Бухгалтерский учет у застройщика

Застройщик осуществляет строительство объекта недвижимости, часть площадей которого будет передана дольщикам (юридическим лицам), а часть принята застройщиком к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств и (или) готовой продукции. Строительные работы выполняются соб­ственными силами застройщика.

Общая стоимость строительных работ, выполненных собственными силами застройщика, составляет 500 000,00 руб.

Удельный вес передаваемых дольщикам площадей в общей площади объекта строительства – 80%.

Удельный вес остающихся площадей у за­стройщика – 20%.

Как отразить в бухгалтерском учете за­стройщика передачу объекта (части объекта строительства) дольщику?

Порядок формирования в бухгалтерском учете заказчика (застройщика) в строительной деятельности стоимости объекта строительства при возведении, реставрации, реконструкции посредством отражения затрат на возведение, реставрацию, реконструкцию в бухгалтерском учете организаций (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций) определен Инструкцией № 10¹ (п. 1 Инструкции № 10).

Инструкция № 10 применяется в т.ч. при осуществлении застройщиком строительства объектов в интересах третьих лиц (дольщиков).

Порядок признания доходов в бухгалтерском учете определен Инструкцией № 102².

В соответствии с п. 20 данной Инструкции выручка от выполнения работы, оказания услуги с длительным циклом выполнения или оказания может быть признана в бухгалтерском учете по мере готовности работы, услуги и приемки заказчиком отдельных этапов или по завершении выполнения работ, оказания услуги в целом.

Выручка от выполнения определенной работы, оказания определенной услуги признается в бухгалтерском учете по мере готовности работы на основании степени готовности работы, услуги, согласованной сторонами договора на выполнение работы, оказание услуги, если возможно определить указанную степень готовности на отчетную дату.

Выручка от выполнения определенной работы, оказания определенной услуги с длительным циклом выполнения или оказания признается в бухгалтерском учете по завершении выполнения работы, оказания услуги в целом, если нельзя определить степень готовности работы, услуги на отчетную дату.

В соответствии с договором долевого строительства застройщик обязуется за счет средств дольщика обеспечить строительство объекта долевого строительства и передать его дольщику.

Согласно п. 1 ст. 10 Закона № 57-З³ каждая хозяйственная операция подлежит оформлению ПУД.

Фактом, подтверждающим исполнение обязательств застройщика по обеспечению строительства, является подписание акта приемки-передачи объекта долевого строительства.

При этом выручка от реализации строительных работ должна признаваться на дату подписания акта приемки-передачи объекта долевого строительства каждому дольщику в размере стоимости работ, приходящейся на каждого дольщика.

При осуществлении заказчиком, застройщиком строительства в интересах третьих лиц (в т.ч. дольщиков) затраты, учтенные заказчиком, застройщиком на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы», не являются вложениями в долгосрочные активы заказчика, застройщика. По окончании строительства заказчик, застройщик должен передать третьему лицу (в т.ч. дольщику) фактически произведенные затраты по строительству (п. 52 Инструкции № 10).

Таким образом, передача объекта (его части) дольщику осуществляется на основании оформ­ленного заказчиком, застройщиком (п. 53 Ин­струкции № 10):

1) акта приемки-передачи объекта долевого строительства;

2) акта на передачу затрат, произведенных при создании объекта (типовая форма С-17 «Акт на передачу дольщику затрат, произведенных при создании объекта», рекомендованная к применению в соответствии с постановлением № 3⁴).

При этом в акте на передачу затрат, произведенных при создании объекта, оформленного для дольщика (юридического лица), должна быть указана следующая информация (п. 52 Инструкции № 10):

– наименование объекта учета;

– сумма фактических затрат по строительству объекта;

– процент долевого участия;

– сумма фактических затрат по строительству, приходящихся на долю дольщика;

– сумма НДС, приходящегося на долю дольщика;

– сумма оплаты по договору;

– сумма фактических затрат по строительству в пределах суммы договора;

– сумма НДС, приходящегося на долю дольщика в пределах суммы договора;

– сумма переоценки, приходящейся на долю дольщика (справочно).

Стоимость строительных работ (части строительных работ), выполненных собственными силами застройщика, до даты отражения фактической передачи затрат третьим лицам (в т.ч. дольщикам) должна быть предварительно отражена на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» для целей их дальнейшего списания на сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» при передаче фактических затрат по строительству объекта дольщикам (п. 58 Инструкции № 10).

Следует обратить внимание, что действующим законодательством, в т.ч. Инструкцией № 10, не определен порядок отражения подобных хозяйственных операций. В этой связи следует учитывать, что если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок может быть разработан организацией самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством. При этом корреспонденция счетов составляется исходя из содержания хозяйственной операции (п. 5 ст. 9 Закона № 57-З, п. 4 Инструкции № 50⁵).

Согласно п. 68 Инструкции № 10 стоимость оказанных третьим лицам (в т. ч. дольщикам) услуг заказчика, застройщика является для заказчика, застройщика доходом по текущей деятельности, который в периоде подписания первичного учетного документа, подтверждающего факт оказания услуг, отражается по Д-ту сч.сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и К-ту сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг»).

Таким образом, отнесение стоимости строительных работ (части строительных работ), выполненных собственными силами застройщика, на увеличение стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете застройщика может быть отражено в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 08 – К-т сч. 90-1 – отражена выручка от реализации строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами застройщика.

Следует также учитывать, что поскольку в рассматриваемой ситуации застройщик осущест­вляет строительство объекта долевого строительства не только в интересах третьих лиц (дольщиков), но и в своих собственных, то в этом случае часть объекта будет принята застройщиком к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с отражением на сч. 01 «Основные средства» либо сч. 43 «Готовая продукция» (в случае строительства объектов для дальнейшей реализации).

Стоимость объекта (части объекта), возводимого заказчиком, застройщиком, дольщиком для собственного потребления, отражается по Д-ту сч. 01 «Основные средства», Д-ту сч. 43 «Готовая продукция» (в случае строительства объекта для дальнейшей реализации) и К-ту сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» с составлением акта о приеме-передаче основных средств по форме, установленной постановлением Минфина № 23⁶ (п. 56 Инструкции № 10).

Соответственно по Д-ту сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» и К-ту сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг») будет отражена только стоимость строительных работ, выполненных собственными силами застройщика в части объемов выполненных для третьих лиц (дольщиков). Указанная часть стоимости может быть определена застройщиком исходя из соотношения удельного веса критерия, который использовался застройщиком для определения части затрат, приходящихся на каждый из объектов, которые передаются дольщикам либо принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств либо готовой продукции застройщиком (таким критерием распределения выступает площадь объекта строительства (в кв.м), на основании которой определяется процент долевого участия каждого из дольщиков).

В рассматриваемом случае на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» у застройщика будет отражена только часть выручки от реализации строительных работ, выполненных собственными силами застройщика и приходящихся на дольщиков:

Д-т сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» – К-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг») (500 000 руб. х 80% = 400 000 руб.).

---

¹Инструкция о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10).

²Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).

³Закон РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).

⁴Постановление Минстройархитектуры от 23.01.2013 № 3 «О примерных формах учетных документов в строительстве».

⁵Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50.

⁶Постановление Минфина от 22.04.2011 № 23 «Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов».