Учет списания товаров с истекшим сроком годности

В оптовой организации на складе выявлен товар с истекшим сроком годности. Как это документально оформить и как отразить в бухучете списание такого товара?

Торговля товарами, которые имеют срок годности, в т.ч. лекарственными средствами, продуктами питания и т.п., всегда сопряжена с риском. Если организация не реализовала вовремя товар и он оказался просроченным, то причиной могут быть объективные обстоятельства или вина материально ответственных лиц.

Рассмотрим варианты списания просроченного товара, а именно при наличии виновных лиц и при их отсутствии.

В организациях, которые торгуют товарами, имеющими срок годности, инвентаризация, как правило, проводится не один раз в год, а регулярно. Периодичность проведения инвентаризации определяет ее руководитель (п. 8 Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 30.11.2007 № 180, далее – Инструкция № 180).

В соответствии с п.п. 23 и 25 Инструкции № 180 комиссия, созданная для проведения инвентаризации, составляет инвентаризационные описи или акты инвентаризации, в которых указывается фактическое наличие товаров в местах их хранения в сопоставлении с данными бухгалтерского учета, при этом по просроченным товарам составляются отдельные описи.

Сами товары с истекшим сроком годности в местах хранения размещаются обособленно. Если товары не могут быть возвращены поставщику в соответствии с условиями договора поставки, значит, такие товары подлежат списанию.

По товарам, пришедшим в негодность и не списанным, составляется акт с указанием причин негодности, возможности использования этих ценностей в хозяйственных целях, а также виновные лица при их наличии (п. 56 Инструкции № 180). Форма акта для оптовых организаций не определена, поэтому организация может разработать ее самостоятельно, включив все необходимые сведения, установленные для первичных документов, определенные в ст. 10 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности». Также можно использовать форму акта для списания просроченных товаров в рознице из приложения 7 к Методическим рекомендациям по документальному оформлению и учету товарных операций в розничной торговле и общественном питании, утв. приказом Минторга от 9.04.2007 № 74.

Затем акт утверждается руководителем организации. Он же принимает решение, каким образом будут списываться просроченные товары, каким образом будет взыскана сумма ущерба в случае наличия виновного лица. Данное решение, как правило, оформляется приказом (распоряжением) и документы передаются в бухгалтерию. Законодательством не определены нормы потерь на просроченные товары, поэтому такой товар для целей отражения в бухгалтерском учете и налогообложении будет рассматриваться как ненормируемые потери.

В соответствии с п. 73 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), фактическая себестоимость (в организациях, осуществляющих торговую, торгово-­производственную деятельность, – стоимость по розничным ценам при ведении бухгалтерского учета товаров по этим ценам) недостающих или полностью испорченных материалов, товаров, иных запасов отражается:

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» – К-т сч.сч. 10 «Материалы», 41 «Товары» и др. счетов учета соответствующих запасов.

Независимо от того, есть ли виновные лица в порче товара или нет, по товару необходимо восстановить входной НДС, если ранее он был принят к вычету (подп. 19.15 п. 19 ст. 107 НК). Иными словами, налоговые вычеты подлежат уменьшению на суммы НДС, принятые ранее к вычету по таким товарам.

При невозможности определения размера ранее принятой к вычету суммы НДС налоговые вычеты подлежат уменьшению на налоговые вычеты, равные 20% от стоимости таких товаров. Уменьшение налоговых вычетов производится в том отчетном периоде, в котором составлен акт о выявлении просроченных товаров.

Согласно п. 4 Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утв. постановлением Минфина от 30.06.2012 № 41, суммы НДС, подлежащие вычету в соответствии с законодательством, отражаются:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» – К-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам».

Так как именно так в свое время отражались в т.ч. и вычеты по товарам, по которым теперь истек срок годности, то при восстановлении НДС по таким товарам следует сделать такую же, но сторнировочную запись.

Восстановленный таким образом НДС относится:

Д-т сч. 94 – К-т сч. 18.

При отсутствии виновных лиц или когда суд отказал во взыскании с них согласно ч. 9 п. 73 Инструкции № 50 стоимость просроченного товара и восстановленный НДС списываются:

Д-т сч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» – К-т сч. 94.

Поскольку просроченный товар относится к ненормируемым потерям, вся сумма, учтенная по дебету сч. 90-10, не учитывается при налогообложении прибыли (подп. 1.9, 1.26 п. 1, п. 3 ст. 131 НК).

При наличии виновных лиц в бухучете согласно ч. 7 п. 57 Инструкции № 50 стоимость просроченного товара и восстановленный НДС списываются:

Д-т сч. 73, субсч. 2 «Расчеты по возмещению ущер­ба» – К-т сч. 94.

Если работник не признает свою вину, то все споры решаются в судебном порядке в соответствии со ст. 408 Трудового кодекса (далее – ТК). Если же работник признает вину и согласен возместить нанимателю ущерб, то последнему необходимо помнить о порядке и размерах удержаний, придерживаясь норм, определенных в ст.ст. 108, 109 ТК, а также в подп. 3.6 п. 3 Декрета Президента от 15.12.2014 № 5 «Об усилении требований к руководящим кадрам и работникам организаций». Как правило, возмещение убытков производится путем удержания стоимости просроченного товара и восстановленного НДС из заработной платы работника.

В бухгалтерском учете удержание отражается записью (п. 57 Инструкции № 50):

Д-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – К-т сч. 73-2.

В соответствии с подп. 3.7 п. 3 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов включаются поступления в счет возмещения вреда в натуре, убытков (в том числе упущенной выгоды), за исключением доходов, указанных в подп. 3.6 ст. 128 НК. Такие доходы отражаются на дату их поступления независимо от способа возмещения убытков.

В состав внереализационных расходов включаются суммы недостач, потерь и (или) порчи имущества, а также понесенных убытков, возмещение по которым учтено в составе внереализационных доходов в соответствии с подп. 3.7 п. 3 ст. 128 НК, в пределах суммы такого возмещения (подп. 3.26¹⁷ п. 3 ст. 129 НК). Такие расходы отражаются на дату поступления возмещения указанных расходов (убытков), но не ранее их фактического осуществления.

Сумма возмещения ущерба, например, при удержании из зарплаты, в этот момент для целей исчисления налога на прибыль учитывается в составе внереализационных доходов. Одновременно сумма стоимости про­сроченного товара (включая восстановленный НДС) учитывается в составе внереализационных рас­ходов.

Таким образом, если работник возмещает только учетную стоимость просроченного товара, включая входной НДС по нему, то финансовый результат такого возмещения будет равен нулю. В случае, если работник на основании решения нанимателя возмещает потери, например, по рыночным ценам, действующим на момент возмещения, а именно по ценам, превышающим учетную цену просроченного товара, то финансовый результат от такого возмещения будет положительным. Иными словами, сумма внереализационных доходов по возмещению превысит сумму внереализационных расходов по списанию товарных потерь, и организация для целей исчисления налога на прибыль получит доход в виде разницы между учетной стоимостью товара и стоимостью его возмещения.

Разница между суммой, подлежащей взысканию с подотчетного лица, и суммой, отраженной на счете 94, отражается в бухучете записью:

Д-т сч. 73-2 – К-т сч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности».

Так как само выбытие просроченного товара не является реализацией (п. 1 ст. 31 НК), то оно не признается объектом обложения НДС (подп. 1.1 п. 1 ст. 93 НК).