будет равна поступившей оплате и составит в июне 2018 г. 2344,2 BYN;
– налоговая база по НДС за июнь 2018 г. – 2344,2 BYN.
Пример 4. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца в BYN по курсу Нацбанка на 15-е число текущего месяца.
Арендная плата за май 2018 г. поступила 08.06.2018. Курс Нацбанка за 1 EUR на 15.05.2018 г. равен 2,3953 BYN.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду (1000 х 2,3953) |
62 |
90 |
2395,3 |
|
08.06.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3953) |
51 |
62 |
2395,3 |
В данном случае курсовых и (или) суммовых разниц не возникнет.
У организаций, применяющих ОСН, налоговая база по НДС на МФР будет равна выручке – 2395,3 BYN (п. 11 ст. 100 НК, ч. 3 п. 10 Указа № 29).
У организаций, применяющих УСН:
а) с ведением бухучета:
– выручка для целей исчисления налога при УСН составит в мае 2018 г. 2395,3 BYN;
– налоговая база по НДС будет равна в мае 2018 г. 2395,3 BYN.
б) ведущих учет в Книге:
– выручка для целей исчисления налога при УСН будет равна поступившей сумме оплаты в июне 2018 г. – 2395,3 BYN;
– налоговая база по НДС составит в июне 2018 г. 2395,3 BYN.
Пример 5. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее 20 -го числа следующего месяца в BYN по курсу Нацбанка на 5-е число следующего месяца. Арендная плата за май 2018 г. поступила 08.06.2018 г.
Курс Нацбанка за 1 евро на:
– 31.05.2018 г. – 2,3442 BYN;
– 05.06.2018 г. – 2,3457 BYN.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду (1000 х 2,3442) |
62 |
90 |
2344,2 |
|
08.06.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3457) |
51 |
62 |
2345,7 |
|
08.06.2018 |
Отражена курсовая разница 1000 EUR х (2,3457 – 2,3442) BYN |
62 |
91 |
1,50 |
У организаций, применяющих ОСН:
– курсовая разница в размере 1,50 BYN будет включаться во внереализационные доходы,
– налоговая база по НДС на МФР равна 2344,2 BYN и не будет увеличиваться на сумму курсовой разницы.
У организаций, применяющих УСН:
а) ведущих бухучет:
– выручка для целей исчисления налога при УСН в мае 2018 г. будет равна 2344,2 BYN.
Разница в размере 1,50 BYN, являющаяся для целей бухучета курсовой, включается для целей исчисления налога при УСН во внереализационные доходы в июне 2018 г. (ч. 8 п. 2 ст. 288 НК);
– налоговая база по НДС составит в мае 2018 г. 2344,2 BYN и не будет увеличиваться на сумму курсовой разницы.
б) ведущих учет в Книге:
– выручка для целей исчисления налога при УСН будет равна поступившей оплате и составит в июне 2018 г. 2345,7 BYN;
– налоговая база по НДС составит в июне 2018 г. 2345,7 BYN.
2. Примеры с курсом оплаты, отличным от курса Нацбанка
Пример 6. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее последнего числа текущего месяца в BYN по курсу Нацбанка на 15-е число текущего месяца, увеличенному на 3%. Арендная плата за май 2018 г. поступила 31.05.2018 г. Курс Нацбанка за 1 EUR на 15.05.2018 г. – 2,3953 BYN.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
31.05.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3953 х 1,03) |
51 |
62 |
2467,16 |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду (1000 х 2,3953 х 1,03) |
62 |
90 |
2467,16 |
В данном случае курсовых и (или) суммовых разниц не возникнет.
У организаций, применяющих ОСН, налоговая база по НДС на МФР будет равна выручке – 2467,16 BYN (п. 11 ст. 100 НК, ч. 3 п. 10 Указа № 29).
У организаций, применяющих УСН:
а) ведущих бухучет:
– выручка для целей исчисления налога при УСН составит в мае 2018 г. – 2467,16 BYN (п. 2 ст. 288 НК);
– с уплатой НДС – налоговая база по НДС составит в мае 2018 г. 2467,16 BYN (п. 11 ст. 100 НК, ч. 3 п. 10 Указа № 29);
б) ведущих учет в Книге:
– выручка для целей исчисления налога при УСН будет равна поступившей оплате и составит в мае 2018 г. 2467,16 BYN (п. 2 ст. 288 НК);
– с уплатой НДС – налоговая база по НДС составит в мае 2018 г. – 2467,16 BYN (п. 1 ст. 921 НК, ч. 3 п. 10 Указа № 29).
Пример 7. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца в BYN по курсу Нацбанка на дату оплаты, увеличенному на 3%. Арендная плата за май 2018 г. поступила 08.06.2018 г.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Курс Нацбанка за 1 EUR / BYN |
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду (1000 х 2,3442) |
2,3442 |
62 |
90 |
2344,2 |
|
08.06.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3576 х 1,03) |
2,3576 |
51 |
62 |
2428,33 |
|
08.06.2018 |
Отражена курсовая разница ((2,3576 – 2,3442) х 1000) |
|
62 |
91 |
13,4 |
|
08.06.2018 |
Отражена суммовая разница ((2,3576 х 1,03 – 2,3576) х 1000) |
|
62 |
91 |
70,73 |
У организаций, применяющих ОСН:
– во внереализационные доходы будет включаться курсовая разница в размере 13,4 BYN и суммовая разница в размере 70,73 BYN (подп. 3.17, подп. 3.18 п. 3 ст. 128 НК);
– налоговая база по НДС на МФР будет равна 2344,2 BYN и не будет увеличиваться на сумму курсовой разницы в размере 13,4 BYN, но будет увеличиваться на суммовую разницу в размере 70,73 BYN (п. 11 ст. 100 НК, п. 10 Указа № 29).
