Вакцинация работников: учет и налогообложение в 2019 году

Осень и слякоть на улице приводят к повышению риска заболеваемости. В связи с этим нанимателями организуются профилактические прививки, в т.ч. по эпидемическим показаниям, в случаях и порядке, предусмотренных различными нормативными правовыми актами по вакцинации работников.

Рассмотрим, когда проводятся профилактические прививки по срокам, кто включен в перечень профилактических прививок по эпидемическим показаниям, какие способы организации вакцинации от гриппа организация может использовать, а также документальное оформление, налогообложение и порядок бухгалтерского учета хозяйственных операций по вакцинации.

 

Налогообложение

Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 169 НК¹ затратами, учитываемыми при налогообложении, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК и (или) законодательством.

К затратам, учитываемым при налогообложении, относятся:

 – затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

– нормируемые затраты.

Затраты по производству и реализации представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 170 НК).

Согласно Письму МНС № 2-2-10/10447² расходы по проведению организацией лечебно-профилактических мероприятий по вакцинации против гриппа, экономически обоснованные и документально подтвержденные, являются мерами по обеспечению безопасных условий труда, учитываются при налогообложении как непосредственно связанные с предпринимательской деятельностью организации.

Изложенный порядок применяется организациями, работники которых входят в группу высокого риска заражения гриппом и прививки за счет бюджетных средств которым не произведены.

Следовательно, при налогообложении прибыли:

– расходы по вакцинации против гриппа, экономически обоснованные и документально под­твержденные, включаются в затраты (п. 1 ст. 170 НК, письмо МНС № 2-2-10/10447);

– в иных случаях – не включаются в затраты (п. 1 ст. 170 НК, письмо МНС № 2-2-10/10447).

 

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с подп. 1.2 п. 1 ст. 118 НК освобождаются от НДС на территории РБ обороты по реализации медицинских услуг (за исключением косметологических услуг нелечебного характера) по Перечню № 198³ таких услуг, утверждаемому Президентом. Обороты по реализации на территории РБ специализированных медицинских услуг в области специализированных медицинских услуг в области вакцинации освобождаются от НДС (п. 2 Перечня № 198).

 

Подоходный налог

Если вакцинация осуществлена по инициативе нанимателя и проводится в его интересах, то работник экономической выгоды в таком случае не получает (п. 2.6 ст. 13, п. 1 ст. 196 НК) и, следовательно, у него не возникает объекта обложения подоходным налогом.

Если прививка осуществлена по инициативе работника и затраты по ней на основании соответствующего распоряжения нанимателя компенсируются организацией, то суммы компенсации признаются доходом физического лица в натуральной форме. В соответствии с п. 1 ст. 199 НК при определении налоговой базы подоходного налога учитываются все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. При исчислении подоходного налога по месту основной работы работника применяется освобождение в размере 1984 руб., а не по месту основной работы – в размере 131 руб. Размер освобождения рассчитывается нарастающим итогом с начала года для каждого работника. Сумма, превышающая указанный предел, облагается подоходным налогом в общем порядке (абзацы 2, 3 п. 23 ст. 208 НК).

Согласно п. 2 ст. 216 НК исчисление и уплата подоходного налога с физических лиц производятся в отношении доходов плательщика, источником которых является налоговый агент. Налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного подоходного налога с физических лиц не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленных сумм подоходного налога с физических лиц для доходов, полученных плательщиком в натуральной форме (абз. 4 п. 6 ст. 216 НК).

 

Обязательные страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах

В соответствии со ст. 2 Закона № 138-XIII⁴ объектом для начисления обязательных страховых взносов в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты (далее – взносы в ФСЗН) являются для работодателей и работающих граждан выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования (далее – выплаты), включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в бюджет фонда, утверждаемым Совмином, но не выше четырехкратной величины сред­ней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы.

Согласно ч. 1 п. 2 Положения № 1297⁵ объектами для начисления взносов в ФСЗН и Белгосстрах являются выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования, кроме предусмотренных Перечнем № 115⁶.

Абзацем 5 п. 4 Перечня № 115 предусмотрены суммы средств работодателя, направленные на медицинские осмотры в соответствии с законодательством, а также медицинскую помощь, в т.ч. на проведение операций, при наличии соответствующего подтверждения, выдаваемого в порядке, установленном Минздравом. Иное Перечнем № 115 не предусмотрено.

Следовательно, на суммы расходов по вакцинации страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах начисляются как на выплату социального характера, которая не указана в Перечне № 115.

