Аудиторское заключение – 2018: — что надо учесть при составлении
Продолжим комментировать изменения в национальные правила аудиторской деятельности (далее – ПАД), которые были внесены постановлением Минфина от 11.12.2017 № 47 (далее – постановление № 47) и вступили в силу с 01.01.2018 г. (начало см. «ЭГ» № 23, Информбанк, с. 5–9).
В частности, внесены изменения в ПАД «Допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица», утв. постановлением Минфина от 28.03.2003 № 45 (далее – ПАД № 45), в части требований к отражению в аудиторском заключении вопросов, связанных с рассмотрением способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.
Так, раздел «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности» включается в аудиторское заключение (далее – заключение) в случаях, установленных ПАД № 45.
Принцип непрерывности деятельности – один из принципов, на которых основываются бухгалтерский учет и отчетность. Он заключается в том, что информация об активах, обязательствах, о собственном капитале, доходах, расходах аудируемого лица формируется в бухгалтерском учете и отчетности в зависимости от намерения аудируемого лица продолжать или прекращать свою деятельность в дальнейшем.
В рамках допущения о непрерывности деятельности аудируемого лица считается, что при составлении отчетности аудируемое лицо исходит из того, что будет продолжать свою хозяйственную деятельность не менее одного года, следующего за отчетным периодом. При этом у него отсутствуют намерения и потребность в ликвидации или существенном сокращении хозяйственной деятельности и, соответственно, его обязательства будут исполняться в установленном порядке.
В этой связи в заключение включается:
– в раздел «Обязанности аудируемого лица по подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности» – описание ответственности руководства за оценку способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно и уместности применения принципа непрерывности деятельности при подготовке отчетности, а также за надлежащее раскрытие в отчетности в соответствующих случаях сведений, относящихся к непрерывности деятельности;
– в раздел «Обязанности аудиторской организации по проведению аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности» – описание обязанностей аудиторской организации в отношении проверки правильности применения руководством допущения о непрерывности деятельности;
– отдельный раздел «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности» – в случаях, когда таковая имеется.
В соответствии с ПАД № 45 аудиторская организация должна:
– оценить, получены ли достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении уместности применения руководством принципа непрерывности деятельности при подготовке отчетности, и сделать вывод относительно уместности применения этого принципа;
– на основе полученных аудиторских доказательств сделать вывод о том, имеется ли в соответствии с ее профессиональным суждением существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые по отдельности или в совокупности могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.
Под неопределенностью в рамках ПАД понимается ситуация, результат которой зависит от будущих действий или событий, находящихся вне прямого контроля аудируемого лица, но которая может повлиять на отчетность аудируемого лица (далее – отчетность). Неопределенность считается существенной, если результат неопределенной ситуации может повлиять на управленческие решения пользователей отчетности, принятые на основе отчетности, не учитывающей данную ситуацию.
В этой связи ПАД № 45 рассматриваются следующие возможные случаи:
– отчетность подготовлена с применением принципа непрерывности деятельности, однако согласно профессиональному суждению аудиторской организации применение этого принципа в данной ситуации неуместно;
– применение принципа непрерывности деятельности уместно, но имеется существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, при этом:
а) информация о существенной неопределенности адекватно раскрыта в отчетности;
б) информация о существенной неопределенности не раскрыта адекватно в отчетности;
– применение принципа непрерывности деятельности уместно, при этом были выявлены условия или события, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, но существенная неопределенность, связанная с этими условиями или событиями, отсутствует.
Отчетность аудируемого лица подготовлена с применением принципа непрерывности деятельности, однако применение этого принципа неуместно
Если отчетность подготовлена с применением принципа непрерывности деятельности, однако согласно профессиональному суждению аудиторской организации применение этого принципа в данной ситуации неуместно, аудиторская организация в заключении должна выразить отрицательное аудиторское мнение о достоверности отчетности независимо от того, раскрыт или нет в отчетности факт неуместного применения руководством принципа непрерывности деятельности.
Применение принципа непрерывности деятельности уместно, но имеется существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно
Существенная неопределенность имеет место в случае, когда масштабы потенциального воздействия событий или условий и вероятность их возникновения таковы, что необходимо раскрыть соответствующую информацию о характере и последствиях данной неопределенности, чтобы обеспечить достоверное представление информации в отчетности.
