Налоговая база при осуществлении предпринимательской деятельности: новации 2024 года

Рассмотрим особенности определения налоговой базы при осуществлении предпринимательской и нотариальной деятельности.

С 1 января 2024 г. вступил в силу Закон от 27.12.2023 № 327-З «Об изменении законов по вопросам налогообложения» (далее – Закон № 327-З), которым внесены изменения и дополнения в в гл. 18 НК, регулирующую порядок исчисления и уплаты подоходного налога с физических лиц.

В целях совершенствования порядка исчисления подоходного налога ИП (нотариусами) Законом № 327-З внесены изменения в ст. 205 НК.

Упразднены:

– разделение доходов на доходы от реализации и внереализационные доходы, а также понятие внереализационных расходов;

– принцип учета доходов по начислению.

С 1 января 2024 г. ИП вправе учитывать доходы от реализации только по принципу оплаты. При этом денежные средства, поступившие в качестве аванса, задатка, предварительной оплаты, как и прежде, будут признаваться доходами по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (ч. 2 п. 5 ст. 205 НК-2024).

ИП, которые учитывали в 2023 г. доходы от реализации по принципу начисления, при определении налоговой базы подоходного налога вправе не включать в доходы суммы, полученные после 1 января 2024 г. за отгруженные (выполненные, оказанные), переданные до указанной даты товары (работы, услуги), имущественные права (п. 12 ст. 4 Закона № 327-З).

Изменен состав доходов ИП, нотариусов и порядок их учета при определении налоговой базы. 

Так согласно Закону № 327-З к указанным доходам стали относиться:

• суммы денежных средств за реализованные товары, выполненные работы, оказанные услуги, переданные имущественные права, поступившие на счета в банках и (или) в кассу ИП, нотариуса, а также уплаченные организациями и (или) физлицами третьим лицам в интересах ИП, нотариуса (подп. 3.1 п. 3 ст. 205 НК-2024);

• стоимость отгруженных ИП товаров в рамках исполнения товарообменных договоров вне зависимости от того, что стоимость может отличаться (подп. 3.4 п. 3 ст. 205 НК-2024);

• стоимость имущества, полученного на иных условиях, чем на возвратной или условно возвратной основе (в т.ч. в соответствии с договорами займа, задатка), при наличии не исполненных плательщиком обязательств в случае:

– истечения сроков исковой давности;

– прекращения предпринимательской, нотариальной деятельности, если имущество не возвращено и срок исковой давности по исполнению обязательств истекает после представления плательщиком соответственно в регистрирующий орган заявления о прекращении деятельности, в Квалификационную комиссию по вопросам нотариальной деятельности заявления о прекращении нотариальной деятельности;

– внесения в ЕГР юридических лиц и ИП записи об исключении из указанного регистра юридического лица или ИП, от которых плательщиком было получено такое имущество (подп. 3.14 п. 3 ст. 205 НК-2024).

В составе доходов от осуществления предпринимательской деятельности не будут учитываться:

• суммы денежных средств, поступившие абонентам по возмещению субабонентами стоимости всех видов энергии, газа, воды, а также ссудодателям при передаче имущества в безвозмездное пользование по возмещению расходов, связанных с передачей в такое пользование и возникающих в связи с приобретением коммунальных и (или) иных работ (услуг) по содержанию и (или) эксплуатации этого имущества, а также расходов, обязанность возмещения ссудодателю которых предусмотрена актами Президента (за исключением сумм расходов, которые относятся к работам (услугам), выполненным (оказанным) ссудодателем собственными силами) (абзацы 6 и 7 подп. 8.1 п. 8 ст. 205 НК-2024);

• стоимость выбывших товаров (сверх норм товарных потерь), основных средств, имущественных прав в связи с чрезвычайными обстоятельствами (пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие и иные аналогичные обстоятельства, в том числе форс-мажорные) (подп. 8.9 п. 8 ст. 205 НК-2024);

• положительные разницы, возникающие при переоценке имущества (денежных средств на валютных счетах в банках, кассах) в иностранной валюте при изменении Нацбанком курсов иностранных валют на дату совершения операции (подп. 8.11 п. 8 ст. 205 НК-2024).

