Учет затрат по восстановлению основных средств
Основными средствами организаций является совокупность материально-вещественных активов, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и внепроизводственной сфере. В процессе использования ОС переносят свою стоимость на вновь созданную продукцию по частям по мере износа.
В процессе использования объектов ОС возникают затраты, которые связаны с их восстановление, в т.ч. направленные на улучшение состояния объекта для продления срока службы, ресурса и (или) повышения его производительности.
От правильности определения вида работ по восстановлению зависит порядок их отражения в бухгалтерском учете и финансовый результат деятельности организаций.
В статье приведены отдельные ситуации, возникающие в практической деятельности организаций, и даны рекомендации по определению вида работ по восстановлению объектов ОС.
Ситуация 1. По результатам замера баланса приточно-вытяжной системы объекта ОС «Здание сборочного цеха» установлено, что баланс воздухообмена нарушен и доля наружного воздуха, поступающего в здание, не компенсирует утечки воздуха через ограждающие конструкции и вытяжку воздуха. По результатам осмотра приточного воздуховода на отдельном участке установлено наличие неплотностей и повреждение воздуховода (отверстия от коррозии). Организацией принято решение произвести замену поврежденного участка с устранением неплотностей. Работы выполнены собственными силами (сч. 23 «Вспомогательные производства»).
Как правильно классифицировать работы по замене части воздухопровода: текущий, капитальный ремонт или модернизация?
Общие признаки ремонтных и строительных работ и критерии состояния объектов в результате их проведения содержатся в приложении 5 к Инструкции № 37/18/61.
Вместе с тем на основании п. 2 ст. 53 Закона № 300-З2 строительная деятельность на территории РБ должна осуществляться с соблюдение требований Закона № 300-З, иных актов законодательства, в т.ч. обязательных для соблюдения требований технических нормативных правовых актов (далее – ТНПА), градостроительной и проектной документации.
Справочно: текущий ремонт объекта – совокупность работ, включая строительно-монтажные, пусконаладочные, и мероприятий по предупреждению износа, устранению мелких повреждений и неисправностей, улучшению эстетических качеств объекта, выполняемых в т.ч. с применением новых материалов и технологий;
капитальный ремонт объекта строительства (далее – капитальный ремонт объекта) – совокупность работ, включая строительно-монтажные, пусконаладочные, и мероприятий по восстановлению утраченных в процессе эксплуатации технических, эксплуатационных и потребительских качеств объекта строительства, осуществляемых путем восстановления (усиления), улучшения и (или) замены отдельных конструкций, деталей, инженерно-технического оборудования объекта строительства, выполняемых в т.ч. с применением новых материалов и технологий;
реконструкция объекта – совокупность работ, в т.ч. строительно-монтажных, пусконаладочных, и мероприятий, направленных на использование по новому назначению объекта и (или) связанных с изменением его основных технико-экономических показателей и параметров, в т.ч. с повышением потребительских качеств, определяемых техническими нормативными правовыми актами, изменением количества и площади помещений, строительного объема и (или) общей площади здания, изменением вместимости, пропускной способности, направления и (или) места расположения инженерных, транспортных коммуникаций (замена их участков) и сооружений на них (ст. 1 Закона № 300-З);
модернизация (зданий, сооружений, инженерных и транспортных коммуникаций) – совокупность работ и мероприятий, связанных с повышением потребительских качеств зданий, сооружений, коммуникаций, их частей и (или) элементов, с приведением эксплуатационных показателей к уровню современных требований в существующих габаритах (п. 3.3.5 разд. 3 ТКП 45-1.01-43).
Рекомендуемый перечень основных видов работ, относимых к ремонту, модернизации, приведен в приложениях А, Б, В к ТКП 45-1.04-2064, в частности, смена участков и устранение неплотностей вентиляционных коробок, шахт, камер, воздуховодов относится к основным видам работ, выполняемых при текущем ремонте (перечисление 1 п. А.12 приложения А к ТКП 45-1.04-206).
В СП 1.03.020-20205 приведены следующие определения:
- инженерная система – совокупность устройств, оборудования, приборов и других технических средств со связями между ними, подчиненных определенному принципу и выполняющих общую функцию.
Примечание. Примерами инженерных систем могут служить: система вентиляции, система отопления, система водоснабжения, система газоснабжения и др.(п. 3.1 разд. 3 СП 1.03.02-2020);
- внутренняя инженерная система – инженерная система в пределах внутреннего пространства зданий и сооружений (п. 3.2 разд. 3 СП 1.03.02-2020).