Если аудиторская организация сделала вывод о том, что применение принципа непрерывности деятельности уместно, но при этом имеет место существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности аудируемого лица, аудиторская организация должна установить:
– адекватно ли раскрыты в примечаниях к отчетности условия или события, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, а также планы руководства в связи с этими условиями или событиями;
– ясно ли указывается в примечаниях к отчетности тот факт, что имеется существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, и в этой связи оно может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе обычной хозяйственной деятельности.
Аудиторской организации следует также принимать во внимание информацию об оценке руководством значимости условий или событий, касающихся способности аудируемого лица исполнить свои обязательства, и о значимых суждениях, вынесенных руководством при оценке способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.
Информация о существенной неопределенности адекватно раскрыта в отчетности аудируемого лица
Если в отчетности аудируемого лица информация о существенной неопределенности в отношении непрерывности деятельности аудируемого лица раскрыта адекватно, аудиторской организации следует в заключении выразить немодифицированное аудиторское мнение и включить раздел «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности» с тем, чтобы:
– привлечь внимание заинтересованных пользователей аудиторского заключения к примечаниям к отчетности, в которых раскрывается информация об условиях или событиях, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно;
– констатировать, что данные условия или события указывают на наличие существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно;
– указать на то, что аудиторская организация не выражает модифицированного мнения по данному вопросу.
Аудиторская организация может также предоставить дополнительную информацию для подтверждения требуемых заявлений, например, чтобы пояснить, что наличие существенной неопределенности – это вопрос, который имеет решающее значение для понимания отчетности ее пользователями, или разъяснить, как вопрос был решен в рамках аудита.
Выявление существенной неопределенности – вопрос, который важен для понимания отчетности ее пользователями.
Информация о существенной неопределенности не раскрыта адекватно в отчетности аудируемого лица
Если в отчетности информация о существенной неопределенности в отношении непрерывности деятельности аудируемого лица не раскрыта адекватно, аудиторской организации следует в заключении:
– выразить в зависимости от обстоятельств аудиторское мнение с оговоркой или отрицательное аудиторское мнение;
– в разделе, описывающем основания для выражения аудиторского мнения, указать на наличие существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, а также на тот факт, что в отчетности информация по данному вопросу не раскрыта адекватно.
Применение принципа непрерывности деятельности уместно, при этом были выявлены условия или события, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, но существенная неопределенность, связанная с этими условиями или событиями, отсутствует
Если были выявлены условия или события, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, и на основе полученных аудиторских доказательств (далее – доказательства) аудиторская организация приходит к выводу об отсутствии существенной неопределенности в отношении непрерывности деятельности аудируемого лица, она должна оценить с учетом требований применимой основы составления и представления отчетности, адекватно ли раскрыта в отчетности информация об этих условиях или событиях.
В зависимости от фактов и обстоятельств аудиторская организация может установить, что для обеспечения достоверного представления отчетности требуется дополнительное раскрытие информации в отношении основных условий или событий, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, в частности:
– оценки руководством значимости этих условий или событий с точки зрения способности аудируемого лица выполнить свои обязательства;
– планов руководства по смягчению воздействия этих условий или событий;
– значимых суждений руководства при оценке способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.
Если руководство отказывается от проведения оценки способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно или от расширения объема такой оценки, аудиторская организация может принять решение о выражении в заключении аудиторского мнения с оговоркой или отказаться от выражения мнения в связи с невозможностью получения достаточных и надлежащих доказательств в отношении применения принципа непрерывности деятельности. В частности, в отношении наличия соответствующих планов руководства по смягчению воздействия условий или событий, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, или существования других смягчающих обстоятельств.
Раздел «Прочая информация» включается в заключение в случаях, установленных главой 4 ПАД «Прочая информация в документах, содержащих проверенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность», утв. постановлением Минфина от 25.09.2002 № 133 (в ред. постановления № 47).
Согласно вышеуказанным ПАД документом, содержащим проверенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, является предусмотренный нормативными правовыми актами либо подготовленный по инициативе аудируемого лица с целью предоставления заинтересованным пользователям документ, в состав которого включается проверенная аудиторской организацией отчетность.
