Когда возникает обязанность?

АУДИТОРСКОЕ заключение о бухгалтерской отчетности субъекта хозяйствования представляет мнение аудиторской организации о достоверности этой отчетности. Это официальный документ, имеющий правовое значение.

В соответствии со ст.13 Закона "О бухгалтерском учете и отчетности" в состав бухгалтерской отчетности входит аудиторское заключение, подтверждающее достоверность этой отчетности, если она в соответствии с законодательством подлежит обязательному аудиту.

Таким образом, аудируется бухгалтерская отчетность. Однако в других документах, включая Закон "Об аудиторской деятельности" и Правила аудиторской деятельности, речь идет о бухгалтерской (финансовой) отчетности, хотя нигде ее перечень не упоминается.

Отчетность белорусских субъектов хозяйствования подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке по критериям, установленным постановлением Совмина от 4.05.2001г. N 651. Одним из них является превышение объема выручки (валового дохода) ООО и ОДО 50 тысяч средних минимальных зарплат в год. В 2000г. эта сумма составляла 135 млн.руб., в 2001г. -- 322,9 млн.руб.

Отметим, что в большинстве стран основными критериями обязательного аудита являются стоимость активов, объем продаж, численность персонала и долговременность -- все эти показатели. Например, во Франции обязательному аудиту подлежат компании, где в течение 2-х лет подряд имелись хотя бы два из следующих показателей: выручка -- более 10 млн.франков, сумма активов -- 20 млн. франков, а число работников -- 50 человек. А в России эта обязанность наступает, если объем выручки субъекта хозяйствования (включая госпредприятия) за год превышает 500 тыс. минимальных зарплат или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года 200 тысяч "минималок". Это обоснованные решения. Ведь аудит призван обезопасить акционеров, партнеров, работников фирмы, иных заинтересованных лиц, определив, насколько стабильны деятельность и существование аудируемого субъекта.

При этом нигде не предусмотрено деление по периоду работы в месяцах, как это трактуется в Беларуси по отношению к организациям, которые функционировали неполный календарный год. Весьма проблематичным видится определение обязательности аудита в отношении ООО и ОДО в соответствии с разъяснением МНС от 2002-01-29г. N 7-1-10429. В нем рекомендовано определять необходимость проведения аудиторской проверки исходя из выручки (валового дохода) в размере (свыше) 50000-кратного размера средней минимальной зарплаты в год и... фактически проработанного времени.

Например, предприятие создано в июле и работало лишь полгода. Для проведения аудиторской проверки размер выручки (валового дохода) должен превышать 25000-кратный размер средней МЗП, т.е. половину установленного критерия. Но в соответствии со ст.14 Закона "О бухгалтерском учете и отчетности" отчетный год для всех организаций -- с 1 января по 31 декабря включительно, для вновь созданных организаций -- с даты их регистрации по 31 декабря. Полагаю, что вольная трактовка МНС критериев "подставляет" такие юридические лица. Для них возникает и проблема источников оплаты расходов на аудит. Ведь на себестоимость постановлением Совмина от 31.12.99г. N 2086 относятся затраты на проверку бухгалтерской отчетности исходя из годовой выручки. Речь идет не о каких-то промежуточных периодах, в противном случае такой параметр можно обязать вычислять и за месяц или квартал.

С ТАКОЙ же проблемой сталкиваются и субъекты хозяйствования, изменившие в течение года организационно-правовую форму, когда до реорганизации они подлежали обязательному аудиту (например, было УП -- стало ЗАО), или, наоборот, это стало их обязанностью после реорганизации.

В соответствии с п.2.2.10.6 Основных положений по составу затрат в себестоимость включается оплата аудиторских услуг по обязательной аудиторской проверке в пределах норм, установленных законодательством. Предельный размер расходов на оплату обязательного аудита, относимых на себестоимость, исчисляется от объема выручки (доходов банка, собранных страховых взносов) в проверяемом году, под которым, в соответствии с письмом Мин-фина от 2000-10-18г. N 13-1/10-167 и ГНК от 2000-11-11г. N 2-2-9/26605, понимается год, в котором проводится проверка (подписывается акт приемки-сдачи аудиторских услуг) вне зависимости от проверяемого периода.

