Аренда жилья для работников: бухгалтерский и налоговый учет

На практике встречаются ситуации, когда у организации возникает необходимость арендовать жилье для своего работника. Действующее законодательство не содержит запрета на такую аренду. Арендовать жилье организация может как у юридических лиц, ИП, так и у физических лиц. По такого рода договорам у организации возникает обязанность уплаты арендной платы и коммунальных расходов. Рассмотрим бухгалтерские и налоговые аспекты отражения таких расходов, возникающих у организации (арендатора).

Чаще всего арендодателями жилых помещений являются физические лица. Согласно п. 14 ст. 1 ЖК¹ жилое помещение – это предназначенное для проживания граждан помещение, отапливаемое, имеющее естественное освещение и соответствующее санитарным нормам, правилам и гигиеническим нормативам и иным техническим требованиям, предъявляемым к жилым помещениям. Если хотя бы одной из сторон договора аренды жилого помещения является юридическое лицо, согласно п. 1 ст. 580 ГК² заключается договор в письменной форме. При этом постановлением № 1191³ установлена форма договора аренды жилого помещения частного жилищного фонда граж­дан, которая должна использоваться сторонами. Пунктами данного договора предусмотрено не только условие о том, что такое помещение передается арендатору для проживания граждан, но и право арендатора предоставить жилое помещение по договору найма жилого помещения частного жилищного фонда.

В соответствии с подп. 1.6 п. 1 Указа № 497⁴ физические лица, для которых осуществляемая в соответствии с законодательством деятельность по сдаче в аренду (субаренду), найм жилых помещений, находящихся на территории РБ, не является предпринимательской, обязаны до установленного в договоре аренды (субаренды), найма жилого помещения срока фактического предоставления таких помещений в аренду (субаренду), найм зарегистрировать такой договор в местном исполнительном и распорядительном органе. Местные исполнительные и распорядительные органы обязаны зарегистрировать договор аренды (субаренды) жилого помещения в двухдневный срок, а в случае запроса документов и (или) сведений от других государственных органов, иных организаций – в десятидневный срок с даты его представления физическим лицом. Как видим, обязанность по регистрации договора возложена на физическое лицо – арендодателя. При этом поскольку договоры такого рода подлежат регистрации, они составляются в трех экземплярах. Должностное лицо исполкома, администрации делает отметку о регистрации непосредственно в самом договоре, и с момента регистрации договор вступает в силу. Размер арендной платы за жилье устанавливается в договоре по соглашению сторон.

Организация-арендатор для обеспечения работников жильем может арендовать жилье и предоставлять его в дальнейшем своим работникам по договору безвозмездного пользования (п. 2 ст. 586 ГК).

Также в соответствии с ч. 3 ст. 96 ТК⁵ работникам, переезжающим на работу в другую местность в связи с переводом на срок не более одного года и если семья с ним не переезжает, по соглашению сторон наниматель может ком­пенсировать расходы, связанные с проживанием на новом месте. Размер возмещенных расходов в таком случае не должен превышать половины размера суточных (справочно: приложение 1 Положения № 176⁶).

 

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 8 Инструкции № 102⁷  расходы по текущей деятельности организации включают в себя затраты, формирующие:

– себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг;

– управленческие расходы;

– расходы на реализацию;

– прочие расходы по текущей деятельности.

Пунктом 13 Инструкции № 102 определено, что в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), включаются стоимость денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, переданных без­возмездно, а также другие доходы и расходы по текущей деятельности. Таким образом, независимо от того, с кем организация заключила договор найма жилого помещения (с физическим лицом, ИП или организацией), арендная плата и коммунальные платежи в бухгалтерском учете организации будут отражаться как социальные расходы по Д-ту субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности».

В соответствии с п. 79 Инструкции № 50⁸ забалансовый сч. 001 «Арендованные основные сред­ства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств, полученных в аренду, в безвозмездное пользование. Ос­новные средства учитываются на забалансовом сч. 001 «Арендованные основные средства» по стоимости, указанной в договорах аренды, безвозмезд­ного пользования. Таким образом, в учете организации арендатора стоимость арендованного жилья отражается на забалансовом сч. 001 «Арендованные основные средства».