Под прочей информацией в документах, содержащих проверенную отчетность, понимаются любые сведения как финансового, так и нефинансового характера, отличные от отчетности. Прочей информацией могут являться: отчет исполнительного органа аудируемого лица, сопровождающий отчетность; аналитическая справка о деятельности аудируемого лица за предыдущий или отчетный периоды; планируемые вложения аудируемого лица в долгосрочные активы; в годовом отчете открытого акционерного общества – характеристика и результаты деятельности общества за отчетный период; в проспекте эмиссии ценных бумаг – общие данные об эмитенте, сведения о предыдущих выпусках акций, информация о финансовом положении и хозяйственной деятельности общества и др.
Аудиторская организация не обязана выдавать заключение по прочей информации, однако ей необходимо ознакомиться с ней для выявления существенных противоречий с проверенной отчетностью. Рассмотрение аудиторской организацией прочей информации включает в себя ознакомление с ее содержанием, сравнение данных, проверку расчетов, сделанных аудируемым лицом на основе проверенной отчетности, и др.
Прочая информация подлежит рассмотрению аудиторской организацией до даты подписания заключения, поэтому аудиторская организация должна заблаговременно сообщить руководству аудируемого лица о необходимости предоставления ей до окончания проведения аудита прочей информации для рассмотрения, даже если договором оказания аудиторских услуг такое рассмотрение не предусмотрено.
В случае отказа аудируемого лица представить для рассмотрения прочую информацию аудиторская организация должна указать на это в отчете по результатам аудита.
В случае рассмотрения аудиторской организацией прочей информации в заключение может включаться раздел «Прочая информация», который должен содержать:
– заявление о том, что руководство несет ответственность за прочую информацию;
– описание того, что включает в себя прочая информация;
– заявление о том, что аудиторское мнение о достоверности отчетности не распространяется на прочую информацию;
– описание обязанностей аудиторской организации по рассмотрению прочей информации с целью выявления существенных противоречий с проверенной отчетностью;
– заявление о том, что если в результате рассмотрения прочей информации аудиторская организация приходит к выводу, что прочая информация содержит существенные искажения, она обязана сообщить об этом;
– описание существенного искажения прочей информации в случае, если аудиторская организация пришла к выводу о наличии такого искажения. Если, по мнению аудиторской организации, существенные искажения прочей информации отсутствуют, аудиторская организация должна указать на то, что она не выявила никаких фактов, которые необходимо отразить в аудиторском заключении.
Следует обратить особое внимание на влияние модификации аудиторского мнения на раскрытие информации в разделе «Прочая информация» заключения.
Аудиторское мнение с оговоркой или отрицательное аудиторское мнение, выраженное аудиторской организацией в заключении, может не оказывать влияния на раскрытие информации в разделе «Прочая информация», если вопрос, который привел к выражению модифицированного аудиторского мнения, не включен в прочую информацию и не оказывает влияния на какую-либо часть прочей информации.
Если аудиторская организация выражает аудиторское мнение с оговоркой вследствие существенного искажения отчетности и при этом прочая информация также содержит искажения по вопросу, аналогичному или относящемуся к вопросу, который привел к выражению аудиторского мнения с оговоркой, аудиторской организации следует отразить это в разделе «Прочая информация».
Если аудиторская организация выражает аудиторское мнение с оговоркой вследствие невозможности получения достаточных и надлежащих аудиторских доказательств в отношении существенного элемента отчетности, то аудиторская организация также может не иметь возможности сделать вывод о том, приводят ли числовые показатели или другие элементы прочей информации к существенному искажению прочей информации. В таком случае в разделе «Прочая информация» нужно указать на невозможность рассмотрения вопроса в составе прочей информации, в отношении которого аудиторское мнение содержит оговорку, описанную в разделе «Основание для выражения аудиторского мнения с оговоркой». При этом аудиторская организация должна описать все прочие существенные искажения, содержащиеся в прочей информации, которые ею были выявлены.
Выражение отрицательного аудиторского мнения в отношении определенного вопроса или вопросов, описанных в разделе «Основание для выражения отрицательного аудиторского мнения», не является основанием для невключения в заключение сведений о существенных искажениях в прочей информации, которые были выявлены. При этом аудиторской организации следует указать, что числовые показатели или элементы прочей информации существенно искажены в отношении вопроса, аналогичного или относящегося к вопросу, который привел к выражению отрицательного мнения.
Если аудиторская организация отказывается от выражения аудиторского мнения о достоверности отчетности, то аудиторское заключение не должно содержать раздел «Прочая информация».
Разделы «Важные обстоятельства» и «Прочие вопросы» могут включаться в заключение в случае, если аудиторская организация, руководствуясь профессиональным суждением, примет решение о необходимости привлечь внимание пользователей отчетности к отдельным вопросам.
Если аудиторская организация считает необходимым привлечь внимание пользователей отчетности к вопросу, раскрытому в отчетности и который, по ее мнению, настолько важен, что имеет первостепенное значение для понимания отчетности ее пользователями, то в заключение следует включить раздел «Важные обстоятельства» при условии, что в связи с данным вопросом не потребуется модификация аудиторского мнения и этот вопрос не был определен как ключевой вопрос аудита.
Если аудиторская организация включает в заключение раздел «Важные обстоятельства», то такой раздел должен содержать:
– четкое указание на то, к какому вопросу привлекается внимание и где в отчетности информация по этому вопросу раскрыта в полном объеме;
– заявление о том, что вопрос, к которому привлекается внимание, не ведет к модификации аудиторского мнения.
Если аудиторская организация считает необходимым привлечь внимание пользователей отчетности к вопросу, не раскрытому в отчетности, но который, по ее мнению, имеет значение для понимания пользователями отчетности процесса и результатов проведения аудита, обязанностей аудиторской организации или содержания заключения, то в заключение следует включить раздел «Прочие вопросы» при условии, что данный вопрос не был определен как ключевой вопрос аудита.
Расположение разделов «Важные обстоятельства» и «Прочие вопросы» в заключении зависит от характера информации, которую необходимо довести до сведения пользователей отчетности, и от профессионального суждения аудиторской организации об относительной значимости для пользователей отчетности данной информации в сравнении с другой информацией.
В отношении информации, включаемой в разделы «Важные обстоятельства» и «Прочие вопросы», следует обратить внимание на изменения, внесенные постановлением № 47 в ПАД «Начальные и сопоставимые данные в бухгалтерской (финансовой) отчетности», утв. постановлением Минфина от 05.09.2002 № 124, которые устанавливают требования в отношении проверки начальных и сопоставимых данных в отчетности аудируемого лица в ходе проведения первичного аудита.
Первичным аудитом считается аудит за текущий отчетный период в случае, когда аудит отчетности за предшествующий отчетный период не проводился либо проводился другой аудиторской организацией.
Сопоставимыми данными в отчетности являются показатели и сведения, которые подлежат раскрытию в отчетности более чем за один отчетный период и могут быть представлены в виде соответствующих показателей.
В ПАД «Начальные и сопоставимые данные в бухгалтерской (финансовой) отчетности» рассматриваются следующие возможные случаи при проведении первичного аудита:
– аудит отчетности за предшествующий отчетный период не проводился;
– аудит отчетности за предшествующий отчетный период проводился предыдущей аудиторской организацией (в т.ч. в заключении было выражено немодифицированное или модифицированное аудиторское мнение).
Аудит отчетности за предшествующий отчетный период не проводился
Начальные данные
Если аудит отчетности за предшествующий отчетный период не проводился, то аудиторская организация должна получить достаточные надлежащие доказательства того, что начальные данные не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на отчетность текущего отчетного периода.
Если начальные данные содержат искажения, оказывающие существенное влияние на достоверность отчетности текущего отчетного периода, и влияние такого искажения надлежащим образом не учтено в бухучете и не раскрыто в отчетности, аудиторская организация в зависимости от конкретных обстоятельств должна выразить мнение с оговоркой или отрицательное аудиторское мнение о данной отчетности.
Если учетная политика текущего отчетного периода применялась непоследовательно в отношении начальных данных и если последствия изменений учетной политики не были надлежащим образом отражены в бухучете и раскрыты в отчетности, аудиторская организация должна в зависимости от конкретных обстоятельств выразить мнение с оговоркой или отрицательное аудиторское мнение о достоверности отчетности.
Если в результате выполнения аудиторских процедур аудиторская организация не получила достаточных и надлежащих доказательств относительно достоверности начальных данных, она должна в зависимости от конкретных обстоятельств выразить аудиторское мнение с оговоркой или отказаться от его выражения.
Если аудиторская организация в ходе проведения аудита испытывала затруднения в получении достаточных и надлежащих аудиторских доказательств того, что начальные данные не содержат искажений, которые могут оказать существенное влияние на достоверность отчетности текущего отчетного периода, она может отразить эти обстоятельства как ключевые вопросы аудита в соответствующем разделе заключения.
