Бухгалтерский и налоговый учет расходов по консервации основных средств (окончание)
Начало см. Информбанк № 88 от 26 ноября 2019 г.
Бухгалтерский учет
Документальное оформление
При оформлении операций по консервации объектов основных средств необходимо правильно и в полном объеме документально оформить необходимые операции. В соответствии с требованиями п. 1 ст. 10 Закона № 57-З1 каждая хозяйственная операция подлежит оформлению ПУД.
При этом ПУД, если иное не установлено Президентом, должны содержать следующие сведения (п. 2 ст. 10 Закона № 57-З):
– наименование документа, дату его составления;
– наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя, являющегося участником хозяйственной операции;
– содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;
– должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.
ПУД могут содержать иные сведения, не являющиеся обязательными.
Наряду с ПУД составляются иные, которые могут служить основанием для оформления ПУД.
К вносимым на рассмотрение в Правительство РБ проектам постановлений Совмина, а также направляемым на согласование в соответствии с п.п. 22 и 23 Положения № 6832 предложениям прилагаются документы, приведенные в п. 10 вышеназванного документа:
– справка-описание имущества;
– экономическое обоснование консервации имущества;
– копия инвентарной карточки учета основных средств на консервируемое имущество;
– копия свидетельства (удостоверения) о государственной регистрации имущества;
– копия технического паспорта;
– справка о балансовой (восстановительной) и оценочной стоимости на дату оценки;
– ведомость инвентаризации и оценки;
– копии решений о консервации имущества в предшествующие периоды;
– отчет о реализации мероприятий по дальнейшему использованию, перепрофилированию либо отчуждению имущества.
Справочно: согласно п. 7 Инструкции № 263 аналитический учет основных средств по инвентарным объектам ведется в инвентарных карточках учета основных средств или в иных регистрах аналитического учета.
Решение о расконсервации основных средств организации оформляется распорядительным документом (приказом, распоряжением), в котором определяются:
– состав комиссии по проведению расконсервации основных средств организации, порядок и срок ее работы;
– перечень основных средств, подлежащих расконсервации, с указанием инвентарных номеров;
– основные мероприятия по расконсервации, порядок их финансирования;
– мероприятия по дальнейшему использованию, перепрофилированию основных средств либо их отчуждению в соответствии с законодательством;
– лица, ответственные за проведение работ по расконсервации.
При оформлении распорядительного документа следует руководствоваться п.п. 92–102 Инструкции № 44.
Приказом утверждается план мероприятий по проведению расконсервации.
По итогам работы комиссии по проведению расконсервации основных средств организации составляется акт о расконсервации, в котором указываются:
– дата начала и окончания работы комиссии, ее состав;
– перечень расконсервированных основных средств и их остаточная стоимость на первое число месяца, в котором начнется осуществление производственной деятельности;
– лица, ответственные за соблюдение установленного режима расконсервации.
Акт о расконсервации подписывается членами комиссии и утверждается ее председателем. На его основании комиссия по амортизации принимает решение о возобновлении амортизации по выводимому из консервации объекту, а также в отношении налога на недвижимость.
Организация обязана в течение одного месяца после утверждения акта о расконсервации основных средств представить указанный акт в налоговые органы по месту постановки на учет и по месту расположения объектов недвижимого имущества (при наличии таких объектов за пределами административно-территориальной единицы, на территории которой организация состоит на учете).
Амортизация
Инструкция № 37/18/65 определяет условия регулирования процесса их воспроизводства коммерческими и некоммерческими организациями и ИП (далее – организации, если не указано иное) в деятельности путем осуществления амортизационных отчислений в установленные сроки с применением установленных способов и соответствующих правил.
По основным средствам, находящимся на консервации, амортизация не начисляется (приложение 4 к Инструкции № 37/18/6, ч. 3 п. 17 Положения № 683).
При передаче в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации (расконсервации), амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным):
– линейным или нелинейным – начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию (п. 34 Инструкции № 37/18/6);
– производительным – исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта, начиная с даты их ввода в эксплуатацию (п. 43 Инструкции № 37/18/6).
При изменении порядка начисления амортизации вне зависимости от причин такого изменения базой для расчета амортизационных отчислений является недоамортизированная стоимость объекта.
Нормы амортизации определяются исходя из остаточного нормативного срока службы/остаточного срока полезного использования объекта (за исключением производительного способа ее начисления).
Согласно п. 67 Инструкции № 37/18/6 остаточный нормативный срок службы/остаточный срок полезного использования каждого объекта на дату изменения порядка начисления амортизации исчисляется как разница между нормативным сроком службы/сроком полезного использования, действующим на дату изменения порядка начисления амортизации, с учетом возможного пересмотра в случаях, указанных в п. 24 Инструкции № 37/18/6, и сроком фактической эксплуатации данного объекта на дату изменения порядка начисления амортизации (полных лет, месяцев).
В бухгалтерском учете начисленная амортизация после передачи в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации, относится в Д-т сч.сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсч. учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию».
Расходы по консервации (расконсервации) объекта незавершенного строительства в аналитическом учете отражаются по Д-ту сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетами материалов, ценностей, расчетов, финансирования и иными счетами и показываются по стр. 140 в разделе I актива бухгалтерского баланса организации.