Представляется, что это также вольная трактовка в отношении аудируемых организаций. Так, с одной стороны, проверке подлежат ООО или ОДО исходя из объема выручки за предыдущий год, а с другой -- расчет расходов, относимых на себестоимость, производится относительно выручки за год, в котором сдаются результаты аудита. Логичней было бы, сохранив критерий обязательного аудита, отнести на затраты текущего года данные расходы по выручке проверяемого года. Это тем более актуально, что к тому периоду, когда субъект хозяйствования наберет необходимый объем выручки, часть расходов "съест" инфляция.

Много вопросов возникает у субъектов хозяйствования при определении выручки от торговой деятельности и суммах НДС для определения расходов на аудит, относимых на себестоимость. Согласно разъяснению МНС от 2001-12-28г. N 2-1-8/12068 при исчислении предельных расходов на проведение аудиторской проверки предприятий торговли валовой доход определяется в виде разницы между выручкой за товар (с учетом налога на добавленную стоимость) и ценой приобретения товара (без НДС).

Минфин в письме от 8.02.2002г. N 15-10/105 дал следующий пример расчета указанного параметра: "Поскольку используемый при нормировании перечисленных расходов такой показатель, как "выручка продукции (работ, услуг)" (кредит сч.46 "Реализация продукции (работ, услуг)", включает в себя налог на добавленную стоимость (ст.48 Закона о бюджете на 2000г. и на 2001г., ст.45 Закона о бюджете на 2002г.), то и торговые и снабженческо-сбытовые предприятия, используя при нормировании показатель (валовой доход", -- к размеру валового дохода (как части выручки) должны добавлять часть НДС, приходящуюся на валовой доход.

Поскольку торговые и снабженческо-сбытовые предприятия при формировании продажной цены НДС рассчитывают на покупную стоимость товара и на торговую надбавку, а валовой доход определяется как выручка -- НДС -- покупная стоимость товара, то определить сумму налога, приходящуюся на валовой доход, возможно несколькими способами. Например:

  Если товар реализуется с разными ставкам налога, сначала рассчитывается удельный вес суммы валового дохода в объеме выручки от реализации товара без НДС [200: (1440--240)] = 0,167, а затем общая сумма НДС умножается на удельный вес (240 х 0,167 = 40 тыс.руб.).

В случае реализации товара по единой ставке НДС сумму валового дохода можно умножить на ставку налога:

200 х 20: 100 = 40 тыс.руб.

По одному и тому же вопросу даны различные разъяснения. Каким следует руководствоваться субъекту хозяйствования, чтобы не совершить ошибку? Впрочем, у других ведомств может быть и свое мнение по данной проблеме.

НЕ ОБЛЕГЧАЕТ ситуацию с обязательным аудитом разделение государством субъектов хозяйствования на "своих" -- с долей государственной собственности, и "чужих" -- не имеющих ее. Для первых Указом Президента от 2000-05-25г. N 293 "О мерах по усилению ведомственного контроля в Республике Беларусь" определено, что юридические лица с долей государственной собственности, у которых в отчетном периоде ведомственной контрольно-ревизионной службой проведены ревизии финансово-хозяйственной деятельности, освобождены от обязательных ежегодных аудиторских проверок, и аудиторское заключение им заменяет акт ведомственной ревизии. Как известно, у аудиторов существуют достаточно серьезные квалификационные и этические нормы, а на ревизоров эти требования не распространяются. Да и задачи аудита и ведомственной ревизии различны.

Кроме того, постановлением Совмина "О некоторых вопросах проведения аудиторской проверки юридических лиц негосударственной формы собственности" от 24.07.97г. N 938 установлено, что в случае проведения у юридических лиц проверки правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других платежей в бюджет инспекциями ГНК они освобождаются от аудиторской проверки за этот период только в части тех вопросов, которые были проверены налоговыми органами. Однако аудитор дает заключение по всей отчетности, а не по отдельным ее составляющим, т.е. данное разъяснение противоречит требованиям, которые предъявляются к аудиторам по вынесению мнения о достоверности отчетности. Аудиторы могут учесть результаты предыдущих проверок (в том числе налоговых) по аудируемому периоду, но не положиться на них. Исключить из плана и программы аудита рассмотрение расчетов с бюджетом по причине проверки этих вопросов инспекцией МНС аудиторы все равно не могут.

В то же время согласно письму МНС от 2002-01-29г. N 7-1-10/429 в случае получения аудиторского заключения, не подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности, по решению руководителя инспекции МНС может быть назначена внеплановая выездная налоговая проверка.

Такие решения связывают руки аудиторам, снижая эффективность их работы. Как видим, вопросов больше, чем ответов. Может быть, по мере развития законодательной базы аудита мы получим ответы на них?