ИП в схеме дробления бизнеса: судебная практика и налоговые последствия

На основе анализа судебной практики рассмотрим, по каким признакам чаще всего выявляют схемы искусственного дробления бизнеса с участием индивидуальных предпринимателей, а в каких случаях разделение бизнеса будет выглядеть обоснованным.

Наличие нескольких субъектов хозяйствования у одного владельца позволяет распределять ресурсы и риски по различным направлениям. В то же время законным является только такое деление бизнеса, которое приносит или способно принести экономическую выгоду, никак не связанную с необоснованным снижением налоговой нагрузки. Если же основной целью разделения стало получение налоговых преимуществ, то речь уже идет о дроблении бизнеса, которое с большой долей вероятности привлечет внимание налоговых органов.

База для пересчета налогов – «общий котел» выручки

При установлении факта дробления бизнеса финансовые результаты работы формально отдельных субъектов хозяйствования объединяются в результат одного субъекта, которому и доначисляются налоги и пени. Как показывает судебная практика, фискальный орган может «присоединить» как выручку индивидуального предпринимателя к выручке юридического лица (пример 1), так и выручку юрлица к выручке ИП (пример 2).

Пример 1

ООО сдавало принадлежащее обществу недвижимое имущество в аренду двум ИП, а те в свою очередь – то же имущество в субаренду. При этом ИП были совладельцами и одновременно сотрудниками ООО, а также состояли в близком родстве между собой. При такой схеме ООО экономило на уплате НДС, налога на прибыль, а также налога с доходов, полученных физическими лицами путем обналичивания денежных средств через счета ИП.

На основании ст. 33 НК выручка обоих ИП от сдачи в субаренду помещений, принадлежащих ООО, признана выручкой самого общества. Также ООО признано фактическим источником выплаты дохода, полученного физическими лицами Л.А.С. и Л.И.А. Все налоговые обязательства были пересчитаны, доначислены налоги и пени (постановление по делу № 153ЭАП2124, портал court.gov.by).

Пример 2

По результатам внеплановой проверки налоговый орган заключил, что ИП К. путем регистрации дополнительных субъектов хозяйствования (УП и двух ИП – Ч. и М.), имеющих право на применение УСН, и передачи им объектов недвижимости для последующей сдачи в аренду произвел уменьшение общей суммы налогов, подлежащей уплате в бюджет.

При оспаривании предпринимателем решения налоговой суд пришел к выводу, что основной целью совершения ИП К. хозяйственных операций по отчуждению имущества являлась не конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а получение необоснованных преимуществ в налогообложении путем формального соблюдения требований действующего законодательства. Это позволило ИП применять упрощенную систему налогообложения без уплаты НДС и подоходного налога, которые подлежали бы уплате в случае самостоятельного осуществления им деятельности по сдаче в аренду недвижимого имущества.

Выручка ИП Ч., ИП М. и УП признана выручкой ИП К., с последнего взысканы НДС, подоходный налог с физических лиц (постановление по делу № 154ЭАП2218/А/К, портал court.gov.by).

Как происходит расчет обязательств

Как видим, доходы субъектов хозяйствования, признанных зависимыми участниками схемы дробления бизнеса, включаются в доход лица, которого посчитали организатором схемы и основным ее бенефициаром. Последнему и доначисляются налоги и пеня за несвоевременную их уплату.

При таком объединении выручки возможны два варианта расчета неуплаченных обязательств:

1) налоги, уплаченные субъектами, выручка которых присоединяется, возвращаются плательщикам;

2) уплаченные «присоединяемыми» субъектами налоги принимаются в зачет не уплаченных основным бенефициаром схемы налогов и, как следствие, не возвращаются плательщикам. На оставшуюся сумму доначисляются налоговые обязательства и пеня.

Пример 3

Хозяйственное общество действовало по схеме, аналогичной описанной в примере 1, т.е. сдавало объекты недвижимости в аренду индивидуальным предпринимателям, которые далее сдавали данные объекты в субаренду. При проведении проверки налоговыми органами установлена взаимозависимость ИП и ООО, выразившаяся в том, что:

– ИП выполняли трудовые функции в ООО;

– у них отсутствовали собственные материальные ресурсы (офисы располагались на территории ООО, собственной недвижимости у ИП не было);

– ООО не получало экономической выгоды от совершенных сделок (имущество сдавалось в аренду ИП по нерыночным ценам, в то время как другим субъектам хозяйствования аналогичное имущество сдавалось в десятки раз дороже);

– доходы, полученные предпринимателями, передавались ООО в качестве займов, а также снимались ими в качестве личных доходов.

Эти и иные признаки позволили привлечь ООО к налоговой ответственности. Доходы ИП были включены в общий доход ООО. ИП были уведомлены, что они вправе представить налоговые декларации (расчеты) с внесенными изменениями и (или) дополнениями по исчисленным в связи с предпринимательской деятельностью доходам в порядке, установленном п. 6 ст. 40 НК. После представления предпринимателями деклараций излишне уплаченные ими суммы налогов зачтены по их заявлениям в счет исполнения налогового обязательства хозобществом*.

На чем чаще всего попадаются бизнесмены

Оценка наличия разумной, деловой цели и экономического смысла в совершаемых субъектом хозяйствования сделках происходит на основании критериев (признаков дробления бизнеса), установленных постановлением Совмина от 15.07.2022 № 465 «Об особенностях оценки отдельных хозяйственных операций».