Фактические затраты на поддержание ОС в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены (ч. 2 п. 20 Инструкции № 266).
Затраты, связанные с обслуживанием и управлением структурными подразделениями основного и вспомогательных производств организации, учитываются на сч. 25 «Общепроизводственные затраты» (п. 27 Инструкции № 507).
На этом счете отражаются затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, начисленная амортизация и затраты на ремонт ОС, используемых в производстве, затраты на оплату труда работающих в организации лиц, занятых обслуживанием производства, другие аналогичные по назначению затраты.
Затраты, учтенные на сч. 25 «Общепроизводственные затраты», списываются с этого счета в Д-т сч.сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и других счетов. Затраты, учтенные на сч. 25 «Общепроизводственные затраты», являющиеся условно-постоянными затратами, могут списываться в Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».
Содержание операций |
Д-т сч., субсч. |
К-т сч., субсч. |
Отражена стоимость работ по ремонту вентиляции (смета) |
23 |
70, 76, 69, 10 и др. |
Оприходован металлолом от демонтированной части воздуховода |
10-6 |
23 |
Списаны затраты по ремонту вентиляции на общепроизводственные затраты |
25 |
23 |
Списаны расходы по текущему ремонту здания сборочного цеха |
20 |
25 |
Ситуация 2. Организацией принято решение о надстройке второго этажа производственного здания. По результатам разработки предпроектной (предынвестиционной) документации (далее – ППД) определено, что техническая возможность осуществления строительства имеется, но при условии увеличение несущей способности фундамента. Проектной организацией рекомендовано увеличение несущей способности фундамента выполнить методом сквозной установки буронабивных свай и стержней. При заключении договора подряда на выполнение проектных работ указанный метод был предусмотрен в задании на проектирование.
Как в бухгалтерском учете отразить строительно-монтажные работы по усилению грунта основания под фундамент?
Справочно: фундамент – конструктивный элемент сооружения, как правило, расположенный ниже поверхности планировки, служащий для передачи нагрузки от сооружения на основание (п. 3.1.38 разд. 3 ТКП 45-5.01-2548).
Определение термина «реконструкция» приведено в ст. 1 Закона № 300-З: к реконструкции, в частности, относится совокупность работ (проектных, строительно-монтажных и др.), направленных на изменение технико-экономических показателей и параметров объекта.
Согласно приложению Б к ТКП 45-1.04-206 работы по усилению оснований под фундаменты, не связанные с надстройкой здания или дополнительными нагрузками, относятся к основным видам работ, выполняемым при капитальном ремонте. Соответственно, работы по усилению фундамента, связанные с надстройкой здания, не относятся к капитальному ремонту, но вместе с тем, учитывая определение термина «реконструкция», данные работы в совокупности с работами по надстройке второго этажа следует рассматривать как реконструкцию производственного здания.
В соответствии с ч. 1 п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) ОС, проведением иных аналогичных работ, отражаются по Д-ту сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» и К-ту сч.сч. 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов. Суммы данных затрат, учтенные на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы», списываются с этого счета в Д-т сч. 01 «Основные средства» по окончании работ.
Содержание операций |
Д-т сч., субсч. |
К-т сч., субсч. |
Отражена стоимость работ по усилению грунта |
08-1 |
60 |
Отражен НДС, предъявленный подрядчиком |
18 |
60 |
НДС на основании ЭСЧФ принят к вычету |
68-2 |
18 |
Ситуация 3. У организации, произошел прорыв хозяйственно-питьевого водопровода от здания производственного цеха до вводного колодца. После осмотра места прорыва водопровода было принято решение произвести замену дефектного водопровода. Ранее проложенный водопровод (металл) был заменен на трубу из ПВХ.
В соответствии с актом разграничения балансовой принадлежности с организацией «Водоканал» в собственности организации находится водопровод от здания до колодца, включая сам колодец и врезку в городскую водопроводную сеть.
Как правильно классифицировать работы по замене водопровода: ремонт, модернизация?
