Влияние изменений валютных курсов: МСФО 21

Обменные курсы меняются каждую минуту. Возникает вопрос: как вести бизнес, используя различные валюты. Для решения и предназначен стандарт МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов».

Развивая бизнес, компания осуществляет валютные операции двумя способами:

• заключает сделки, выраженные в иностранных валютах;
• владеет иностранными подразделениями.

Кроме того, компания может представлять свою финансовую отчетность в иностранной валюте.

 

МСФО 21

Цель– определить, каким образом следует:

• отражать операции в иностранной валюте;
• отражать показатели иностранного подразделения в финансовой отчетности компании;
• пересчитывать финансовую отчетность в валюту представления отчетности.

Справочно: иностранное подразделение – компания, являющаяся дочерней организацией, ассоциированной организацией или совместным предпринимательством, либо подразделение отчитывающейся компании, деятельность которой базируется или осуществляется в стране или в валюте, отличающейся от страны или валюты отчитывающейся компании.

 

Отвечает на два основных вопроса:

1) какие обменные курсы следует применять;

2) каким образом отражать влияние изменений обменных курсов в финансовой отчетности.

Определяет ключевые понятия для отражения влияния изменений валютных курсов:

• функциональную валюту и валюту отчетности;
• монетарные и немонетарные статьи;
• текущий обменный курс и курс на отчетную дату.

Справочно: функциональная валюта, используемая в основной экономической среде, в которой компания осуществляет свою деятельность.

 

В большинстве случаев функциональная валюта и валюта отчетности одинаковы.

Однако компания может принять решение представить свою финансовую отчетность в валюте, отличной от ее функциональной (например, при подготовке консолидированной отчетности для своей материнской компании в другой стране).

Кроме того, имея только одну функциональную валюту, компания может использовать одну или несколько валют отчетности, если ей необходимо представить свою финансовую отчетность в нескольких валютах.

Пример 1 Общественно значимая компания АВС составляет обязательную консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО. Исходя из основной экономической среды, в которой компания АВС осуществляет свою деятельность, функциональная валюта – белорусские рубли. Обязательная валюта представления отчетности компании АВС – белорусские рубли (п. 2 ст. 17 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»). Вместе с тем компания АВС может дополнительно составить консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО в валюте, отличной от белорусских рублей.   Пример 2 Компания ЛИС, не являясь общественно значимой, составляет финансовую отчетность в соответствии с МСФО по собственной инициативе. Исходя из основной экономической среды, в которой компания ЛИС осуществляет свою деятельность, функциональная валюта – белорусские рубли. Валюта представления отчетности компании ЛИС – евро (в соответствии с требованием учетной политики материнской компании (нерезидент)). Компания ЛИС не обязана составлять отчетность в соответствии с МСФО в белорусских рублях, т.к. не является общественно значимой организацией согласно требованиям законодательства РБ.

 

Функциональная валюта должна определяться путем оценки нескольких факторов:

• основная экономическая среда, в которой компания осуществляет свою деятельность;

• валюта, которая больше всего влияет на цены товаров и услуг;

• валюта страны, чьи условия конкуренции и нормативная база в основном определяют цены продажи на товары и услуги;
• валюта, которая в основном определяет затраты на оплату труда, материалы и прочие затраты, связанные с предоставлением товаров и услуг;

• иные факторы, предусмотренные МСФО 21.

 

Отражение операций в иностранных валютах

Учет операций в иностранной валюте в течение года – это пересчет сумм, выраженных в иностранной валюте в функциональную валюту.

При первоначальном признании операция в иностранной валюте учитывается в функциональной валюте по текущему обменному курсу, определенному на дату операции.

Датой операции является дата, на которую впервые выполнены критерии признания операции в соответствии с МСФО.

Справочно: в целях практического применения часто используется обменный курс, приблизительно равный фактическому курсу на дату операции (например, средний курс за неделю или за месяц может быть применен ко всем операциям во всех иностранных валютах, осуществленным в течение соответствующего периода).

Однако если обменный курс существенно колеблется, средний курс за период применять некорректно (п. 22 МСФО 21).

Впоследствии, на конец каждого отчетного периода, необходимо пересчитать:

• монетарные статьи в иностранной валюте – по курсу на отчетную дату;
• немонетарные статьи, которые оцениваются по исторической стоимости в иностранной валюте, – по обменному курсу на дату операции (исторический курс);
• немонетарные статьи, которые оцениваются по справедливой стоимости в иностранной валюте, – по обменному курсу на дату оценки справедливой стоимости.

Есть одна важная характеристика, которая помогает отличить монетарные статьи от немонетарных: право получить или обязательство предоставить фиксированное или определяемое количество валютных единиц.

Все монетарные статьи обладают этой характеристикой. Все немонетарные ее не имеют.

