Командировки по-новому: исчисляем и уплачиваем подоходный налог правильно
При направлении работников в командировки законодательством установлено возмещение следующих расходов (ч. 2 ст. 95 ТК1):
по проезду к месту служебной командировки и обратно; по найму жилого помещения; за проживание вне места жительства (суточные); иные произведенные работником с разрешения или ведома нанимателя расходы.Порядок и размеры возмещения расходов при служебных командировках определяются Правительством РБ или уполномоченным им органом (ч. 3 ст. 95 ТК). Кроме того, нанимателям дано право устанавливать дополнительные трудовые и иные гарантии для работников по сравнению с законодательством о труде (ч. 3 ст. 7 ТК).
С 23.03.2019 вступило в силу Положение № 1762. Порядок и размеры возмещения командировочных расходов, как при командировании в пределах РБ, так и при командировании за границу, претерпели изменения по сравнению с ранее действовавшим.
Несмотря на то что возмещение командировочных расходов является компенсацией расходов, понесенных работниками в связи с выполнением трудовых обязанностей, не все возмещаемые расходы, связанные со служебными командировками, освобождаются от подоходного налога.
При оплате расходов на служебные командировки, как на территории РБ, так и за ее пределы, освобождаются от подоходного налога с физических лиц суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных законодательством (абз. 2 ч. 3 п. 4 ст. 208 НК3).
Порядок возмещения суточных изложен в гл. 3 Положения № 176. Размеры возмещения суточных:
– при командировках в пределах РБ установлены в Приложении 1 к Положению № 176 и составляют 9,0 руб. в сутки, в т.ч. и при однодневных командировках;
– при командировках за границу установлены в Приложении 2 к Положению № 176 и зависят от страны командирования.
Ситуация 1. Согласно Положению о командировках в пределах РБ, действующему в организации, при командировании в областные центры суточные выплачиваются в размере 120% от норм, установленных законодательством. Работник направлен в служебную командировку из г. Минск в г. Брест на 3 дня с 03.06.2019 по 05.06.2019. Ему выплачены суточные в размере 32,4 руб. (9,0 руб. х 120% х 3 сут.), где 9,0 руб. – размер возмещения согласно Приложению 1 к Положению № 176).
В данной ситуации от подоходного налога освобождаются суточные, выплаченные в пределах установленных норм, т.е. 27,0 руб. (9,0 руб. х 3 сут.). Сумма выплаченных сверх норм суточных составляет 5,4 руб. (32,4 руб. – 27,0 руб.) и подлежит обложению подоходным налогом.
Ситуация 2. Работник направлен в служебную командировку из г. Минска в г. Москву (РФ) для участия в международной конференции с 17.06.2019 по 21.06.2019. Согласно приглашению организаторов конференции 18, 19 и 20 июня все участники обеспечиваются трехразовым питанием и транспортом. Работнику выплачены суточные в размере 73,5 долларов США (30 долл. х 2 сут.+ 30 долл. х 15% х 3 сут.), где 30 долларов США – размер возмещения согласно Приложению 2 к Положению № 176).
До 23.03.2019 ч. 3 п. 25 Инструкции № 1154 было установлено, что если принимающая сторона обеспечивает командированных работников питанием и транспортом, но не выплачивает иностранную валюту на личные расходы, суточные выплачиваются в размере 15% от нормы страны командирования. Согласно ч. 2 п. 20 Положения № 176 в случае, если принимающая сторона согласно приглашению берет на себя расходы, связанные с обеспечением командированного работника питанием и транспортом в пределах места командировки, направляющая сторона выплату суточных не производит, за исключением времени нахождения в пути. В данной ситуации от подоходного налога освобождаются суточные, выплаченные в пределах установленных норм за 17 и 21 июня, в размере 60 долл. (30 долл. х 2 сут.).
За 18, 19 и 20 июня суточные выплате не подлежат, соответственно, сумма выплаченных суточных сверх норм составляет 13,5 долл. (73,5 долл. – 60 долл.) и подлежит обложению подоходным налогом.
Фактически произведенные и документально подтвержденные расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно, по найму жилого помещения. При непредставлении плательщиком документов, подтверждающих оплату указанных расходов, суммы такой оплаты освобождаются от подоходного налога с физических лиц в пределах норм (размеров), установленных законодательством (абз. 3 ч. 3 п. 4 ст. 208 НК).
Порядок возмещения расходов по проезду к месту командировки и обратно изложен в гл. 2 Положения № 176. Возмещение расходов производится на основании проездных документов (билетов). При отсутствии у работника проездных документов (билетов) к месту командировки и (или) обратно расходы по проезду возмещаются в размере 0,1 базовой величины в каждую сторону (п. 13 Положения № 176) независимо от страны командирования, что составляет 2,55 руб. (25,5 руб. х 0,1%, где 25,5 руб. – размер базовой величины).