 

Подоходный налог

Согласно подп. 1.1 п. 1 ст. 196 НК⁹ объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц признаются, в частности, доходы, полученные плательщиками от источников в РБ. Поскольку доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося на территории РБ, включая стоимость улучшения имущества, находившегося в пользовании других лиц и возвращенного его собственнику, относятся к доходам, полученным от источников в РБ, то арендная плата, перечисляемая арендодателю – физическому лицу, является объектом налогообложения подоходным налогом (подп. 1.4 п. 1 ст. 197 НК). При этом организации, выплачивающие (перечисляющие) арендную плату физическому лицу, признаются налоговыми агентами, в обязанности которых входит удержание подоходного налога и перечисление его в бюджет (п. 1 ст. 23 НК).

Объектом налогообложения подоходным налогом не признаются доходы, полученные плательщиками в размере оплаты или возмещения арендатором (субарендатором) жилого и (или) нежилого помещений стоимости жилищно-коммунальных услуг, если обязанность по оплате или возмещению таких услуг возложена на арендатора (субарендатора) соответствующим договором найма (поднайма), аренды (субаренды) жилого и (или) нежилого помещений (п. 2.18 п. 2 ст. 196 НК). Таким образом, если согласно договору найма (арен­ды) жилого или нежилого помещения на арендатора возложена обязанность по возмещению ком­мунальных услуг, то при перечислении арендодателю арендной платы и коммунальных платежей арендная плата будет являться объектом налогообложения подоходным налогом, а коммунальные платежи – нет. Ставка налога 13% (п. 1 ст. 214 НК).

Пунктом 4 ст. 216 НК определено, что организация как налоговый агент обязана удержать исчисленную сумму подоходного налога непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате. Иными словами, арендная плата перечисляется арендодателю за минусом суммы подоходного налога.

Если договор аренды заключен с ИП, то в соответствии с п. 1 ст. 216 НК обязанность у организации при выплате ИП арендной платы и коммунальных расходов по исчислению и удержанию подоходного налога отсутствует.

Далее рассмотрим, будет ли являться доходом, подлежащим налогообложению подоходным налогом, сумма арендной платы и коммунальных расходов за жилье для самого работника, в интересах которого организация несет эти расходы. Так, организация заключает двусторонний договор аренды жилья с физическим лицом – арендодателем. Поскольку жилье арендует организация, то осуществляя расходы по оплате арендной платы и коммунальных платежей, она выполняет свои обязательства перед арендодателем. Работнику жилье предоставляется в безвозмездное пользование, поэтому у него не возникает дохода. Таким образом, суммы арендной платы и коммунальных платежей, которые организация уплачивает по арендованному ею жилью, не являются для работника доходом, подлежащим обложению подоходным налогом.

В случае если договор аренды, по которому работник должен вносить арендную плату и оплачивать коммунальные услуги, заключен им самим, но эти расходы ему возмещает организация, у работника возникает доход в натуральной форме (п. 1 ст. 199 НК, п. 2 ст. 200 НК), который облагается подоходным налогом. Базой для расчета подоходного налога будет возмещаемая организацией работнику сумма арендной платы и коммунальных платежей соответственно.

 

Страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах

Согласно ч. 1 ст. 7 Закона № 3563-XII¹⁰ граждане, работающие по трудовым договорам, подлежат обязательному государственному социальному страхованию.

В соответствии с ст. 2 Закона № 138-XIII¹¹ объектом для начисления обязательных страховых взносов в ФСЗН являются для работодателей и работающих граждан выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных Перечнем № 11512, но не выше пятикратной величины средней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом РБ.

