Замена покрытия террасы – классификация для бухучета

В арендном пользовании организации находится изолированное помещение с террасой. Терраса имеет покрытие из искусственной травы (ковролин) (износ покрытия менее 60%). Организация с разрешения арендодателя производит замену этого покрытия на покрытие из керамогранита (далее – плитка). Покрытие из плит­ки в период действия договора аренды арендодателю не передается, и затраты по его устройству арендодателем не компенсируются.

Работы по укладке плитки были выполнены подрядным способом. В состав строительных работ входили работы по устройству цементно-­песчаной стяжки толщиной 20 мм, армирование сеткой, укладка покрытия из плитки, установка трапов.

Как правильно классифицировать работы по замене покрытия террасы?

Согласно подп. 2.71 п. 2 Инструкции об обоснованиях назначения и порядке технической инвентаризации недвижимого имущества, а также проверки характеристик недвижимого имущества при совершении регистрационных действий, утв. Госкомимущества от 24.03.2015 № 11, терраса – это открытая наружная площадка, предназначенная для отдыха, примыкающая к капитальному строению (зданию, сооружению), размещаемая над землей, как правило, на уровне пола первого или второго этажа и выше над нижерасположенным этажом. Терраса может иметь перголу или легкое покрытие, а также находиться под общей с капитальным строением крышей.

Общие признаки работ и критерии изменения характеристик объектов в результате их проведения приведены в приложении 5 к Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Мин­фина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6), в соответствии с которым:

– ремонт – это совокупность работ по восстановлению исправности или работоспособности объекта или его составных частей с приведением объекта в соответствие с требованиями, определенными техническими нормативными правовыми актами (ТНПА), а также по предотвращению их дальнейшего интенсивного износа;

– модернизация – совокупность работ по усовершенствованию объекта путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта;

– реконструкция – совокупность работ по полному или частичному переоборудованию или переустройству объекта, изменению и при необходимости дополнению его технологической схемы с заменой морально устаревших и физически изношенных частей, обеспечивающая получение более высоких качественных и количественных показателей объекта;

– дооборудование – совокупность работ по дополнению технологической схемы объекта конструктивными элементами и системами с получением новых дополнительных возможностей объекта или улучшением качественных и/или количественных технико-­экономических показателей.

При определении вида затрат при осуществлении строительной деятельности следует также руководствоваться положениями Закона от 05.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь» (далее – Закон № 300-З).

Согласно п. 2 ст. 2 Закона № 300-З строительная деятельность на территории РБ должна осуществляться с соблюдением требований Закона № 300-З, иных актов законодательства, в т.ч. обязательных для соблюдения требований ТНПА, градостроительной документации и проектной документации.

В соответствии с подп. 3.3.4 раздела 3 технического кодекса установившейся практики ТКП 45-1.01-4-2005 (02250) «Система технического нормирования и стандартизации Республики Беларусь. Национальный комплекс технических нормативных правовых актов в области архитектуры и строительства. Основные положения», утв. приказом Минстройархитектуры от 18.07.2005 № 17, капитальный ремонт объекта строительства – это совокупность работ, в т.ч. строительно-­монтажных, пусконаладочных, и мероприятий по восстановлению утраченных в процессе эксплуатации и (или) улучшению конструктивных, инженерно-технических, эстетических качеств объекта строительства, осуществляемых путем восстановления, улучшения и (или) замены отдельных конструкций, деталей, инженерно-технического оборудования, элементов объекта строительства.

Основные требования по проектированию, ремонту, реконструкции жилых и общественных зданий и сооружений, реставрации материальных недвижимых историко-культурных ценностей приведены в техническом кодексе установившейся практики «Ремонт, реконструкция и реставрация жилых и общественных зданий. Основные требования по проектированию» ТКП 45-1.04-206-2010 (02250), утв. приказом Мин­стройархитектуры от 15.07.2010 № 267 (далее – ТКП 45-1.04-206).

