Налогообложение и бухгалтерский учет операций по договору простого товарищества (совместной деятельности) - часть 1

В последнее время отечественные коммерческие организации используют различные формы сотрудничества для достижения оптимальных решений по вложению и использованию имеющихся активов. Одним из видов такого сотрудничества является совместная деятельность.

 

Общие положения осуществления деятельности

В соответствии с п. 1 ст. 911 ГК¹ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совмест­но действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей законодательству цели.

Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели (далее – ИП) и (или) коммерческие организации (п. 2 ст. 911 ГК).

При ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором простого товарищества не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества (п. 1 ст. 914 ГК).

Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в т.ч. деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи (п. 1 ст. 912 ГК).

Если в качестве вклада по договору выступают объекты недвижимости, то они подлежат государственной регистрации в соответствии с требованиями Закона № 133-З².

Если же объекты недвижимости передаются вместе с земельными участками, на которых они расположены, следует учитывать нормы Указа № 667³, п. 1 ст. 262 ГК, ст. 3 Кодекса о земле⁴.

С точки зрения взаимоотношений применительно к бухгалтерскому учету и налогообложению это приводит к тому, что:

– участники, которые внесли имущество в качестве вклада в общее дело по факту осуществления такой деятельности, не ведут учет;

– ведущий товарищ одновременно оказывается в роли участника, который внес имущество в качестве вклада в общее дело для получения прибыли, по факту осуществления такой деятельности. Он ведут учет совместной деятельности отдельно от основной деятельности.

 

Постановка на учет в налоговый орган

Заключив договор о совместной деятельности, необходимо осуществить постановку на учет в налоговый орган.

Участник простого товарищества (договора о совместной деятельности), на которого в соответствии с договором простого товарищества (договора о совместной деятельности) возложено ведение дел этого товарищества либо который получает выручку по деятельности этого товарищества до ее распределения, исполняет налоговое обязательство этого товарищества (п. 4 ст. 14 НК⁵).

Справочно: местом нахождения простого товарищества признается место нахождения (место жительства) того его участника, на которого в соответствии с договором о совместной деятельности между участниками возложено ведение дел этого товарищества либо который получает выручку по деятельности этого товарищества до ее распределения (п. 3 ст. 16 НК).

Если иное не установлено ст. 70 НК, постановка на учет простого товарищества (участников договора о совместной деятельности) осуществляется по месту нахождения организации (месту жительства физического лица), на которую возложено ведение дел этого товарищества либо которая получает выручку от деятельности этого товарищества (договора о совместной деятельности) (п. 3 ст. 69 НК).

Постановка на учет осуществляется на основании заявления, подаваемого в налоговый орган по месту нахождения (месту жительства) участника простого товарищества, на которого в соответствии с договором о совместной деятельности воз­ложено ведение дел товарищества, не позднее десяти рабочих дней со дня заключения договора о совместной деятельности.

К заявлению по установленной форме (приложение 1 к постановлению № 96⁶) прилагаются:

– копии данного договора;

– доверенности, выданной участнику прос­того товарищества (договора о совместной деятельности), на которого в соответствии с этим договором возложено ведение дел товарищества (когда такие полномочия участнику не предоставлены договором), с одновременным предъявлением для сверки оригиналов таких документов (ч. 3 п. 5 ст. 69 НК).

Следовательно, организации, применяющие УСН, заключившие договор простого товарищества, обязаны с начала отчетного периода, в котором был заключен договор простого товарищества, перейти на применение общего порядка налогообложения.

Организации, заключившие договор простого товарищества, исчисляют налоги в общеустановленном порядке, как в отношении деятельности в рамках договора простого товарищества, так и в отношении деятельности, осуществляемой каж­дым товарищем отдельно.

 

Лицензирование

Кроме постановки на налоговый учет доверенное лицо обязано определить, не является ли намеченный для совместной деятельности вид экономической деятельности лицензируемым.

