Внесение и изъятие денег учредителем: бухучет и налоги
Учредитель ЧУП на основании своего решения пополнил в 2018 г. расчетный счет предприятия денежными средствами без оформления обязанностей их возврата. На предприятии применяется общая система налогообложения.
Впоследствии в этом же году было принято решение о возврате денежных средств учредителю.
Какими бухгалтерскими проводками следует отразить пополнение расчетного счета от учредителя и последующий возврат ему денежных средств?
Возникают ли в рассматриваемой ситуации объекты налогообложения соответствующими налогами?
Согласно п. 1 ст. 113 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК) унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество. Имущество ЧУП находится в частной собственности физического лица (совместной собственности супругов) либо юридического лица и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения (ч. 6 п. 2 ст. 113 ГК). Право собственности на плоды, продукцию и доходы от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении унитарного предприятия, а также на имущество, приобретенное унитарным предприятием по договорам или иным основаниям, приобретает собственник имущества унитарного предприятия (п. 2 ст. 280 ГК). Имущество унитарного предприятия (в т.ч. денежные средства) может быть изъято у него по решению собственника в порядке и случаях, предусмотренных законодательством либо уставом (абз. 7 п. 6 ст. 113, п. 3 ст. 280 ГК).
С учетом изложенного, передачу между собственником ЧУП и самим ЧУП имущества, в т.ч. денежных средств, которые с учетом норм ст.ст. 47-1, 128, п. 2 ст. 130 ГК также являются имуществом, следует рассматривать как передачу имущества в пределах одного собственника.
В силу того, что учредитель ЧУП пополнил расчетный счет ЧУП денежными средствами на основании своего решения без формирования задолженности ЧУП перед учредителем по полученным от него средствам с целью их последующего возврата, такую передачу следует рассматривать как безвозмездную передачу денежных средств в пределах одного собственника.
В соответствии с абз. 1, 4 п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, полученных или переданных безвозмездно, включается в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»).
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» – К-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности (субсч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») – на сумму полученных от учредителя денежных средств.
Поступившие денежные средства объектом налогообложения НДС не являются, поскольку в таком случае с учетом норм Налогового кодекса РБ в редакции 2018 г. (далее – НК) не возникает оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1.1 п. 1 ст. 93, п. 1 ст. 31, ч. 4 п. 3 ст. 93 НК).
Что касается налога на прибыль в отношении безвозмездно полученных от учредителя ЧУП денежных средств, необходимо отметить следующее.
В соответствии с подп. 3.8 п. 3 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов включается стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, суммы безвозмездно полученных денежных средств.
При этом к безвозмездно полученным товарам (работам, услугам), имущественным правам, иным активам, безвозмездно полученным денежным средствам относятся в т.ч. полученные товары (работы, услуги), имущественные права, иные активы в случае освобождения от обязанности их оплаты, полученные денежные средства в случае освобождения от обязанности их возврата, за исключением случаев, установленных подп. 3.103 п. 3 ст. 128 НК. Такие доходы отражаются на дату их поступления (дату освобождения от обязанности оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, дату освобождения от обязанности возврата денежных средств).
Вместе с тем п. 4 ст. 128 НК предусмотрены доходы организации, которые не относятся к внереализационным и, соответственно, не учитываются при определении облагаемой налогом прибыли.
В частности, согласно подп. 4.9.4 п. 4 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа.
Поскольку, как указывалось выше, безвозмездная передача денежных средств от учредителя ЧУП по его решению на счет ЧУП производится в пределах одного собственника, сумма таких средств при определении облагаемой налогом прибыли в состав внереализационных доходов ЧУП не включается.
С учетом норм абз. 1, 4 п. 13 Инструкции № 102; ч.ч. 1, 3 п. 39 и ч.ч. 1, 2 п. 40 Инструкции № 50, а также учитывая то обстоятельство, что для расчетов с собственниками имущества (учредителями, участниками) организации предназначен сч. 75 «Расчеты с учредителями» (ч.ч. 1, 11 п. 58 Инструкции № 50), получение учредителем ЧУП денежных средств от ЧУП следует отразить в учете предприятия следующими бухгалтерскими записями:
Д-т сч. 90 (субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») – К-т сч. 75 – на сумму денежных средств, подлежащих изъятию их собственником (учредителем) ЧУП;
Д-т сч. 75 – К-т сч.сч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» – на сумму денежных средств, выплачиваемых собственнику (учредителю) ЧУП (за минусом подоходного налога – если имеет место объект налогообложения подоходным налогом).
Что касается объекта налогообложения подоходным налогом, то здесь необходимо иметь в виду следующее.
В случае изъятия собственником ЧУП имущества предприятия, в частности, денежных средств возникающий в результате доход должен облагаться подоходным налогом.