 

Бухгалтерский учет

Источники покрытия расходов по вакцинации

Контингент работников, которым проводятся обязательные профилактические прививки, устанавливается Минздравом. Финансирование в области санитарно-эпидемиологического благополучия населения осуществляется за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов и иных источников, предусмотренных актами законодательства (ст. 3 Закона № 340-З⁷).

Таким образом, чтобы правильно определить источник покрытия расходов по вакцинации, следует:

1) сначала установить, является ли она обязательной либо относится к инициативной. По обязательной вакцинации источником покрытия являются средства бюджета;

2) если прививка является инициативной, то по чьей инициативе она проводится: нанимателя или работника. Если по инициативе нанимателя, то необходимо установить, предусмотрено ли это локальным нормативным правовым актом в качестве мероприятий по охране труда. Вакцинация 70–80% препятствует распространению инфекции в коллективе. Следствием этого является ритмичная работа такого коллектива. В этом случае расходы по вакцинации включаются в затраты по охране труда;

3) если прививка осуществлена по инициативе работника и затраты по ней на основании соответствующего распоряжения нанимателя компенсируются организацией, то суммы компенсации признаются его доходом в натуральной форме. В этом случае затраты по компенсации относятся к прочим расходам по текущей деятельности организации.

 

Документальное оформление

Вакцинация работников может быть:

1) обязательной для работников, входящих в груп­пу высокого риска заражения гриппом;

2) инициативной для других работников, не входящих в группу высокого риска заражения гриппом.

При оформлении обязательной профилактической прививки в приказе на ее проведение делается ссылка на нормативный правовой акт, которым предусмотрена такая прививка, а при инициативной – обоснование необходимости (решение учредителя, коллектива либо локального нормативного акта организации). В связи с этим порядок документального оформления операций по вакцинации может отличаться. При вакцинации работников необходимо правильно и в полном объеме документально оформить соответствующие операции. В соответствии с требованиями п. 1 ст. 10 Закона № 57-З⁸ каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом (ПУД).

При этом ПУД, если иное не установлено Президентом, должны содержать следующие сведения (п. 2 ст. 10 Закона № 57-З):

– наименование документа, дату его составления;

– наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя, являющегося участником хозяйственной операции;

– содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;

– должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.

ПУД могут содержать иные сведения, не являющиеся обязательными.

Если вакцинация проводится по просьбе работника, то в приказе это уточняется, основанием для этого является поданное таким работником заявление. Как правило, в самом заявлении приводятся и условия оплаты – частичная либо полная.

По общему правилу работник должен быть ознакомлен с приказом под роспись. Применительно к рассматриваемой ситуации в месте проставления подписей об ознакомлении правильно предусмотреть графу «Примечание», в которой работник наряду с подписью проставляет «согласен» либо «не согласен». Из числа согласившихся на вакцинацию формируется список в учреждение здравоохранения для ее проведения.

В связи с этим заключается договор с медицинским учреждением на медицинское обслуживание работников организации. Требования по обязательным условиям такого договора регулируются ст. 733 ГК⁹, из которой следует, что договор на оказание медицинских услуг является возмездным договором.

Факт проведения вакцинации (прививки) подтверждается справкой либо актом оказанных медицинских услуг из учреждения здравоохранения, в котором проводилась вакцинация. Если вакцинацию работников против гриппа оплачивает организация, то такое мероприятие может быть предусмотрено в коллективном договоре в составе мероприятий по охране труда.

Следовательно, документами, подтверждающими осуществление фактических расходов на вакцинацию, могут выступать:

– приказ руководителя о проведении вакцинации работников организации;

– договор с учреждением здравоохранения на оказание платных медицинских услуг по вакцинации;

– акт либо иной соответствующий документ, подтверждающий оказание медицинских услуг по вакцинации;

– платежное поручение на перечисление денежных средств медицинскому учреждению;

– список работников организации, подвергнутых вакцинации;

– другие документы.

Подписав договор с медицинским учреждением, организация должна выделить отдельное помещение, где будут делать прививки. Это может быть медпункт организации. Перед уколом каждого работника обязательно должен осмотреть врач- иммунолог. Он выслушивает жалобы пациента (о состоянии его здоровья), измеряет температуру, осматривает слизистые оболочки. Сотруднику могут отказать сделать прививку из-за болезни либо индивидуальной непереносимости яичного белка, который является основным компонентом препарата. Если вакцинация откладывается из-за плохого самочувствия работника, ее проведут через 10 дней.

В бухгалтерском учете особенности отражения расходов по вакцинации зависят от того, каким видом экономической деятельности организация занимается и являются ли расходы по вакцинации обязательными.

В организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой организации (п. 11 Инструкции № 102¹⁰).

В данном случае организацией, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, может использоваться сч. 25 «Обще­производственные затраты» или сч. 26 «Общехозяйственные затраты» в порядке, установленном учетной политикой организации. В организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность, – сч. 44 «Расходы на реализацию» (п. 35 Инструкции № 50¹¹).

Если вакцинация осуществлена по инициативе работника и затраты по ней на основании соответствующего распоряжения нанимателя компенсируются организацией, то суммы компенсации признаются его доходом в натуральной форме и отражаются в составе прочих расходов по текущей деятельности, учитываемых на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (п. 13 Инструкции № 102).

 

Пример 1.

ЗАО «Торговец» (сфера розничной торговли продовольственными товарами) заключило с учреждением здравоохранения договор оказания услуг по вакцинации от гриппа работников, включенных в высокую группу риска. Услуга оказана в октябре 2019 г. ЗАО «Торговец» оплатило стоимость вакцинации работников учреждению здравоохранения. Вакцинация проводилась в учреждении здравоохранения. В бухгалтерском учете ЗАО «Торговец» в октябре 2019 г. эти операции отражены следующим образом:

№ п/п	Д-т сч.	К-т сч.	Содержание хозяйственных операций
1	60	51	Отражено перечисление учреждению здравоохранения за вакцинацию от гриппа работников, включенных в высокую группу риска заражения гриппом
2	26	60	Отражены расходы по вакцинации от гриппа работников, включенных в высокую группу риска заражения гриппом
3	26	69	Отражены отчисления в ФСЗН от сумм расходов по вакцинации работников от гриппа (34%)
4	26	76-2	Отражены отчисления в БРУСП "Белгосстрах" от сумм расходов по вакцинации работников от гриппа
5	70	69	Отражено удержание страховых взносов в ФСЗН (1%).

 

Пример 2.

ЗАО «Передвижник» заключило с учреждением здравоохранения договор оказания услуг по вакцинации от гриппа работников, не включенных в высокую группу риска. Услуга оказана в октябре 2019 г. ЗАО «Передвижник» оплатило стоимость вакцинации работников учреждению здравоохранения. Вакцинация проводилась в учреждении здравоохранения. В бухгалтерском учете ЗАО «Передвижник» в октябре 2019 г. эти операции отражены следующим образом:

№ п/п	Д-т сч., субсч.	К-т сч., субсч.	Содержание хозяйственных операций
1	60	51	Отражено перечисление учреждению здравоохранения за вакцинацию от гриппа работников, не включенных в высокую группу риска заражения гриппом
2	90-10	60	Отражены расходы по вакцинации от гриппа работников, не включенных в высокую группу риска заражения гриппом Не учитываются при налогообложении прибыли (подп. 1.3 п. 1 ст. 173 НК)
3	90-10	69	Отражены отчисления в ФСЗН от сумм расходов по вакцинации от гриппа работников, не включенных в высокую группу риска заражения гриппом (34%) При налогообложении прибыли учитываются в составе внереализационных расходах (подп. 3.34 п. 3 ст. 175 НК)
4	26	76-2	Отражены отчисления в БРУСП "Белгосстрах" от сумм расходов по вакцинации от гриппа работников, не включенных в высокую группу риска заражения гриппом При налогообложении прибыли учитываются в составе внереализационных расходов (подп. 3.34 п. 3 ст. 175 НК)
5	70	68-4	Отражено удержание подоходного налога
6	70	69	Отражено удержание страховых взносов в ФСЗН (1%)
7	69	51	Отражено перечисление отчисления в ФСЗН
8	76-2	51	Отражено перечисление отчислений в «Белгосстрах»
9	68-4	51	Отражено перечисление подоходного налога.

 

---

¹Налоговый кодекс (далее – НК).

²Письмо МНС от 03.03.2011 № 2-2-10/10447 «О затратах, учитываемых при налогообложении» (далее – Письмо МНС № 2-2-10/10447).

³Перечень медицинских услуг (за исключением косметологических услуг нелечебного характера), обороты по реализации которых на территории РБ освобождаются от НДС, утв. Указом Президента от 26.04.2010 № 198 (далее – Перечень № 198).

⁴Закон от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь».

⁵Положение о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчаст­ных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. постановлением Совмина от 10.10.2003 № 1297.

⁶Перечень выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утв. постановлением Совмина от 25.01.1999 № 115 (далее – Перечень № 115).

⁷Закон от 07.01.2012 № 340-З «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения».

⁸Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».

⁹Гражданский кодекс.

¹⁰Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).

¹¹Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50.