Соответствующие показатели
Если аудит отчетности за предшествующий отчетный период не проводился, аудиторская организация должна указать в разделе «Прочие вопросы» заключения за текущий отчетный период, что соответствующие показатели за предшествующий отчетный период не были проверены.
При этом аудиторская организация обязана выполнить надлежащие процедуры в отношении начальных данных с тем, чтобы получить доказательства того, что соответствующие показатели за предшествующий отчетный период не содержат существенных искажений, способных повлиять на достоверность отчетности за текущий отчетный период.
Если аудиторская организация установила, что соответствующие показатели за предшествующий отчетный период существенно искажены, она должна рекомендовать руководству скорректировать их. Если руководство отказывается внести корректировки в бухгалтерский учет и отчетность, аудиторская организация должна надлежащим образом модифицировать аудиторское мнение.
Сопоставимая отчетность
Если отчетность за предшествующий отчетный период ранее не подлежала аудиту, необходимо получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства достоверности ее данных.
Если сопоставимые данные представлены в виде сопоставимой отчетности за несколько отчетных периодов, то аудиторская организация должна подготовить заключение, в котором необходимо раздельно выразить мнение о достоверности отчетности за каждый отчетный период. По каждому из отчетных периодов может быть выражено разное аудиторское мнение. При этом в разделе «Аудиторское мнение» должен быть указан каждый отчетный период, за который представлена сопоставимая отчетность и в отношении которого выражено аудиторское мнение.
Раздел «Важные обстоятельства» в случае необходимости может быть включен в аудиторское заключение в отношении одного или нескольких отчетных периодов, за которые представлена сопоставимая отчетность.
Если аудит отчетности за предшествующий отчетный период не проводился, аудиторская организация должна указать на это в разделе «Прочие вопросы» заключения. Указание данной информации не освобождает аудиторскую организацию от необходимости получения достаточных надлежащих доказательств того, что начальные данные не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на отчетность текущего отчетного периода.
Аудит отчетности за предшествующий отчетный период проводился предыдущей аудиторской организацией
Если аудит отчетности за предшествующий отчетный период проводился предыдущей аудиторской организацией, то в раздел «Прочие вопросы» заключения аудиторской организации следует указать на это. Кроме того, указываются: дата выдачи аудиторского заключения за предшествующий отчетный период; аудиторское мнение о достоверности отчетности (если аудиторское мнение в заключении было модифицировано, следует указать причину модификации).
В аудиторском заключении за предшествующий отчетный период было выражено немодифицированное аудиторское мнение
Начальные данные
Если в аудиторском заключении за предшествующий отчетный период было выражено немодифицированное аудиторское мнение и аудит проводился предыдущей аудиторской организацией, то аудиторская организация может получить достаточные и надлежащие доказательства в отношении начальных данных, ознакомившись с отчетом по результатам аудита и (или) по возможности с рабочей документацией предыдущей организации. При этом аудиторской организации следует руководствоваться требованиями законодательства и учитывать профессиональную компетентность и независимость предыдущей организации.
Если аудиторская организация не получила достаточных и надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности начальных данных из документов, подготовленных предыдущей организацией, она обязана выполнить дополнительные процедуры и получить такие доказательства.
Если начальные данные содержат искажения, которые могут оказать существенное влияние на достоверность отчетности текущего отчетного периода, аудиторская организация должна сообщить об этом руководству и, получив его разрешение, проинформировать предыдущую аудиторскую организацию. Если последствия выявленных искажений в соответствии с требованиями законодательства не отражены в бухучете и не раскрыты в отчетности, аудиторская организация в зависимости от конкретных обстоятельств должна выразить аудиторское мнение с оговоркой или отрицательное аудиторское мнение о данной отчетности.
Соответствующие показатели
При проведении первичного аудита аудиторская организация должна получить доказательства того, что соответствующие показатели за предшествующий отчетный период не содержат существенных искажений, способных повлиять на достоверность отчетности за текущий отчетный период.
