Особенности учета затрат и выручки по договорам строительного подряда

Нужно ли подрядчику вести учет затрат и выручки отдельно по каждому объекту строительства (договору строительного подряда)? Как должен быть организован такой учет?

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах в организациях, являющихся в соответствии с законодательством подрядчиком, генеральным подрядчиком, субподрядчиком при исполнении договоров строительного подряда определен Инструкцией № 44¹ (п. 1 Инструкции № 44).

Требования Инструкции № 44 распространяются как на отдельные договоры строительного подряда, так и на их группу (п. 3 Инструкции № 44).

Правоотношения сторон в процессе исполнения договоров строительного подряда регулируются Правилами № 1450².

Если одним договором строительного подряда предусмотрено возведение нескольких частей объекта строительства, ведение бухучета доходов и расходов отдельно по каждой части объекта строительства допускается при наличии следующих условий:

– по каждой части объекта строительства договором строительного подряда определена стоимость работ;

– по каждой части объекта строительства предусмотрена возможность отказа от обязательств по выполнению работ;

– доходы и расходы по каждой части объекта строительства могут быть определены (п. 4 Ин­струкции № 44).

Если условиями договора строительного подряда предусмотрена возможность строительства дополнительного объекта (части объекта) по инициативе заказчика, бухгалтерский учет доходов и расходов по его строительству может быть осуществлен по отдельному договору при соблюдении следующих условий:

– строительство объекта (части объекта) осуществляется по отдельному проекту;

– стоимость работ по дополнительному объекту (части объекта) определена без учета стоимости работ по первоначальному договору (п. 6 Инструкции № 44).

Подрядчик оформляет акты по каждой части объекта строительства (по каждому зданию, сооружению, виду инженерных сетей, благоустройству и др.), выделенной согласно проектной документации в составе объекта строительства (п. 6 Инструкции № 29³).

Расходы по договорам строительного подряда состоят из прямых и косвенных затрат (ч. 1 п. 9 Инструкции № 44).

К прямым затратам относятся затраты, которые могут быть прямо отнесены к конкретному договору строительного подряда (объекту строительства). Учет прямых затрат ведется:

 Д-т сч. 20 «Основное производство» (субсч. «Себестоимость выполненных строительных работ»

 К-т сч.сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 16 «Отклонения в стоимости материалов», 25 «Общепроизводственные затраты», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. по каждому такому договору (объекту строительства) (ч. 2 п. 9, ч. 9 п. 10 Инструкции № 44).

К косвенным относятся затраты, которые в момент их возникновения не могут быть прямо отнесены к конкретному договору строительного подряда (объекту строительства), в связи с чем учитываются в целом по объекту строительства. Косвенные затраты подразделяются на косвенные общепроизводственные и косвенные общехозяйственные затраты (ч. 3. п. 9 Инструкции № 44).

Косвенные общепроизводственные затраты в дальнейшем распределяются между договорами подряда (объектами строительства) в соответствии с методами, определенными учетной политикой организации, и ежемесячно списываются с К-та сч. 25 «Общепроизводственные затраты» (субсч. «Косвенные общепроизводственные за­траты») в Д-т сч. 20 «Основное производство» (cубсч. «Себестоимость выполненных строительных работ») (ч. 2 п. 11 Инструкции № 44).

Косвенные общепроизводственные затраты, согласно учетной политике организации, могут распределяться между договорами подряда (объектами строительства) по одному из следующих вариантов:

– пропорционально сумме всех прямых затрат;

– пропорционально прямым материальным за­тратам;

– пропорционально затратам на оплату труда производственных рабочих;

– с использованием иных критериев распределения.

Косвенные общехозяйственные затраты учитываются на сч. 26 «Общехозяйственные затраты» и ежемесячно списываются в Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (ч. 2 п. 12 Ин­струкции № 44).

Таким образом, учет затрат подрядчиком ведется отдельно по каждому объекту строительства (договору строительного подряда) с учетом особенностей по учету косвенных общепроизводственных затрат, предусмотренных учетной политикой организации.

Пример.

У подрядчика заключены договоры строительного подряда по объекту № 1 и объекту № 2. Прямые затраты в течение отчетного периода учитываются им в разрезе каждого из договоров по Д-ту сч. 20 «Основное производство», на субсч. 20.1 «Договор № 1» и субсч. 20.2 «Договор № 2»:

Наименование прямых видов затрат	Затраты на объекте № 1, руб.	Затраты на объекте № 2, руб.
Материалы	70 000	87 000
Заработная плата рабочих основного производства	37 000	44 000
Затраты на эксплуатацию машин и механизмов	14 000	9000
Стоимость работ, выполненных субподрядными организациями	37 000	49 000
Прочие прямые затраты	7000	9000
ИТОГО:	165 000	198 000

Соотношение косвенных расходов к заработной плате рабочих основного производства:

по объекту № 1 – 45,68% (37 000 / (37 000 + 44 000) x 100);

по объекту № 2 – 54,32% (100 – 45,68).

Косвенные затраты в соответствии с учетной политикой распределяются пропорционально доле заработной платы рабочих основного производства по каждому из объектов (договоров).

Наименование косвенных видов затрат	Сумма, руб.
Организация работ на строительных площадках	2400
Затраты на охрану труда и обеспечение санитарно-гигиенических требований	4200
Затраты по контролю качества выполняемых строительных работ	2200
ИТОГО:	8800

 

Косвенные затраты:

по объекту № 1 (8800 x 45,68%) = 4019,84 руб.;

по объекту № 2 (8800 x 54,32%) = 4780,16 руб.

В бухучете подрядчика выручка от выполнения строительных работ отражается при одновременном выполнении условий ее признания, установленных п. 18 Инструкции № 44, а именно:

– сумма выручки может быть определена;

– организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственных операций;

– степень готовности или завершенность работы, услуги на отчетную дату может быть определена;

– расходы, которые произведены при выполнении работы, услуги на отчетную дату может быть определены.

По факту принятия выполненных работ заказчиком в бухгалтерском учете подрядчика выручка отражается:

 Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

 К-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг») (п. 8 Инструкции № 44).

При этом в месяце признания выручки затраты, признанные расходами по договору строительного подряда, по мере признания дохода по этому договору отражаются:

 Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг)

 К-т сч. 20 «Основное производство» (субсч. «Себестоимость выполненных строительных работ»).

До признания выручки затраты на выполнение строительных работ, собранные в бухгалтерском учете подрядчика по Д-ту сч. 20 «Основное производство», не признаются расходами и формируют сальдо по указанному счету (п.п. 18–19 Инструкции № 44).

Таким образом, учет выручки, как и затрат, ведется подрядчиком отдельно по каждому объекту строительства (договору строительного подряда).

Согласно п. 70 Инструкции № 50⁴, аналитический учет по сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» ведется по видам реализованных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации.

В этом случае по субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» организация может использовать счета второго порядка, например в разрезе каждого из договоров, 90-1-1 «Договор № 1», 90-1-2 «Договор № 2».

---

¹Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утв. постановлением Минстройархитектуры от 30.09.2011 № 44 (далее – Инструкция № 44).

²Правила заключения и исполнения договоров строительного подряда, утв. постановлением Совмина от 15.09.1998 № 1450.

³Инструкция о порядке применения и заполнения форм актов сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ, утв. постановлением Минстройархитектуры от 20.07.2018 № 29.

⁴Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50.