Пунктом 272 Положения № 530¹³ определено, что граждане, работающие на основании трудовых договоров (контрактов), подлежат обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Согласно п. 2 Положения № 1297¹⁴ объектом для начисления страховых взносов являются выплаты всех видов, начисленные в пользу лиц, подлежащих обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по всем основаниям независимо от источников финансирования, кроме выплат, предусмотренных Перечнем № 115.

Таким образом, для физического лица – арендодателя все выплаты, произведенные организацией в его пользу по договору аренды жилого помещения, не будут являться объектами для исчисления взносов в ФСЗН и Белгосстрах.

Чтобы правильно расценить, будет ли являться сумма арендной платы и коммунальных расходов за жилье доходом, являющимся объектом для начисления страховых взносов для самого работника, в интересах которого организация несет эти расходы, необходимо изучить договор аренды.

Нижеприведенные нормы распространяются не только на случай, если в роли арендодателя выступает физическое лицо, но также если арендодателем являются и ИП, и организация. Так, если согласно договору аренды организация (арен­датор) оплачивает арендодателю арендную плату за жилое помещение и также несет расходы по оплате коммунальных услуг, при этом в данном помещении проживают работники организации, то по разъяснениями специалистов ФСЗН и Бел­госстраха перечисленные расходы в виде аренд­ной платы не будут являться выплатами, начисленными в пользу работников организации, и соответственно не будут являться базой для начисления страховых взносов А вот расходы организации по оплате коммунальных расходов будут для работников являться доходом для начисления страховых взносов в ФСЗН и Белгосстрах. В случае если же работник сам заключил договор арен­ды жилого помещения либо был составлен 3-сторонний договор, в котором участвуют работник, арендодатель и организация (арендатор), и организация (арендатор) возмещает работнику расходы по аренде жилого помещения (аренда и коммунальные расходы), то такие расходы будут являться социальными выплатами в пользу работника. На эти выплаты страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах начисляются в полном размере.

 

Налог на прибыль

Частью 3 ст. 7 ТК определено, что наниматель вправе устанавливать дополнительные трудовые и иные гарантии для работников по сравнению с законодательством о труде. Так, в коллективных договорах наниматель может предусмотреть оплату жилья для своих работников либо возмещения расходов по найму жилья, которые работник несет самостоятельно. Такого рода гарантии носят социальный характер.

При налогообложении не учитываются затраты на выполнение (оказание) плательщиком или оплату работ (услуг), не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1.1 п. 1 ст. 173 НК). Также в затратах, не учитываемых при налогообложении прибыли, конкретно поименованы такие расходы, как расходы по найму жилого помещения для личного потребления (абз. 10 подп. 1.3 п. 3 ст. 173 НК). Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль арендная плата и коммунальные расходы, оплаченные организацией по жилью, арендованному для проживания своих работников, как расходы социального характера не учитываются при налогообложении прибыли. При этом не имеет значения, кто является арендодателем такого жилья: физическое лицо, ИП или организация.

 

НДС

В соответствии с подп. 2.15 ст. 115 НК не признаются объектами налогообложения НДС стоимость питания, подписки на печатные средства массовой информации, работ (услуг), приобретенных (оплаченных) плательщиком для своих работников и (или) членов их семей, а также для пенсионеров, ранее у него работавших. Таким образом, расходы по оплате арендной платы и коммунальных платежей по жилью, арендованному для личного пользования работников, не являются объектом обложения НДС. Суммы входного налога по арендной плате и коммунальным платежам (если они есть) не принимаются к вычету и относятся на увеличение стоимости этих расходов (п. 11 ст. 132, абз. 3 подп. 24.9 ст. 133 НК).