Также предусмотрено, что к товарным потерям, которые не учитываются в составе доходов от осуществления предпринимательской деятельности при выбытии товаров, относятся потери от недостачи и (или) порчи при хранении, транспортировке и (или) реализации товаров в пределах норм естественной убыли, а также в пределах норм потерь (боя), установленных законодательством, а при их отсутствии – в пределах норм, установленных ИП самостоятельно, но не более 1% доходов, подлежащих налогообложению и полученных в соответствующем календарном квартале (ч. 2 подп. 3.6 п. 3 ст. 205 НК-2024).

Одновременно установлено, что при отсутствии установленных норм такие недостачи и (или) порчи товаров признаются сверхнормативными (ч. 3 подп. 3.6 п. 3 ст. 205 НК-2024).

Изменен состав расходов ИП, нотариусов, учитываемых при налогообложении доходов от осуществления предпринимательской, нотариальной деятельности. 

Так согласно Закону № 327-З к указанным расходам стали относиться:

• потери от недостачи и (или) порчи при хранении, транспортировке и (или) реализации товарно-материальных ценностей, определяемые в пределах норм потерь (боя), установленных законодательством (подп. 22.9 п. 22 ст. 205 НК-2024); 

• суммы подоходного налога, удержанные с начисленных работникам доходов за исполнение ими трудовых или иных обязанностей, в размере их фактической уплаты плательщиком (подп. 22.17 п. 22 ст. 205 НК-2024).

Кроме того, предусмотрено, что:

– расходы признаются произведенными по мере их фактической оплаты, включая иное прекращение плательщиком своих обязательств. При этом суммы, перечисленные плательщиком в виде предварительной оплаты, аванса, задатка за товары (работы, услуги), имущественные права, признаются расходами по мере поступления товаров (выполнения работ, оказания услуг, включая аренду), получения имущественных прав (ч. 2 и 3 п. 9 ст. 205 НК-2024).

– порядок определения расходов в размере 20% общей суммы подлежащих налогообложению доходов устанавливается письменным решением ИП и изменению в течение налогового периода не подлежит (абз. 2 ч. 2 п. 10 ст. 205 НК-2024);

– сумма понесенных в налоговом периоде расходов по оплате арендной платы (лизинговых платежей) за пользование имуществом, а также на оплату возмещаемых арендодателю (лизингодателю) расходов, не включенных в арендную плату (лизинговый платеж), связанных с этим имуществом и возникающих в связи с приобретением коммунальных услуг, услуг сети стационарной электросвязи, услуг по предоставлению доступа к сети Интернет, превысившая сумму доходов, полученных в этом налоговом периоде, может быть перенесена на последующие налоговые периоды (абз. 3 ч. 2 п. 11 ст. 205 НК-2024);

– расходы, оплаченные по окончании отчетного (налогового) периода, к которому они относятся, подлежат исключению из доходов в отчетном (налоговом) периоде, в котором они оплачены либо к которому они относятся, если иное не предусмотрено п. 22 ст. 205 НК-2024 (п. 12 ст. 205 НК-2024);

– при возврате товаров (отказе от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшении стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, если доходы от реализации таких товаров (работ, услуг), имущественных прав освобождены от подоходного налога или не учитывались при исчислении подоходного налога в связи с применением особого режима налогообложения, расходы, учитываемые при налогообложении, уменьшаются в том отчетном периоде, в котором они были включены в налоговую базу (ч. 3 п. 14 ст. 205 НК-2024);

– к амортизируемому имуществу, отчисления от стоимости которого, учитываются в составе расходов при налогообложении доходов от осуществления предпринимательской, нотариальной деятельности не относится имущество, полученное плательщиком в порядке наследования, на безвозмездной основе, в том числе в случае освобождения плательщика от обязанности оплаты такого имущества (подп. 22.11 п. 22 ст. 205 НК-2024).

