Как учесть курсовые разницы, возникшие при приобретении автомобиля, до ввода в эксплуатацию

Транспортная организация приобрела автомобиль у резидента РБ.

Возникли следующие вопросы.

1. Как учесть курсовые разницы, возникшие при приобретении автомобиля, до ввода в эксплуатацию в бухгалтерском учете и при налогообложении прибыли (обязательства по договору выражены в белорусских рублях исходя их эквивалента евро)?

Первоначальная стоимость приобретенных ОС определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

– стоимость приобретения ОС;

– таможенные сборы и пошлины;

– проценты по кредитам и займам;

– затраты по страхованию при доставке;

– затраты на услуги других лиц, связанные с приведением ОС в состояние, пригодное для использования;

– иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом ОС и приведением их в состояние, пригодное для использования (п. 10 Инструкции № 26¹).

Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях (в т.ч. при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива), кроме случаев, указанных в п.п. 5, 6 Национального стандарта № 69², отражаются по Д-ту (К-ту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и К-ту (Д-ту) сч. 91 «Прочие доходы и расходы», если иное не установлено законодательством (п. 7 Национального стандарта № 69).

Таким образом, курсовые разницы, возникшие при приобретении ОС, до ввода основного средства в эксплуатацию относятся в бухгалтерском учете организации на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» и не формируют первоначальную стоимость ОС.

Бухгалтерский учет курсовых разниц, возникших до ввода ОС в эксплуатацию

Таблица

Содержание операции	Д-т сч.	К-т сч.
Отражены курсовые разницы, возникшие до ввода основного средства в эксплуатацию	91 «Прочие доходы и расходы» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.)	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др. (91 «Прочие доходы и расходы»)

Обратите внимание! Указом № 159³ предусмотрено, что коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2022 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2022 г. (п. 1 Указа № 159).

Согласно формулировке, приведенной в п. 1 Указа № 159, данный Указ распространяется на пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств. Следовательно, Указ № 159 не изменял порядка отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, возникающих при пересчете выраженной в официальной денежной единице РБ в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов, обязательств (в т.ч. и по договорам займа, предоставленным в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте).

В состав внереализационных доходов включаются курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте и (или) белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств, определяемые в порядке, установленном законодательством РБ (за исключением возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженной в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи) (подп. 3.20 п. 3 ст. 174 НК⁴).

В состав внереализационных расходов включаются курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте и (или) белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств, определяемые в порядке, установленном законодательством РБ, за исключением указанных в подп. 1.18 п. 1 ст. 173 НК и возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженной в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи (подп. 3.26 п. 3 ст. 175 НК).

При налогообложении не учитываются суммы курсовых разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте и (или) белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств, определяемых в порядке, установленном законодательством РБ, возникших в связи с осуществлением затрат, не учитываемых при налогообложении согласно ст. 173 НК и иным положениям законодательства (подп. 1.18 п. 1 ст. 173 НК).

При налогообложении не учитываются затраты на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества (подп. 1.8 ст. 173 НК).

Поскольку курсовые разницы, возникшие до ввода ОС в эксплуатацию, относятся в бухгалтерском учете организации на сч. 91 «Прочие доходы и расходы», т.е. не формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества (ОС), следовательно, на данную ситуацию нормы подп. 1.8 п. 1 ст. 173 НК не распространяются.

Таким образом, курсовые разницы, возникшие при приобретении ОС производственного назначения, до ввода ОС в эксплуатацию учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов и расходов.

Вопросы налогообложения курсовых разниц регулируются также Указом № 504⁵.

Напомним, что курсовые разницы, возникающие в течение календарного года, организации (за исключением банков) вправе включать в состав внереализационных доходов и (или) расходов при определении налоговой базы налога на прибыль:

– на даты, определяемые в соответствии со ст.ст. 174 и 175 НК, в течение налогового периода;

– либо в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.

Выбранный организацией порядок налогового учета курсовых разниц отражается в ее учетной политике и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (подп. 1.1 п. 1 Указа № 504).

Справочно: Указом № 143⁶предусмотрено, что выбранный организацией в соответствии с Указом № 504 порядок налогового учета курсовых разниц может быть изменен однократно в течение 2020 года путем внесения изменения в учетную политику этой организации и будет действовать в течение всего налогового периода (подп. 2.6 п. 2 Указа № 143).

Ответ: Курсовые разницы, возникшие при приобретении ОС, до ввода ОС в эксплуатацию относятся на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» и учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов и расходов.

2. Можно ли сумму входного НДС отнести на затраты?

Такого права у организации нет

Однако организация имеет право отнести сумму «входного» НДС на стоимость ОС.

Включаются в затраты плательщика, учитываемые при налогообложении, суммы НДС по товарам (за исключением ОС и нематериальных активов), работам, услугам, имущественным правам, использованным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, обороты по реализации которых освобождены от налогообложения в соответствии с законодательством (подп. 3.1 п. 3 ст. 133 НК).

Таким образом, сумму «входного» НДС при приобретении основного средства организация не имеет права отнести на затраты, учитываемые при налогообложении прибыли.

Суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе на территорию РБ товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая ОС и нематериальные активы, могут без их отражения на счетах учета НДС относиться плательщиками на увеличение стоимости этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 11 ст. 132 НК).

Таким образом, сумму НДС, предъявленную при приобретении ОС, организация имеет право отнести на увеличение его стоимости.

¹Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26.

²Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – Национальный стандарт № 69).

³Указ Президента от 12.05.2020 № 159 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее – Указ № 159).

⁴Налоговый кодекс (далее – НК).

⁵ Указ Президента от 31.12.2019 № 504 «О курсовых разницах» (далее – Указ № 504).

⁶Указ Президента от 24.04.2020 № 143 «О поддержке экономики» (далее – Указ № 143).