Пример 1. Организация в соответствии с договором аренды жилого помещения, заключенного ею с физическим лицом – арендодателем, перечисляет арендную плату и возмещает коммунальные платежи. Помещение передается в безвозмездное пользование работнику организации. За январь 2020 г. была уплачена арендная плата в размере 410 руб. и коммунальные платежи в размере 62 руб. В учете организации должны быть отражены следующие операции:

 

Таблица 1

Cодержание операции	Д-т сч., субсч.	К-т сч., субсч.	Сумма, руб.
Отражена арендная плата	90-10	60	410,00*
Отражены коммунальные платежи	90-10	60	62,00*
Удержан подоходный налог(410,00 руб. х 13%)	60	68-4	53,3
Перечислена арендодателю сумма арендной платы и возмещение коммунальных платежей(410 руб. – 53,3 руб. + 62 руб.)	51	60	418,7
Удержаны из заработной платы работника, проживающего в арендованном жилье, взносы в ФСЗН на сумму коммунальных платежей (62 руб. х 1%)	70	69	0,62
Начислены взносы в ФСЗН на сумму коммунальных платежей (62 руб. х 34%)	90-10	69	21,08**
Начислены взносы в Белгосстрах на сумму коммунальных платежей (62 руб. х 0,6%)	90-10	76-2	0,37**

*Не учитываются при исчислении налога на прибыль (подп. 1.1 п. 1, абз. 10 подп. 1.3, п. 3 ст. 173 НК).

**Учитываются при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных расходов (подп. 3.34 п. 3 ст. 175 НК).

 

Налог на недвижимость

Объект обложения налогом на недвижимость может возникнуть у организации (арендатора) при аренде помещения у ИП или физического лица. Обратимся к нормам законодательства.

По капитальным строениям (зданиям, сооружениям), их частям, расположенным на территории РБ и взятым организациями в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование у физических лиц (как признаваемых, так и не признаваемых налоговыми резидентами РБ), плательщиком налога на недвижимость признается организация-арендатор (лизингополучатель, ссудополучатель) (абз. 3 п. 1 ст. 226 НК). Пунктом 1.1 п. 1 ст. 228 НК определено, что освобождаются от налога на недвижимость у плательщиков-организаций капитальные строения (здания, сооружения), их части государственного жилищного фонда и жилищного фонда организаций негосударственной формы собственности (за исключением находящихся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организаций одноквартирных жилых домов, жилых помещений в многоквартирных и (или) блокированных жилых домах, не используемых для проживания физическими лицами).

Тем не менее в п. 3 Письма № 2-2-13/00456¹⁵ дано следующее разъяснение. Статьей 10 ЖК определено, что государственный жилищный фонд включает в себя республиканский жилищный фонд (часть жилищного фонда, находящаяся в республиканской собственности) и коммунальный жилищный фонд (часть жилищного фонда, находящаяся в коммунальной собственности), а жилищный фонд организаций негосударственной формы собственности представляет собой часть жилищного фонда, находящуюся в собственности организаций негосударственной формы собственности. Поскольку жилые помещения, которые организации арендуют у физических лиц, относятся к жилищному фонду граждан и в период нахождения в аренде у организаций такие жилые помещения не переходят ни в разряд объектов государственного жилищного фонда, ни в разряд объектов жилищного фонда организаций негосударственной формы собственности, то, учитывая положения абз. 3 ч. 1 п. 1 ст. 226 НК, в отношении указанных жилых помещений организациям следует уплачивать налог на недвижимость в общеустановленном порядке без применения налоговых льгот, предусмотренных подп. 1.1 п. 1 ст. 228 НК. Таким образом, арендуя у физлица жилое помещения для проживания своих работников, организация-арендатор является плательщиком налога на недвижимость.

При признании плательщиками налога на недвижимость организации-арендатора исчисление и уплата налога на недвижимость по арендованному жилому помещению производятся с 1-го числа первого месяца квартала, следующего за кварталом, в котором организация признана плательщиком налога на недвижимость (ч. 1 п. 4 ст. 232 НК).