У организаций, применяющих УСН:
а) ведущих бухучет:
– выручка для целей исчисления налога при УСН в мае 2018 г. будет равна 2344,2 BYN. Курсовая разница в размере 13,4 BYN и суммовая разница 70,73 BYN включаются для целей исчисления налога при УСН во внереализационные доходы в июне 2018 г. (п. 2 ст. 288 НК);
– налоговая база по НДС составит в мае 2018 г. сумму 2344,2 BYN и будет увеличена в июне 2018 г. на суммовую разницу в размере 70,73 BYN (п. 11 ст. 100 НК, п. 10 Указа № 29);
б) ведущих учет в Книге:
– выручка будет равна поступившей сумме оплаты в июне 2018 г. – 2428,33 BYN;
– налоговая база по НДС составит в июне 2018 г. – 2428,33 BYN (п. 1 ст. 921 НК, п. 10 Указа № 29).
Пример 8. Арендная плата составляет 1000 EUR и уплачивается за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца в BYN по курсу Нацбанка на 5-е число следующего месяца, увеличенному на 3%. Арендная плата за май 2018 г. поступила 08.06.2018 г. Курс Нацбанка за 1 EUR на:
– 31.05.2018 – 2,3442 BYN;
– 05.06.2018 – 2,3457 BYN.
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, BYN |
|
31.05.2018 |
Отражена выручка от сдачи имущества в аренду по курсу Нацбанка (1000 – 2,3442) |
62 |
90 |
2344,2 |
|
08.06.2018 |
Получена арендная плата (1000 х 2,3457 х 1,03) |
51 |
62 |
2416,07 |
|
08.06.2018 |
Отражена курсовая разница (2,3457 – 2,3442) х 1000) |
62 |
91 |
1,50 |
|
08.06.2018 |
Отражена суммовая разница ((2,3457 х 1,03 – 2,3457) х 1000) |
62 |
91 |
70,37 |
У организаций, применяющих ОСН:
– во внереализационные доходы включаются курсовая разница в размере 1,50 BYN и суммовая разница в размере 70,37 BYN;
– налоговая база по НДС на МФР равна 2344,2 BYN и не будет увеличиваться на сумму курсовой разницы в размере 1,50 BYN, но будет увеличиваться на суммовую разницу 70,37 BYN.
У организаций, применяющих УСН:
а) ведущих бухучет:
– выручка для целей исчисления налога при УСН составит в мае 2018 г. сумму 2344,2 BYN. Курсовая разница в размере 1,50 BYN и суммовая разница 70,37 BYN включаются для целей исчисления налога при УСН во внереализационные доходы в июне 2018 г.;
– налоговая база по НДС составит в мае 2018 г. 2344,2 BYN и будет увеличена в июне 2018 г. на суммовую разницу в размере 70,37 BYN.
б) ведущих учет в Книге:
– выручка для целей исчисления налога при УСН равна поступившей оплате и составит в июне 2018 г. 2416,07 BYN;
– с уплатой НДС налоговая база НДС в июне 2018 г. – 2416,07 BYN.
Пример 9. На расчетный счет организации 19.03.2018 г. был зачислен аванс за реализуемую продукцию. Стоимость обязательств выражена в белорусских рублях в сумме, эквивалентной 10 000 USD по курсу Нацбанка на дату оплаты. Курс USD на дату поступления предоплаты – 1,9624 BYN. В связи с невозможностью поставки продукции 05.06.2018 г. аванс был возвращен покупателю.
Для целей Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69), под курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 НСБУ № 69).
Таким образом, по общему правилу суммы полученных авансов, предварительной оплаты, задатков не переоцениваются. Однако в данном случае аванс возвращается покупателю.
Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях (в т.ч. при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива), кроме случаев, указанных в п.п. 5, 6 НСБУ № 69, отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) сч. 91 «Прочие доходы и расходы», если иное не установлено законодательством (п. 7 НСБУ № 69).
Следовательно, при возврате авансов (когда обязательства выражены в иностранной валюте) возникают курсовые разницы.
В ситуации, изложенной в примере 9, стоимость обязательств выражена в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме долларов США по курсу Нацбанка на дату оплаты.
В такой ситуации следует руководствоваться Разъяснением, согласно которому в данной ситуации с 19.03.2018 г. денежное обязательство считается выраженным в белорусских рублях и при возврате не переоценивается.
В бухучете организации следует отразить следующие записи:
|
Дата |
Содержание хозяйственной операции
|
Курс Нацбанка за 1 USD / BYN |
Дебет счета |
Кредитсчета |
Сумма, BYN |
|
19.03.2018 |
Отражена сумма полученного аванса (10 000 х 1,9624) |
1,9624 |
51 |
62 |
19 624 |
|
05.06.2018 |
Отражена сумма возвращенного аванса |
|
62 |
51 |
19 624 |