Справочно: внутренний водопровод – водопроводная сеть в объеме, ограниченном наружными поверхностями ограждающих конструкций здания и водопроводным вводом, обеспечивающая подачу воды к санитарно-техническим приборам, пожарным кранам и технологическому оборудованию (п. 2.8.3 разд. 2 СТБ 1884- 20089);
водопроводный ввод – трубопровод, соединяющий наружную водопроводную сеть с внутренним водопроводом здания (п. 2.8.6 разд. 2 СТБ 1884-2008);
колодец водопроводный – сооружение на водопроводной сети, предназначенное для установки трубопроводной арматуры, пожарных гидрантов и эксплуатации сети (п. 2.8.17 разд. 2 СТБ 1884-2008).
В соответствии с технической частью сборника 22 «Водопровод – наружные сети» НРР 8.03.122-2017 затраты на устройство вводов водопровода от наружной стены здания, сооружения до первого колодца учтены расценками сборника 16 «Трубопроводы внутренние» НРР 8.03.116-2017 (далее – НРР)
Учитывая, что устройство ввода от здания до первого колодца предусмотрено расценками сборника «Трубопроводы внутренние», указанный ввод подлежит учету в составе внутренней инженерной сети здания.
Внутренняя инженерная сеть, в т.ч. система водоснабжения, является конструктивной частью здания (п.п. 3.1, 3.2 разд. 3 СП 1.03.02-2020).
Рекомендуемый перечень основных видов работ, относимых к ремонту, модернизации, приведен в приложениях А, Б, В к ТКП 45-1.04-206, в частности: замена участков трубопроводов, фасонных частей сифонов, трапов, ревизий относится к основным видам работ, выполняемых при текущем ремонте (перечисление 1 п. А.13 приложения А к ТКП 45-1.04-206).
Таким образом:
- замененный водопровод является водопроводным вводом и частью внутренней инженерной системы здания (п.п. 2.8.3, 2.8.6 разд. 2 СТБ 1884- 2008);
- внутренняя инженерная система входит в состав здания как инвентарного объекта учета (п.п. 3.1, 3.2 разд. 3 СП 1.03.02-2020).
Согласно ч. 2 п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты на поддержание ОС в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.
Для обобщения информации о затратах, связанных с обслуживанием и управлением структурными подразделениями основного и вспомогательных производств организации, предназначен сч. 25 «Общепроизводственные затраты». На этом счете отражаются затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, начисленная амортизация и затраты на ремонт основных средств, используемых в производстве, затраты на оплату труда работающих в организации лиц, занятых обслуживанием производства, другие аналогичные по назначению затраты (ч. 1 п. 27 Инструкции № 50).
Затраты, учтенные на сч. 25 «Общепроизводственные затраты», списываются с этого счета в Д-т сч.сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и других счетов. Затраты, учтенные на счете 25 «Общепроизводственные затраты», являющиеся условно-постоянными затратами, могут списываться в Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (ч. 3 п. 27 Инструкции № 50).
Содержание операций |
Д-т сч., субсч. |
К-т сч., субсч. |
Отражена стоимость работ по замене трубопровода |
25 |
60 |
Отражен НДС, предъявленный подрядчиком |
18 |
60 |
НДС на основании ЭСЧФ принят к вычету |
68-2 |
18 |
Списаны затраты по ремонту производственного здания |
20 |
25 |
1Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция №37/18/6).
2Закон от 05.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь» (далее – Закон № 300-З).
3ТКП 45-1.01-4-2005 (02250) «Система технического нормирования и стандартизации Республики Беларусь. Национальный комплекс технических нормативных правовых актов в области архитектуры и строительства. Основные положения», утв. приказом Минстройархитектуры от 18.07.2005 № 17 (далее – ТКП 45-1.01-4).
4ТКП «Ремонт, реконструкция и реставрация зданий и сооружений. Основные требования по проектированию» ТКП 45-1.04-206-2010 (02250), утв. приказом Минстройархитектуры от 15.07.2010 № 267 (далее – ТКП 45-1.04-206).
5Строительные правила СП 1.03.02-2020 «Монтаж внутренних инженерных систем зданий и сооружений», утв. постановлением Минстройархитектуры от 23.06.2020 № 26 (далее – СП 1.03.020-2020).
6Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26).
7Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).
8ТКП 45-5.01-254-2012 (02250) «Основания и фундаменты зданий и сооружений. Основные положения. Строительные нормы проектирования», утв. приказом Министерства строительства и реконструкции от 05.01.2012 № 4 (далее – ТКП 45-5.01-254).
9Государственный стандарт СТБ 1884-2008 «Строительство. Водоснабжение питьевое. Термины и определения», утв. постановлением Госстандарта от 30.09.2008 № 48 (далее – СТБ 1884-2008).