В соответствии с п. 54 Положения № 450⁷ при осуществлении вида деятельности на основании лицензии по договору простого товарищества право на осуществление этого вида деятельности принадлежит его участнику (юридическому лицу или ИП, являющемуся участником данного товарищества), имеющему соответствующую лицензию.

Поэтому для осуществления лицензионного вида деятельности лицензия должна быть у участника договора о совместной деятельности, на которого в соответствии с условиями заключенного договора возложены функции по осуществлению лицензируемого вида деятельности, а остальные участники договора о совместной деятельности могут не иметь лицензии.

 

Налог на добавленную стоимость (далее – НДС)

1. НДС при передаче вклада в товарищество

Объектами налогообложения НДС не признаются передача в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности):

– товаров (выполнение работ, оказание услуг), имущественных прав в качестве вклада участника простого товарищества (договора о совместной деятельности) в общее дело (за исключением товаров, отчуждаемых по условиям указанного договора другому участнику);

– товаров при разделе товаров, находившихся в общей собственности участников простого товарищества (договора о совместной деятельности);

– расходов, возмещаемых участнику в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) лицом, осуществляющим ведение общих дел (подп. 2.4 п. 2 ст. 115 НК).

Следовательно, так как передача вклада в товарищество не признается объектом обложения НДС, указывать сумму НДС в документах на передачу имущества (в товарно-транспортных накладных и т.д.) не следует.

 

2. НДС по деятельности товарищества

Участник простого товарищества (договора о совместной деятельности), на которого в соответствии с договором простого товарищества (договора о совместной деятельности) возложено ведение дел этого товарищества либо который получает выручку по деятельности этого товарищества до ее распределения, исчисляет НДС как обычная организация-плательщик и в установленном порядке создает электронные счета-фактуры (далее – ЭСЧФ), если иное не установлено ст. 131 НК (п.п. 1, 2 ст. 131 НК).

Вычет сумм НДС осуществляется на основании ЭСЧФ. Суммы НДС, указанные в полученных ЭСЧФ, подлежат вычету у плательщика после подписания этих ЭСЧФ. В свою очередь эти суммы, как и ранее, должны быть отражены в бухгалтерском учете и книге покупок (если она ведется). Кроме того, необходимо иметь установленные для вычета документы (по ввозимым товарам – декларация на товары либо налоговая дек­ларация (расчет) по налогу на добавленную стоимость, документы (их копии), подтверждающие факт уплаты НДС и т.д.) (п.п. 4, 5 ст. 132 НК).

 

Акцизы

1. При передаче вклада в товарищество

Реализацией (передачей) подакцизных товаров признаются передача плательщиком произведенных им подакцизных товаров в качестве взноса (вклада) в уставный фонд организаций, а также в качестве вклада по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) (подп. 2.9 п. 2 ст. 147 НК).

Плательщик обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья) соответствующую сумму акцизов. В первичных учетных документах соответствующая сумма акцизов указывается отдельной строкой (п. 5 ст. 160 НК).

При передаче организацией подакцизных товаров в качестве вклада участника договора простого товарищества в общее дело, а также при разделе подакцизных товаров, находившихся в общей собственности участников договора простого товарищества в первичных учетных документах указываются суммы акцизов, уплаченные при приобретении (ввозе) передаваемых подакцизных товаров, а в случае, если передаются подакцизные товары собственного производства, – суммы акцизов, исчисленные при такой передаче (п. 10 ст. 160 НК).

 

2. По деятельности товарищества

Простые товарищества являются плательщиками акцизов, в т.ч. в случаях (ст. 145, п. 1 ст. 147 НК):

– производства и реализации (передачи) ими подакцизных товаров на территории РБ;

– ввоза подакцизных товаров на территорию РБ;

– реализации (передачи) подакцизных товаров, ввезенных на территорию РБ.

 

Налог на прибыль

По общему правилу объектом обложения налогом на прибыль для белорусских организаций признается валовая прибыль – сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п.п. 1, 2 ст. 167 НК).