Изменен состав расходов ИП, нотариусов, которые не учитываются при налогообложении доходов от осуществления предпринимательской, нотариальной деятельности. 

Так к указанным расходам стали относиться расходы:

• компенсированные (возмещенные) в соответствии с законодательством иными лицами:

– в размере стоимости работ (услуг), оплаченных в их интересах плательщиками, которыми с этими лицами заключены трудовые или гражданско-правовые договоры;

– экспедиторам в соответствии с договором транспортной экспедиции, связанные с приобретением товаров (работ, услуг), имущественных прав в интересах этих лиц и не покрываемые вознаграждением экспедитора (подп. 24.5 п. 24 ст. 205 НК-2024);

• на приобретение проездных билетов на транспорт общего пользования для работников, работа которых носит разъездной характер, если эти работники на время исполнения служебных обязанностей обеспечиваются специальным транспортом (подп. 24.13 п. 24 ст. 205 НК-2024);

• расходы на оплату плательщиком-абонентом стоимости всех видов энергии, газа, воды за счет средств, полученных от субабонентов в виде возмещения ему этой стоимости (подп. 24.17 п. 24 ст. 205 НК-2024);

• остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов при их безвозмездной передаче, ином выбытии по основаниям, не связанным с их реализацией, а также расходы на такую безвозмездную передачу, иное выбытие (подп. 24.18 п. 24 ст. 205 НК-2024);

• отрицательные разницы, возникающие при переоценке имущества (денежных средств на валютных счетах в банках, кассах) в иностранной валюте при изменении Нацбанком курсов иностранных валют на дату совершения операции (подп. 24.19 п. 24 ст. 205 НК-2024).

Откорректирован порядок учета отдельных расходов при определении налоговой базы.

Вид расходов	Порядок учета
Расходы, связанные с приобретением товаров, сырья, материалов (комиссионные вознаграждения, таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку, хранение и иные расходы, связанные с приобретением товаров, сырья, материалов)	учитываются в составе расходов в размере их фактической оплаты в периоде, в котором они произведены (ч. 1 подп. 22.2 п. 22 ст. 205 НК-2024). Такие расходы плательщики вправе относить на увеличение стоимости приобретенных товарно-материальных ценностей (ч. 2 подп. 22.2 п. 22 ст. 205 НК-2024).
В 2023 г. такие расходы учитывались в составе расходов по мере их произведения либо в отчетном (налоговом) периоде, в котором получены доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (ч. 3 подп. 21.1 п. 21 ст. 205 НК-2023)
Расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств, за исключением указанных в подп. 22.15 п. 22 ст. 205 НК-2024, и иного имущества природоохранного назначения (очистные сооружения, золоуловители, фильтры, другие объекты, расходы на захоронение отходов, приобретение услуг организаций по приему, хранению и уничтожению отходов, очистке сточных вод)	учитываются в составе расходов по мере использования товаров (работ, услуг) в размере их фактической оплаты (ч. 2 подп. 22.8 п. 22 ст. 205 НК-2024)
В 2023 г. такие расходы учитывались в составе материальных расходов по мере их осуществления (подп. 21.7 п. 21 ст. 205 НК-2023)
Расходы на социальные нужды	учитываются в том периоде, в котором они фактически произведены (ч. 2 подп. 22.13 п. 22 ст. 205 НК-2024)
К расходам на социальные нужды также отнесены обязательные страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ч. 2 подп. 22.13 п. 22 ст. 205 НК-2024).

Уточнен перечень документов, подтверждающих произведенные расходы, а также требования к ним.

Так Законом № 327-З предусмотрено, что документами, подтверждающими расходы, признаются, в т.ч. первичные учетные документы, формы которых установлены плательщиком самостоятельно в случаях и порядке, определенных в учете доходов и расходов абз. 3 ч. 1 п. 16 ст. 205 НК-2024).