Если аудиторское заключение за предшествующий отчетный период содержало немодифицированное аудиторское мнение о достоверности отчетности, но при аудите отчетности за текущий отчетный период выявлены существенные искажения, влияющие на отчетность за предшествующий отчетный период, нужно выполнить следующее:
– если в бухучет в соответствии с требованиями законодательства внесены корректировки, аудиторская организация должна получить разумную уверенность в том, что соответствующие показатели за предшествующий отчетный период согласуются с данными корректировками;
– если соответствующие показатели за предшествующий отчетный период не были скорректированы и представлены надлежащим образом, аудиторская организация должна модифицировать мнение в заключении по отчетности за текущий отчетный период в отношении соответствующих показателей за предшествующий отчетный период;
– если соответствующие показатели за предшествующий отчетный период были скорректированы и информация об этом надлежащим образом раскрыта в отчетности за текущий отчетный период, аудиторская организация может включить в заключение за текущий отчетный период раздел «Важные обстоятельства» с разъяснением данных обстоятельств и указанием на то, где эта информация наиболее полно раскрыта в отчетности.
Сопоставимая отчетность
Если аудит отчетности за предшествующий отчетный период проведен предыдущей аудиторской организацией, и по мнению аудиторской организации имеют место существенные искажения, влияющие на отчетность за предшествующий отчетный период, по которой было выдано аудиторское заключение, содержащее немодифицированное аудиторское мнение, аудиторская организация должна сообщить об этом руководству и, получив его разрешение, проинформировать предыдущую аудиторскую организацию. Если предыдущая аудиторская организация соглашается выдать новое аудиторское заключение по отчетности за предшествующий отчетный период, то аудиторская организация выражает мнение только по отчетности за текущий отчетный период.
Если предыдущая аудиторская организация не имеет возможности выдать новое аудиторское заключение по отчетности за предшествующий отчетный период, в разделе «Прочие вопросы» заключения следует указать основные причины отличия мнения, к которому пришла аудиторская организация в ходе аудита сопоставимой отчетности за предшествующий отчетный период, от ранее выраженного мнения о данной отчетности.
В аудиторском заключении за предшествующий отчетный период было выражено модифицированное аудиторское мнение
Начальные данные
Аудиторская организация должна уделить особое внимание тем вопросам, которые послужили причиной модификации аудиторского мнения в аудиторском заключении в предшествующем отчетном периоде, если аудиторское мнение предыдущей аудиторской организации было модифицированным.
Если модификация аудиторского мнения в отношении отчетности предшествующего отчетного периода все еще является уместной и существенной по отношению к отчетности текущего отчетного периода, аудиторская организация должна соответствующим образом модифицировать аудиторское мнение в аудиторском заключении за текущий отчетный период.
В некоторых случаях модифицированное аудиторское мнение предыдущей аудиторской организации может быть несущественно для мнения об отчетности за текущий отчетный период. Это возможно, например, тогда, когда в предшествующем отчетном периоде имелось ограничение объема аудита, однако в текущем периоде обстоятельство, послужившее основанием для такого ограничения, было устранено.
Соответствующие показатели
Если в аудиторском заключении за предшествующий отчетный период было выражено модифицированное аудиторское мнение и вопрос, явившийся причиной модификации аудиторского мнения, был решен и информация об этом надлежащим образом раскрыта в отчетности в соответствии с применимой основой составления и представления отчетности, то при выражении мнения в заключении за текущий отчетный период указывать на модифицированное аудиторское мнение за предшествующий отчетный период не требуется.
Если в аудиторском заключении за предшествующий отчетный период было выражено модифицированное аудиторское мнение и вопрос, явившийся причиной его модификации, не был решен, аудиторская организация должна модифицировать аудиторское мнение в заключении за текущий отчетный период, если данный вопрос оказывает влияние на отчетность текущего отчетного периода. При этом в разделе заключения, содержащем основания для выражения модифицированного аудиторского мнения, следует:
– в случае, если нерешенный вопрос оказывает или может оказать существенное влияние на показатели текущего отчетного периода, при описании вопроса, послужившего причиной модификации аудиторского мнения, привести как показатели текущего отчетного периода, так и соответствующие показатели предшествующего отчетного периода;
– в ином случае – пояснить, что аудиторское мнение было модифицировано по причине влияния или возможного влияния нерешенного вопроса на сопоставимость показателей текущего отчетного периода и соответствующих показателей предшествующего отчетного периода.
Сопоставимая отчетность
Если в связи с аудитом отчетности за текущий отчетный период аудиторская организация узнает об обстоятельствах или событиях, которые существенно влияют на отчетность за предшествующий отчетный период, и приходит к мнению об отчетности за предшествующий отчетный период, отличному от ранее выраженного, в разделе «Прочие вопросы» аудиторского заключения необходимо указать основные причины такого отличия.