Расходы в период консервации
Организации при принятии решения о консервации объектов основных средств несут затраты по их консервации, в период консервации и расконсервации. В связи с этим для целей бухгалтерского учета весьма актуальным является определение источника покрытия таких затрат.
Справочно: согласно п. 2 Инструкции № 1026 затраты – стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах.
Расходы – уменьшение экономических выгод в результате уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала организации, не связанному с его передачей собственнику имущества организации, распределением между учредителями (участниками) организации (ст. 1 Закона № 57-З).
В соответствии с п. 32 Инструкции № 102 расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним. Однако в рассматриваемой ситуации никаких доходов от консервации объекта основных средств нет.
Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признаются в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены (абз. 2 п. 32 Инструкции № 102).
Расходы отражаются на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») и сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (субсч. 91-4 «Прочие расходы»).
Однако в самой Инструкции № 102 не приведена методика отражения операций по консервации объектов, а также конкретные счета для отражения таких операций. Не оговорены они отдельно и в Инструкции № 507.
По мнению автора, отражение таких расходов зависит от того, объектом какой деятельности являлся законсервированный объект:
– по прочей текущей деятельности – в бухгалтерском учете такие расходы отражаются на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») (абз. 20 п. 13 Инструкции № 102; ч.ч. 1 и 19 п. 70 Инструкции № 50);
– по инвестиционной деятельности – в бухгалтерском учете такие расходы отражаются на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (субсч. 91-4 «Прочие расходы») (абз. 14 п. 14 Инструкции № 102; ч. 9 п. 71 Инструкции № 50).
Справочно: согласно п. 2 Инструкции № 102:
– инвестиционная деятельность – деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика, осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации;
– текущая деятельность – основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности.
Таким образом, расходы по содержанию основных средств, находящихся на консервации, в зависимости от вида объекта могут отражаться в бухгалтерском учете на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») либо на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (субсч. 91-4 «Прочие расходы»).
Как отмечалось выше, для целей налогообложения налогом на прибыль отражаются в сoстaве внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, если консервация осуществлена в соответствии с законодательством.
Финансирование работ по консервации основных средств осуществляется за счет собственных средств организаций (п. 13 Положения № 683). Чтобы определить состав и сумму предполагаемых расходов по консервации объектов основных средств организацией составляется смета, в которой приводятся указанные в п. 12 Положения № 683 мероприятия, осуществление которых планируется в период консервации:
– подача в консервируемые помещения электро- и теплоэнергии, воды в минимальных объемах, необходимых для обеспечения пожарной безопасности и сохранности зданий, сооружений, оборудования, иного имущества;
– принятие мер, исключающих возможность пребывания в консервируемом помещении лиц, кроме работников охраны и дежурного персонала;
– осмотр и техническое обслуживание зданий, сооружений, оборудования, иного имущества для поддержания их в рабочем состоянии и обеспечения безопасности;
– принятие мер, исключающих использование законсервированных основных средств для выпуска продукции (выполнения работ, оказания услуг) до принятия решения об их расконсервации.
Бухгалтерский учет операций по консервации объектов основных средств, а также связанных с ней расходов
|
№ п/п |
Д-т сч.,субсч. |
К-т сч., субсч. |
Содержание хозяйственных операций |
|
1 |
01, 03 |
01, 03 |
Отражен перевод объектов ОС на консервацию |
|
2 |
90-10, 91-4 |
10, 23, 44, 60, 70, 69, 76-2 и др. |
Отражены расходы по консервации и поддержанию объектов консервации, а также выводу их из консервации |
|
3 |
01, 03 |
01, 03 |
Перевод объектов с консервации в эксплуатацию (расконсервация) |
Нарушение требований по консервации
Консервация – мера вынужденная. Организации прибегают к консервации в исключительных случаях. Соблюдение требований и условий по консервации, обслуживанию законсервированных объектов и их расконсервация контролируются соответствующими государственным органами.
В случае выявления специалистами контролирующих (надзорных) органов нарушения требований и условий по консервации, обслуживанию законсервированных объектов и их расконсервации могут применяться санкции. Так, согласно ст. 15.2 КоАП8 нарушение требований экологической безопасности при проектировании, размещении, строительстве, вводе в эксплуатацию или в процессе эксплуатации, консервации, ликвидации промышленных, научных или иных объектов влечет наложение штрафа в размере от десяти до сорока базовых величин, на ИП – от тридцати до двухсот базовых величин, а на юридическое лицо – от сорока до пятисот базовых величин.
Невыполнение требований по приведению консервируемых или ликвидируемых горных выработок и буровых скважин в состояние, обеспечивающее безопасность населения, а также требований по сохранению месторождений, горных выработок и буровых скважин на время консервации влечет наложение штрафа в размере от десяти до тридцати базовых величин, на ИП – от десяти до ста базовых величин, а на юридическое лицо – до пятисот базовых величин (ст. 15.19 КоАП).
1Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).
2Положение о порядке консервации основных средств, утв. постановлением Совмина от 22.05.2003 № 683 (далее – Положение № 683).
3Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26.
4Инструкция по делопроизводству в государственных органах, иных организациях, утв. постановлением Минюста от 19.01.2009 № 4.
5Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6).
6Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
7Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).
8Кодекс об административных правонарушениях (КоАП).