Определены дополнительные требования к первичному учетному документу (ч. 3, 5 п. 16 ст. 205 НК-2024):

• должен быть подписан лицом (лицами), ответственным (ответственными) за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, собственноручно либо с использованием средств связи и иных технических средств, компьютерных программ, информационных систем или информационных сетей, если такой способ подписания позволяет достоверно установить, что этот документ подписан лицом (лицами), ответственным (ответственными) за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления (факсимильное воспроизведение собственноручной подписи с помощью средств механического или другого копирования, электронная цифровая подпись или другой аналог собственноручной подписи, обеспечивающий идентификацию соответствующего лица (соответствующих лиц));

• может быть составлен плательщиком – участником хозяйственной операции единолично в случаях, установленных законодательством и п. 20 ст. 205 НК-2024.

При этом установлено, что Совмин определяет первичные учетные документы, в которых не допускается использование аналогов собственноручной подписи (за исключением ЭЦП) лица (лиц), ответственного (ответственных) за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления (ч. 4 п. 16 ст. 205 НК-2024).

Определен перечень документов, подтверждающих произведенные расходы, в зависимости от условий, при которых они были произведены.

Условия, при которых расходы были произведены	Документы, подтверждающие расходы
При приобретении товаров, сырья, материалов за пределами Беларуси (п. 17 ст. 205 НК-2024)	договоры (контракты) (при их наличии), транспортные (товаросопроводительные) документы, выданные продавцом – для подтверждения поступления приобретенных товаров, сырья, материалов (подп. 17.1 п. 17 ст. 205 НК-2024); платежные инструкции, документы, кассовые чеки, формируемые кассовым оборудованием – для подтверждения оплаты приобретенных товаров, сырья, материалов (подп. 17.2 п. 17 ст. 205 НК-2024)
При приобретении на территории Беларуси товаров, сырья, материалов у физических лиц, не являющихся ИП, за исключением применяющих налог на профессиональный доход (НПД)	акт закупки товаров, сырья, материалов по форме, определяемой МНС, если иное не предусмотрено законодательством (п. 18 ст. 205 НК-2024).
При аренде (лизинге) имущества у юрлиц, ИП и (или) физлиц, не являющихся ИП, за исключением применяющих НПД	договор аренды (лизинга) (подп. 19.1 п. 19 ст. 205 НК-2024); график лизинговых платежей — для договоров лизинга (подп. 19.2 п. 19 ст. 205 НК-2024); документы, подтверждающие уплату (зачет встречных однородных требований) арендной платы (лизинговых платежей) (подп. 19.3 п. 19 ст. 205 НК-2024)
При приобретении товаров, работ, услуг, включая аренду, у физлиц, применяющих НПД	сформированный в установленном законодательством порядке в приложении «Налог на профессиональный доход» документ, подтверждающий прием средств платежа (подп. 20.1 п. 20 ст. 205 НК-2024); первичный учетный документ, составленный плательщиком – участником хозяйственной операции единолично и подтверждающий поступление товаров, выполнение работ, оказание услуг (подп. 20.2 п. 20 ст. 205 НК-2024)
При приобретении на территории Беларуси у организаций и (или) ИП товаров по розничным ценам с использованием кассового оборудования	платежные документы, формируемые кассовым оборудованием, с приложением к ним: товарно-транспортных накладных или товарных накладных, включенных в перечень первичных учетных документов, определяемый Совмином, формы которых утверждаются уполномоченными госорганами, определенными в указанном перечне, включая составленные в виде электронных документов, созданных в порядке, установленном Совмином, – для товаров, предназначенных для последующей реализации (подп. 21.1 п. 21 ст. 205 НК-2024); товарных чеков, составленных продавцом товаров и содержащих информацию о совершенной хозяйственной операции, – для иных товаров (подп. 21.2 п. 21 ст. 205 НК-2024)