Ситуация 3. Работник направлен в служебную командировку из г. Минска в г. Витебск с 19.06.2019 по 20.06.2019. По возвращении из командировки он не представил документы, подтверждающие произведенные расходы по проезду из Минска в Витебск по причине их утери. Наниматель возместил работнику расходы по проезду из Минска в Витебск по стоимости представленного проездного билета из Витебска в Минск, что составляет 13,5 руб., т.е. всего оплачено расходов 27,0 руб. (13,5 руб.+ 13,5 руб.).
В данной ситуации от подоходного налога освобождаются расходы по проезду из Минска в Витебск в размере 2,55 руб. как документально не подтвержденные, но оплаченные в пределах размеров, установленных законодательством, и из Витебска в Минск в размере 13,5 руб. как фактически произведенные и документально подтвержденные. Сумма оплаченных расходов по проезду сверх установленных размеров составляет 10,95 руб. (27,0 руб. – 13,5 руб. – 2,55 руб.) подлежит обложению подоходным налогом.
Порядок возмещения расходов по найму жилого помещения изложен в гл. 3 Положения № 176. Возмещение расходов осуществляется без представления подтверждающих документов в размерах, установленных в приложениях к Положению № 176: в Приложении 1 – при командировании в пределах РБ (ч. 1 п. 15 Положения № 176), в Приложении 2 – при командировании за границу (ч. 1 п. 16 Положения № 176). Возмещение расходов на основании подтверждающих документов установлено при командировании в пределах РБ в случае, когда расходы по найму жилого помещения превышают размеры, установленные в приложении 1, но не выше стоимости одноместного номера в гостинице проживания (ч. 2 п. 15 Положения № 176).
Ситуация 4. Работник 10.06.2019 направлен в однодневную служебную командировку из г. Минска в г. Москву (РФ). 10.06.2019 он прибыл самолетом в Москву в 11 ч 35 мин и вылетел обратно в 21 ч 10 мин. Расходы по найму жилого помещения возмещены в размере 140 долларов США без представления подтверждающих документов.
В данной ситуации сумма расходов по найму жилого помещения без представления подтверждающих произведенные расходы документов является оплаченной в пределах установленных законодательством норм и освобождается от подоходного налога.
Ситуация 5. Работник направлен в двухдневную служебную командировку из г. Минска в г. Могилев. Согласно проездным документам он прибыл в Могилев 10.06.2019 и выбыл 11.06.2019. Работником представлены документы, подтверждающие расходы на проживание в гостинице за 2 суток с 10.06.2019 по 11.06.2019 на сумму 150,0 руб. Нанимателем сумма расходов возмещена.
В данной ситуации от подоходного налога освобождается вся сумма оплаченных расходов по найму жилого помещения, т.к. они фактически произведены и документально подтверждены (независимо от стоимости одноместного номера в гостинице проживания).
Особое внимание следует обратить на п. 17 Положения № 176, согласно которому при оплате направляющей стороной жилого помещения возмещение расходов по найму жилого помещения не производится. По разъяснениям специалистов Минтруда и соцзащиты РБ (http://mintrud.gov.by), если работнику выдана корпоративная банковская карточка, на которую организация предварительно перечислила денежные средства, в т.ч. валютные, для последующей оплаты работником расходов по найму жилого помещения, то такая оплата считается оплатой жилого помещения направляющей стороной, и командированному работнику не выплачивается разница между установленным Положением № 176 размером возмещения расходов по найму жилого помещения и суммой фактически оплаченных им расходов посредством корпоративной банковской карточки.
В случае выплаты указанной разницы она подлежит обложению подоходным налогом как расходы по найму жилого помещения, документально не подтвержденные и выплаченные сверх установленных законодательством размеров.
Работник, оплативший проживание в командировке денежными средствами с корпоративной карты либо рассчитавшийся за жилье снятыми с этой карты наличными денежными средствами, должен представить подтверждающие документы по найму жилья. Иначе возникает задолженность работника перед организацией по израсходованным с корпоративной карты денежным средствам, которая подлежит возврату или удержанию из заработной платы в установленные законодательством сроки (п. 90, ч. 3 п. 93 Инструкции № 1175, п. 1 ч. 2 ст. 107 ТК). По истечении указанных сроков невозвращенная и неудержанная сумма подлежит обложению подоходным налогом. Датой получения дохода является первый день месяца, следующего за месяцем, в котором истек установленный законодательством срок для принятия распоряжения об удержании сумм задолженности в погашение неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса (п.п. 1.7 п. 1 ст. 213 НК).