Рекомендуемый перечень основных видов работ, выполняемых при текущем, капитальном ремонте, модернизации общественных зданий и сооружений, приведен в приложениях А, Б, В к ТКП 45-1.04-206. В частности, к основным видам работ, выполняемых при текущем ремонте, относятся замена или ремонт покрытия пола в отдельных помещениях без изменения конструкции, а при капитальном ремонте – замена покрытия пола с изменением его конструкции при износе 60% и более.

В результате выполнения работ по устройству покрытия:

– конструкция покрытия изменена (стяжка, сетка, плитка);

– произведена замена покрытия, износ которого менее 60%, что не позволяет классифицировать работы по замене покрытия как капитальный ремонт;

– улучшены потребительские качества покрытия террасы, что в свою очередь соответствует определению термина «модернизация».

Таким образом, учитывая все вышеизложенное, можно порекомендовать работы по замене указанного покрытия террасы рассматривать как модернизацию.

Постановлением Пленума ВХС от 15.02.2012 № 1 «О некоторых вопросах рассмотрения дел, возникающих из арендных правоотношений» (далее – постановление № 1) разъяснено следующее:

– улучшения арендованного имущества представляют собой вложения в имущество, которые изменяют нормативные показатели функционирования имущества, улучшают его характеристики;

– определение того, является ли улучшение имущества отделимым или неотделимым, зависит не только от технических способов присоединения улуч­шений, но и от того, сохраняется ли имущество при отделении улучшений в том состоянии, в котором оно должно быть возвращено, и может ли оно и дальше быть использованным без этих улучшений;

– отделимыми являются те улучшения, которые можно отделить от объекта аренды без вреда для самого объекта;

– неотделимыми являются улучшения, которые прочно связаны с объектом аренды и не могут быть отделены от объекта без причинения ему вреда и, кроме того, влекут за собой изменение стоимости самого имущества, признаются собственностью арендодателя и переходят к последнему вместе с объектом аренды после окончания договора аренды (ч. 2 п. 40 постановления № 1).

Покрытие из керамогранита прочно связано с объектом аренды и не может быть отделено от объекта без причинения ему вреда и, соответственно, его следует рассматривать как неотделимое улучшение (ч. 2 п. 40 постановления № 1).

Согласно п. 22 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26, суммы произведенных арендатором вложений в арендованные основные средства отражаются им в бухучете по дебету сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» и кредиту сч.сч. 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Если в соответствии с договором аренды арендатор не передает арендодателю произведенные вложения в арендованные основные средства, то суммы данных вложений, учтенные на сч. 08, списываются в дебет сч. 01 «Основные средства».

Капитальные затраты, осуществляемые арендатором, изменяющие стоимость арендованных объектов основных средств, подлежащих по истечении договора аренды возврату арендодателю, согласно ч. 2 п. 57 Инструкции № 37/18/6 возмещаются арендодателем на условиях договора аренды путем ежемесячного начисления по ним амортизации в соответствии с данным нормативным актом.

При этом в ч. 4 п. 57 Инструкции № 37/18/6 предусмотрено, что расходы, отражаемые арендатором в виде присоединенной стоимости полученного по договору аренды объекта основных средств, амортизируются с месяца, следующего за месяцем начала использования указанных улучшений (в случае капитальных затрат на неотделимые улучшения объекта). Амортизация осуществляется с использованием срока полезного ис­пользования, установленного в диапазоне от срока, оставшегося до окончания договора аренды (для бессрочного договора аренды – от 1 года), до верхней границы диапазона срока полезного использования для основного объекта аренды, установленного в соответствии с Инструкцией № 37/18/6, до возврата объекта.

Обращаем внимание на то, что покрытие пола террасы как неотделимое улучшение арендуемого имущества согласно приложению к постановлению Минэкономики от 30.09.2011 № 161 учитывается в составе основных средств организации, относится к группе 1 (здания) и подлежит налогообложению налогом на недвижимость. Налог на недвижимость в данной ситуации исчисляется и уплачивается с 1 января следующего налогового периода после ввода объекта в эксплуатацию (письмо МНС от 05.12.2014 № 2-2-13/3854 «О рассмотрении запроса»).