Налоговая база налога на недвижимость определяется исходя из стоимости жилого помещения, указанной в договорах аренды (финансовой арен­ды (лизинга)), иного возмездного или безвозмездного пользования, но не менее стоимости этих помещений, определенной исходя из их оценки:

1) по их оценочной стоимости, определенной территориальными организациями по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним по обращениям собственников на 1 января текущего года;

2) указанной в заключении об оценке (по рыночной стоимости) жилого помещения на 1 января текущего года, выданном оценщиком (ИП либо работником ИП или юридического лица), имеющим свидетельство об аттестации оценщика;

3) произведенной в ином порядке, установленном Президентом РБ (п. 2 ст. 229 НК).

Так, при отсутствии оценочной стоимости жилого помещения, определяемой территориальными организациями по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним, организация-арендатор вправе оценить его самостоятельно путем умножения стоимости объекта, использованную в качестве налоговой базы в предыдущем налоговом периоде, на коэффициент переоценки либо применив показатель базовой расчетной стоимости одного квадратного метра типового здания или сооружения, умножив его на площадь арендуемого жилья (подп. 3.2 п. 3 Положения № 187¹⁶. Данные коэффициенты не позднее 10 февраля текущего года доводятся Минстройархитектуры до сведения МНС и Госкомимуществу.

Таким образом, для расчета налога на недвижимость по арендованному жилью организация должна сравнить стоимость этого жилья, указанную в договоре аренды, с его стоимостью, определенной согласно приведенным методам. Для исчисления налога выбирается наибольшее значение стоимости этого жилья, а именно: если стоимость жилья в договоре аренды является наибольшей по сравнению с стоимостью, определенной в соответствии с установленным порядком его оценки, то организация налог на недвижимость исчисляет исходя из стоимости, указанной в договоре. Если договорная стоимость жилья ниже соответственно стоимости этого же жилья, определенной исходя из его оценки, налог исчисляется исходя из стоимости оценки (п. 2 ст. 229 НК).

Пример 2. Физическое лицо сдает в аренду коммерческой организации трехкомнатную квар­тиру. Организация с работником заключила договор на безвозмездное пользование этим помещением. Плательщиком налога на недвижимость в данном случае по арендованной квартире будет организация (арендатор).

Согласно п. 1 ст. 19 НК ИП признаются физические лица, зарегистрированные в качестве ИП. Таким образом все нормы по налогу на недвижимость при аренде жилого помещения у физических лиц распространяются также и на ИП.

Пример 3. ИП с 14 февраля 2020 г. сдает в аренду коммерческой организации жилой дом для проживания в нем работников организации (арен­датора). Плательщиком налога на недвижимость в данном случае по арендованному жилью также будет признаваться организация (арендатор). Уплата налога на недвижимость по арендованному жилому помещению будет производится со II квартала 2020 г.

---

¹Жилищный кодекс (ЖК).

²Гражданский кодекс (ГК).

³Постановление Совмина от 12.09.2006 № 1191 «О мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 4 августа 2006 г. № 497».

⁴Указ от 04.08.2006 № 497 «О некоторых вопросах аренды (субаренды), найма (поднайма) жилых и нежилых помещений, машино-мест».

⁵Трудовой кодекс (ТК).

⁶Положение о порядке и размерах возмещения расходов, гарантиях и компенсациях при служебных командировках, утв. постановлением Совмина от 19.03.2019 № 176.

⁷Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция №102).

⁸Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50.

⁹Налоговый кодекс (НК).

¹⁰Закон от 31.01.1995 № 3563-XII «Об основах государственного социального страхования.

¹¹Закон от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь».

¹²Перечень выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие Белгосстрах, утв. постановлением Совмина от 25.01.1999 № 115 (далее – Перечень №115).

¹³Положение о страховой деятельности в Республике Беларусь, утв. Указом от 25.08.2006 № 530.

¹⁴Положение о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчаст­ных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. постановлением Совмина от 10.10.2003 № 1297.

¹⁵Письмо МНС от 21.02.2019 № 2-2-13/00456 «О налогообложении».

¹⁶Положение о порядке оценки принадлежащих физическим лицам зданий и сооружений, утв. Указом от 28.03.2008 № 187 «Об утверждении Положения о порядке оценки принадлежащих физическим лицам зданий и сооружений».