Согласно п. 1 ст. 173 НК ставка подоходного налога в отношении изымаемых средств составляет 13%.
Как предусмотрено п. 8 ст. 175 НК, налоговые агенты (в рассматриваемом случае – ЧУП) обязаны удержать исчисленную сумму подоходного налога с физических лиц непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате.
При этом сумма изъятых денежных средств и сумма денежных средств, ранее переданных унитарному предприятию в хозяйственное ведение или оперативное управление (за исключением суммы взноса (вклада) в уставный фонд такого унитарного предприятия), подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ (далее – НБ РБ) соответственно на день изъятия денежных средств из хозяйственного ведения или оперативного управления унитарного предприятия и на день передачи денежных средств этому унитарному предприятию в хозяйственное ведение или оперативное управление (за исключением суммы взноса (вклада) в уставный фонд такого унитарного предприятия).
С учетом приведенной выше нормы в случае, если изымаемая учредителем сумма в пересчете в доллары США по официальному курсу НБ РБ на момент изъятия превысит ранее полученную ЧУП сумму денежных средств, пересчитанную в доллары США по курсу НБ РБ на момент получения этих средств от учредителя, то в отношении учредителя ЧУП возникнет объект обложения подоходным налогом.
Удержание подоходного налога отражается в бухучете по дебету сч. 75 и кредиту сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» (ч. 11 п. 58 Инструкции № 50).
Если изымаемая учредителем сумма денежных средств в пересчете в доллары США по официальному курсу НБ РБ на момент изъятия не превышает ранее переданную им ЧУП сумму средств в пересчете в доллары США по курсу НБ РБ на момент передачи, то объекта налогообложения подоходным налогом в отношении изымаемой учредителем суммы не возникает.
Рассмотрим изложенное на конкретных примерах.
Пример 1. Собственник ЧУП передал ЧУП на безвозмездной основе 10 тыс. руб. Аналогичная сумма изымается им впоследствии.
Курс доллара США к белорусскому рублю:
– на момент передачи денежных средств ЧУП: 1 USD = 2,10 руб.;
– на момент изъятия денежных средств у ЧУП: 1 USD = 2,15 руб.
Расчет суммы денежных средств, переданных ЧУП, в USD:
10 000 / 2,10 = 4762 (USD).
Расчет суммы денежных средств, изымаемых у ЧУП, в USD:
10 000 / 2,15 = 4651 (USD).
В силу того, что изымаемая учредителем ЧУП сумма денежных средств меньше суммы средств, переданных им ранее ЧУП с учетом пересчета этих сумм в доллары США, объекта налогообложения подоходным налогом в рассматриваемом случае не возникнет.
Пример 2. Собственник ЧУП передал ЧУП на безвозмездной основе 10 тыс. руб. Аналогичная сумма изымается им впоследствии.
Курс доллара США к белорусскому рублю:
– на момент передачи денежных средств ЧУП: 1 USD = 2,15 руб.;
– на момент изъятия денежных средств у ЧУП: 1 USD = 2,10 руб.
Расчет суммы денежных средств, переданных ЧУП, в USD:
10 000 / 2,15 = 4651 (USD).
Расчет суммы денежных средств, изымаемых у ЧУП, в USD:
10 000 / 2,10 = 4762 (USD).
Расчет суммы денежных средств (в руб.), изымаемых у ЧУП, сверх суммы средств, переданных ЧУП ранее (с учетом пересчета):
(4762 – 4651) х 2,1 = 233,10 (руб.).
В силу того, что изымаемая учредителем ЧУП сумма денежных средств больше суммы средств, переданных им ранее ЧУП с учетом пересчета этих сумм в доллары США, сумма в размере 233,10 руб. подлежит обложению подоходным налогом по ставке, установленной п. 1 ст. 173 НК, в размере 13%.
Рассмотрим иные возможные объекты налогообложения.
Как уже отмечалось, согласно подп. 1.1 п. 1 ст. 93 НК объектами налогообложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ. Вместе с тем, согласно ч. 4 п. 3 ст. 93 НК, для целей исчисления НДС к товарам не относятся деньги.
В этой связи изъятие учредителем части имущества ЧУП, в частности, денежных средств, не является для ЧУП объектом налогообложения НДС.
В целях исчисления налога на прибыль валовой прибылью для белорусских организаций является сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 126 НК). Безвозмездная передача имущества (в т.ч. денежных средств) в пределах одного собственника по его решению не признается реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 2.3 ст. 31 НК). Не упомянута безвозмездная передача имущества в пределах одного собственника и в перечне внереализационных расходов, перечисленных в п. 3 ст. 129 НК.
Исходя из изложенного в рассматриваемой ситуации, когда учредитель ЧУП изымает денежные средства, ранее передававшиеся им ЧУП, объект налогообложения налогом на прибыль отсутствует.