Для схем дробления бизнеса с участием ИП наиболее распространенными признаками являются следующие.

• Взаимозависимость субъектов. Она может быть как прямой (родственные связи), так и косвенной (фактическая возможность влиять на принимаемые решения).

Пример 4

По одному из судебных дел доказательствами, свидетельствующими о создании схемы уклонения от уплаты налогов, послужили установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства:

– деление бизнеса произошло между несколькими лицами, находящимися в родственных отношениях, применяющими специальные системы налогообложения, и не было обусловлено экономическими и организационными причинами;

– применение схемы оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех ее участников, в т.ч. на их налоговые обязательства;

– участники схемы продолжили осуществлять аналогичный вид экономической деятельности.

• Отсутствие у субъектов хозяйствования собственных ресурсов для осуществления деятельности, как в примере 3. Причем для исключения подозрений в незаконной минимизации налогов ресурсы субъектов не должны пересекаться (не может быть общих складов, станков, рабочих кабинетов и даже компьютеров).

• Отсутствие экономического смысла в действиях плательщика. При оценке наличия оснований для отнесения ситуации к схеме дробления бизнеса фискальные органы и суд учитывают, действует ли субъект хозяйствования при совершении каждой сделки в своих интересах и на свой риск. Передача денег в виде беспроцентных займов другому лицу на длительные сроки, дарение не являются экономически выгодной сделкой, а рассматриваются фискальными органами как перераспределение ресурсов.

Пример 5

Проверкой установлено, что гражданин Т., являясь индивидуальным предпринимателем, передал по договору дарения 1/2 доли в праве собственности на капитальное строение своему брату. При этом данное имущество приносило ИП доход от предпринимательской деятельности в виде сдачи его в аренду и не было связано с несением производственных и иных затрат. Более того, данное имущество являлось единственным источником получения ИП Т. дохода.

Поскольку данные действия не имели явного экономического смысла, налоговые органы расценили ситуацию как созданную искусственно, когда видимость действий одного лица прикрывает фактическую деятельность второго.

• Осуществление участниками схемы идентичных и (или) связанных между собой направлений деятельности. Разумной целью деления бизнеса должно быть получение большей прибыли. Разделение же одного и того же направления на несколько субъектов хозяйствования, скорее, принесет обратный экономический эффект – необходимо арендовать больше офисов, нанимать больше персонала и т.п. Поэтому в случае, если разделенные субъекты получают налоговые преференции, владельцу бизнеса придется обосновать экономическую выгоду такого разделения.

• Применение специальных режимов налогообложения. Внимание проверяющих всегда привлекают такие схемы построения бизнеса, когда экономия на налогах достигается благодаря искусственному соблюдению критериев для применения специальных режимов налогообложения (например, УСН).

Пример 6

Контролирующим органом установлено, что ИП Л. в целях снижения совокупной налоговой нагрузки «разделила» свою деятельность на четыре субъекта, применяющих УСН. Такими субъектами стали сама Л., ее дочь (ИП Б.), супруг (ИП Л.А.) и ИП К. Схема позволила использовать преимущества УСН, не превышая порог, требующий уплаты НДС, и не уплачивать подоходный налог. Оба налога подлежали бы уплате в бюджет, если бы весь доход от фактически осуществляемой ИП Л. деятельности приходился на нее одну.

ИП Л. были доначислены налоги и пеня за несвоевременное исполнение обязательств. Не согласившись с вынесенным решением, ИП Л. обжаловала его в экономический суд. Суд пришел к выводу, что:

– субъекты находились в юридической, экономической, организационной и неформальной взаимозависимости;

– вид деятельности предпринимателей аналогичен (распиловка, строгание и пропитка древесины);

– выручка у всех ИП достигала порогового значения по критерию применения УСН;

– субъекты не располагали активами для самостоятельного ведения деятельности, все документы находились по одному адресу, электронное декларирование осуществлялось с одного IP-адреса и др.

Все это послужило основанием для отказа ИП Л. в заявленных требованиях.

Когда деление бизнеса будет оправданным

Разделение бизнеса может быть признано правомерным, если плательщик докажет экономическую целесообразность такого шага и фактическую самостоятельность вновь созданных субъектов хозяйствования. В пользу налогоплательщика говорят, к примеру, следующие аргументы:

– юрлица создавались, ИП регистрировались в разное время по мере необходимости развития бизнеса по определенным направлениям;

– отделившиеся субъекты специализируются на определенных видах деятельности, которыми другие субъекты не занимаются, имеют собственные клиентские базы;

– каждый из плательщиков самостоятельно ведет бухгалтерию;

– созданные субъекты обладают собственными трудовыми и материальными ресурсами, производственными мощностями и т.д.;

– деление бизнеса приносит экономический эффект, не связанный с уклонением от уплаты налогов.

В настоящее время многие индивидуальные предприниматели готовятся к переходу в коммерческие организации. Однако следует помнить, что новая компания, созданная в результате «бесшовного перехода», будет отвечать по неисполненным налоговым обязательствам ИП. Входя в состав такой коммерческой организации, участникам необходимо осознавать, что существует риск привлечения ее к ответственности, в т.ч. по налоговым долгам ИП, участвовавшего в схеме дробления бизнеса.

*Примеры 3–6 приводятся по банку судебных решений