Примеры монетарных и немонетарных статей:

– монетарные – инвестиции в долговые ценные бумаги, дебиторская задолженность, депозиты, денежные средства, кредиты и займы, кредиторская задолженность;

– немонетарные – основные средства, нематериальные активы, биологические активы, запасы, уставный капитал, инвестиции в долевые инструменты (например, непривилегированные акции).

В отношении операции в иностранной валюте, когда компания признает немонетарный актив или немонетарное обязательство, возникающие в результате совершения или получения предварительной оплаты до момента признания относящегося к ней актива, расхода или дохода (или его части), выпущено Разъяснение КРМФО (IFRIC) 22 «Операции в иностранной валюте и предварительная оплата».

Необходимо тщательно оценивать полученные и выплаченные авансы, поскольку некоторые могут быть монетарными.

Все курсовые разницы признаются в составе прибыли или убытка, кроме следующих исключений:

• поскольку прибыль или убытки от курсовой разницы по немонетарным статьям признаются последовательно, каждый компонент такой прибыли или убытка признается таким же образом;

• прибыль или убыток от курсовой разницы по монетарной статье, которая является частью чистых инвестиций в иностранном подразделении компании, признается:

– в отдельной финансовой отчетности этой компании или ее иностранного подразделения – в составе прибыли или убытка;

– в консолидированной финансовой отчетности – первоначально в составе прочего совокупного дохода, а затем при выбытии чистых инвестиций в зарубежное подразделение они реклассифицируются в состав прибыли или убытка.

 

Отражение зарубежной деятельности или пересчет в валюту представления

Как сказано выше, компания может представлять свою финансовую отчетность в любой валюте (валютах).

Если валюта представления отчетности отличается от функциональной валюты компании, она пересчитывает свои результаты и финансовое положение в валюту представления отчетности.

 

Результаты и финансовое положение компании, функциональная валюта которой не является валютой гиперинфляционной экономики, пере­считываются в другую валюту представления отчетности с использованием следующих процедур:

• активы и обязательства в каждом из представленных отчетов о финансовом положении (т.е. включая сравнительные данные) пересчитываются по курсу на отчетную дату – дату отчета о финансовом положении; 
• доходы и расходы для каждого отчета, представляющего прибыль или убыток и прочий совокупный доход (т.е. включая сравнительные данные), пересчитываются по обменным курсам на даты соответствующих операций.

• все возникающие в результате пересчета курсовые разницы признаются в составе прочего совокупного дохода.

 

Курсовые разницы, возникшие при пересчете, не признаются в составе прибыли или убытка, поскольку изменения обменных курсов оказывают лишь незначительное непосредственное влияние (или не оказывают никакого влияния) на текущие и будущие денежные потоки от операционной деятельности.

Накопленная сумма разниц представляется в отдельном компоненте собственного капитала до момента выбытия иностранного подразделения.

Если разница, возникшая при пересчете, касается деятельности иностранного подразделения, которая консолидирована, но не находится в полной собственности, накопленные курсовые разницы, возникающие при пересчете и относящиеся к неконтролирующей доле уча­стия, рассчитываются и признаются в консолидированном отчете о финансовом положении как компонент неконтролирующей доли участия.

 

Валютные курсы, используемые для перевода финансовой отчетности в валюту представления

Объект учета	Период	Курс
Активы и обязательства	Текущий период (2019)	На конец периода (2019)
	Сравнительный период (2020)	На конец периода (2020)
Собственный капитал	Текущий и сравнительный период	На дату операции (исторический)
Доходы и расходы	Текущий период (2019)	На дату операции или средневзвешенный курс за 2019
	Сравнительный период (2020)	На дату операции или средневзвешенный курс за 2020
Курсовые разницы от пересчета	Курсовая разница от пересчета в валюту представления = отдельный компонент в капитале

Если функциональной валютой компании является валюта гиперинфляционной экономики, прежде чем применить метод пересчета валюты, описанный в п. 42 МСФО 21, компания должна пересчитать свою финансовую отчетность в соответствии с МСФО 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике».

Сравнительные данные используются аналогично показателям текущего года в финансовой отчетности за предыдущий отчетный период. Только после этого применяются процедуры, описанные выше.

Прибыли и убытки от операций в иностранной валюте и курсовые разницы, которые возникают при пересчете результатов и финансового положения организации (включая иностранное подразделение) в другую валюту, могут иметь налоговые эффекты. К таким налоговым эффектам применяется МСФО 12 «Налоги на прибыль».

 

Представление в отчетности

Компания должна раскрывать в отчетности:

• сумму курсовых разниц, признанную в составе прибыли или убытка, за исключением возникающих в отношении финансовых инструментов, учтенных по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО 9 «Финансовые инструменты»;
• чистые курсовые разницы, признанные в составе прочего совокупного дохода и классифицированные как отдельный компонент собственного капитала, а также сверку суммы таких курсовых разниц на начало и на конец периода;
• если валюта представления отчетности отличается от функциональной валюты, этот факт необходимо указать, а также раскрыть информацию о функциональной валюте и причинах использования другой валюты представления отчетности.