Внереализационными доходами (расходами) для целей НК признаются доходы (расходы), полученные (произведенные) плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 174, п. 1 ст. 175 НК).

 

1. При передаче вклада в товарищество

Согласно п. 3 ст. 178 НК при определении валовой прибыли простого товарищества не учитываются вклады участников простого товарищества в это товарищество.

Освобождение от налогообложения налогом на прибыль при налогообложении прибыли простого товарищества не применяется.

При определении валовой прибыли участников простого товарищества (за исключением вкладов в виде профессиональных и иных знаний, навыков и умений, а также деловой репутации и деловых связей) не учитываются доходы, полученные этими участниками при возврате их вкладов в это товарищество, а также при распределении прибыли простого товарищества, остающейся после налогообложения.

Убытки простого товарищества при определении валовой прибыли у его участников не учитываются.

Положительная разница между оценочной стоимостью имущества, передаваемого участником простого товарищества в качестве неденежного вклада в это товарищество, и остаточной стоимостью этого имущества учитывается при определении валовой прибыли участника, передающего это имущество.

Отрицательная разница между оценочной стоимостью имущества, передаваемого участником простого товарищества в качестве неденежного вклада в это товарищество, и остаточной стоимостью этого имущества не учитывается при определении валовой прибыли участника, передающего это имущество.

Участник простого товарищества, признаваемый плательщиком в отношении прибыли этого товарищества, ведет раздельный учет выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, а также затрат, связанных с деятельностью этого товарищества.

 

2. По деятельности товарищества

Суммы выручки и внереализационных доходов, а также затрат, связанных с деятельностью простого товарищества, у ведущего товарища не учитываются при определении валовой прибыли, по которой он признается самостоятельным плательщиком (ч. 7 п. 3 ст. 178 НК).

Начисленные участникам простого товарищества доходы при распределении прибыли товарищества не признаются дивидендами для целей обложения налогом на прибыль (подп. 2.4 п. 2 ст. 13 НК).

 

Налог на недвижимость

При передаче вклада в товарищество

По общему правилу согласно п. 1 ст. 227 НК объектами налогообложения налогом на недвижимость у плательщиков-организаций являются капитальные строения, за исключением объектов, перечисленных в п. 2 ст. 227 НК.

Следовательно, как отмечалось выше:

– передаваемые в качестве вклада по договору объекты недвижимости подлежат государственной регистрации в соответствии с требованиями ст. 913 ГК, Закона № 133-З;

– плательщиком налога на недвижимость после передачи будет являться товарищество (участник простого товарищества, на которого в соответствии с договором возложено ведение дел товарищества) (п. 4 ст. 14 НК).

 

Земельный налог

При передаче вклада в товарищество

Согласно требованиям ст. 236 НК плательщиками земельного налога являются организации и физические лица, которым земельные участки на территории РБ предоставлены на праве пожизненного наследуемого владения, постоянного или временного пользования либо предоставлены в частную собственность.

Выше отмечалось, что вкладами товарищей могут быть земельные участки, передаваемые в соответствии с требованиями Указа № 667.

Следовательно, при передаче земельных участ­ков в счет вклада по договору простого товарищества с соблюдением норм законодательства у ведущего товарища возникает обязанность по исчислению земельного налога.

Если предоставленный в установленном законодательством порядке земельный участок товарищем не передается в качестве вклада, а используется для ведения общих дел простого товарищества, то исчисление и уплата земельного налога производятся этим товарищем.

Продолжение следует

____________________________

¹Гражданский кодекс (далее – ГК).

²Закон от 22.07.2002 № 133-З «О государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним» (далее – Закон № 133-З).

³Указ от 27.12.2007 № 667 «Об изъятии и предоставлении земельных участков» (далее – Указ № 667).

⁴Кодекс о  земле от 23.07.2008 № 425-З.

⁵Налоговый кодекс (далее – НК).

⁶Постановление МНС от 31.12.2010 № 96.

⁷Положение о лицензировании отдельных видов деятельности, утв. Указом от 01.09.2010 № 450.