Иные расходы на служебные командировки, произведенные с разрешения или ведома организации или индивидуального предпринимателя, признаваемых местом основной работы (службы) плательщика, оплачиваемые или возмещаемые в соответствии с законодательством (абз. 4 ч. 3 п. 4 ст. 208 НК).
Порядок возмещения иных расходов изложен в главе 4 Положения № 176. Иные расходы, возмещаемые командированным работникам, перечислены в п. 24 и 25 Положения № 176. Возмещение осуществляется по фактическим расходам на основании подтверждающих документов, и суммы возмещенных расходов освобождаются от подоходного налога в полном размере. Сумма оплаченных расходов, возмещение которых не предусмотрено Положением № 176, или произведенных без разрешения или ведома нанимателя, или не подтвержденных документально, подлежит обложению подоходным налогом.
Главой 7 Положения № 176 установлен специальный порядок возмещения расходов при направлении в служебные командировки водителей, осуществляющих международные автомобильные перевозки. Расходы по найму жилого помещения и суточные возмещаются без представления подтверждающих документов в виде общей выплаты в размере, определенном нанимателем, с соблюдением минимального и максимального размера, установленных п. 37 Положения № 176. Максимальный размер общей выплаты составляет:
– за время нахождения в пределах РБ – не более пятикратного размера суточных, установленного в приложении 1, т.е. 45,0 руб. (9 руб. х 5);
– за время нахождения за границей – до 150 евро включительно.
Соответственно, оплата расходов по найму жилого помещения и суточных в виде общей выплаты освобождается от подоходного налога в размерах, установленных нанимателем и не превышающих максимальный. Данное разъяснение содержится в п. 5 письма № 5-1-30/193 № 2-2-2-10/ 01283 № 1-2-12/22716.
Ситуация 6. Водитель транспортной организации, осуществляющей международные автомобильные перевозки, направлен в служебную командировку в Румынию сроком на 5 дней, с 17.06.2019 по 21.06.2019. День выбытия из РБ 17.06.2019, день прибытия 21.06.2019. Общая выплата при командировании в страны Европы нанимателем определена в сумме 115 евро в сутки, соответственно, водителю возмещено 575 евро (115 евро х 5 сут.).
В данной ситуации вся сумма освобождается от подоходного налога, т.к. не превышает размеров, установленных п. 37 Положения № 176 (независимо от того, что размеры возмещения при командировании в Румынию согласно Приложению 2 к Положению № 176 составляют: суточные 33 евро, найм жилого помещения 80 евро, что в сумме составляет 113 евро).
Согласно абз. 3 ч. 4 п. 4 ст. 208 НК аналогичный изложенному в настоящем материале порядок налогообложения подоходным налогом применяется к выплатам в возмещение расходов на служебные командировки, производимым не только по месту основной работы, но и по совместительству, а также к выплатам физлицам, выполняющим работы или оказывающим услуги по гражданско-правовым договорам, если такие выплаты предусмотрены указанными договорами.
При возникновении объекта налогообложения подоходным налогом необходимо учесть следующие нормы НК:
– дата фактического получения дохода в отношении расходов на служебные командировки, выплаченных сверх норм либо без представления подтверждающих документов, определяется как день составления авансового отчета об израсходованных суммах в служебной командировке (п.п. 1.6. п. 1 ст. 213 НК) и включается в доходы соответствующего месяца;
– доходы плательщика, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в бел. руб. по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на дату фактического получения доходов (ч. 1 п. 11 ст. 199 НК), т.е. на дату составления авансового отчета.
– к данным доходам не применяется освобождение, установленное п. 23 ст. 208 НК (доходы, не являющиеся вознаграждениями за исполнение трудовых или иных обязанностей доходы), т.к. служебная командировка – это поездка работника по распоряжению нанимателя на определенный срок в другую местность для выполнения служебного задания вне места его постоянной работы.
1Трудовой кодекс (далее – ТК).
2Положение о порядке и размерах возмещения расходов, гарантиях и компенсациях при служебных командировках, утв. постановлением Совмина от 19.03.2019 № 176 (далее – Положение № 176).
3Налоговый кодекс (далее – НК).
4Инструкция о порядке и условиях предоставления гарантий и компенсаций при служебных командировках за границу, утв. постановлением Минтруда и соцзащиты от 39.07.2010 № 115.
5Инструкция о порядках ведения кассовых операций и расчетов наличными денежными средствами, утв. постановлением Правления Нацбанка от 19.03.2019 № 117.
6Письмо Минфина, МНС, Минтруда и соцзащиты от 07.06.2019 № 5-1-30/193 № 2-2-2-10/01283 № 1-2-12/2271 «Об отдельных видах командировочных расходов».
