Учет электросчетчика в арендуемом помещении
Организация арендует склад. По договору арендатор должен установить на складе приборы учета электроэнергии (щиток, счетчик и т.п.).
Как отразить эти расходы: как текущие или как отделимые или неотделимые улучшения арендованного имущества? Возникает ли при этом налог на недвижимость?
Согласно п. 1 ст. 586 Гражданского кодекса (далее – ГК) арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены – в соответствии с назначением имущества.
Обязанность по производству капитального ремонта возлагается на арендодателя, (п. 1 ст. 587 ГК), а по производству текущего ремонта – на арендатора (п. 2 ст. 587 ГК). Иное может быть предусмотрено законодательством или договором аренды.
Взаимоотношения между арендатором и арендодателем в части внесения изменений в арендуемое имущество регулируются ст. 594 ГК.
Работы по установке
В постановлении Пленума ВХС от 15.02.2012 № 1 «О некоторых вопросах рассмотрения дел, возникающих из арендных правоотношений» (далее – постановление № 1) разъясняется, что улучшения арендованного имущества представляют собой вложения в имущество, которые изменяют нормативные показатели функционирования имущества, улучшают его характеристики. Определение того, является ли улучшение имущества отделимым или неотделимым, зависит не только от технических способов присоединения улучшений, но и от того, сохраняется ли имущество при отделении улучшений в том состоянии, в котором оно должно быть возвращено, и может ли оно и дальше быть использованным без этих улучшений.
При этом отделимыми считаются улучшения, которые можно отделить от объекта аренды без вреда для самого объекта, а неотделимыми – улучшения, которые прочно связаны с объектом аренды и не могут быть отделены от объекта без причинения ему вреда и, кроме того, влекут за собой изменение стоимости самого имущества, признаются собственностью арендодателя и переходят к последнему вместе с объектом аренды после окончания договора аренды (ч. 2 п. 40 постановления № 1).
Произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 1 ст. 594 ГК).
Замена или установка контрольно-измерительных приборов относится к основным видам работ, выполняемым при текущем ремонте зданий, сооружений (п. А.15 перечня 8 приложения А к Техническому кодексу установившейся практики ТКП 45-1.04-206-2010 «Ремонт, реконструкция и реставрация жилых и общественных зданий и сооружений. Основные требования по проектированию», утв. приказом Минстройархитектуры от 15.07.2010 № 267).
Согласно п. 20 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26), фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.
Щиток
В соответствии с п. 3 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133, к запасам относятся, в частности, инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, сменное оборудование, специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь, временные (нетитульные) сооружения и приспособления (далее – отдельные предметы в составе средств в обороте).
В соответствии с пояснениями, приведенными в Общегосударственном классификаторе РБ «Основные средства и нематериальные активы», утв. постановлением Комстандарта от 27.09.2002 № 48 (далее – ОКРБ 020-2002), предметы технического назначения, которые участвуют в производственном процессе, но не могут быть отнесены ни к оборудованию, ни к сооружениям, или предметы конторского и хозяйственного обзаведения, непосредственно не используемые в производственном процессе, относятся к группе «Инвентарь производственный и хозяйственный». При этом объектами классификации в данной группе могут быть только предметы, имеющие самостоятельное назначение и не являющиеся частью какого-либо другого объекта (раздел 3 ОКРБ 020-2002).
Инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, если это установлено учетной политикой организации, могут быть отнесены к основным средствам при условии, что указанные активы отвечают условиям признания, определенным п. 4 Инструкции № 26.
Критерием отнесения инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструментов, оснастки и приспособлений к запасам или основным средствам могут быть выбраны:
– стоимостный критерий (в зависимости от стоимости инвентаря);
– производственный признак (инвентарь, используемый в основном виде деятельности, относится к основным средствам, прочий инвентарь – к запасам);
– комбинированный способ (сочетание стоимостного и производственного признаков);
– другие варианты.
Принятый критерий отнесения запасов к основным средствам на основании п. 5 ст. 9 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» следует закрепить в учетной политике организации.
Таким образом, руководствуясь выше изложенным и учитывая то, что щиток является отделимым имуществом (постановление № 1) и является собственностью организации (п. 1 ст. 594 ГК), он может быть в зависимости от положения учетной политики организации отражен в учете:
в составе запасов как отдельный предмет в обороте;
в составе основных средств.
В соответствии с п. 17 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина, Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6), вне зависимости от использования (неиспользования) объектов основных средств в предпринимательской деятельности организацией определяется нормативный срок их службы согласно постановлению Минэкономики от 30.09.2011 № 161 (далее – постановление № 161) в зависимости от видов основных средств в соответствии с их классификацией.
Согласно приложению к постановлению № 161 щиток как основное средство относится к основным средствам с шифром 70000 (прим. прочий инвентарь), нормативный срок службы – 10 лет.
Электросчетчик
В соответствии с подп. 12.1, 12.15 Инструкции по организации учета электрической энергии, утв. приказом Министерства топлива и энергетики от 30.04.1996 № 28 (далее – Инструкция № 28), расчетные и технические счетчики находятся на балансе потребителя (предприятия). Установка и техническое обслуживание расчетных счетчиков должны осуществляться персоналом энергоснабжающих организаций, счетчиков технического учета – персоналом энергообъекта (промышленного предприятия) (подп. 12.16 раздела 12 Инструкции № 28).
При этом:
– расчетный (коммерческий) учет электроэнергии – учет выработанной, а также отпущенной потребителям электроэнергии для денежного расчета за нее. Счетчики, устанавливаемые для расчетного учета, – расчетные счетчики (подп. 1.1 раздела 1 Инструкции № 28);
– технический (контрольный) учет электроэнергии – учет для контроля расходов электроэнергии на электростанциях, подстанциях, предприятиях и в помещениях различного назначения. Счетчики, устанавливаемые для технического учета, – счетчики технического учета (подп. 2.1 раздела 1 Инструкции № 28).
В качестве основных средств принимаются к бухгалтерскому учету активы, имеющие материально-вещественную форму, при одновременном выполнении условий признания, определенных п. 4 Инструкции № 26.
В соответствии с приложением к постановлению № 161 электросчетчики входят в группу «Машины и оборудование» и относятся к основным средствам «Приборы учета расхода воды, тепла, электроэнергии», шифр 47063, нормативный срок службы 9 лет.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект (ч. 1 п. 6 Инструкции № 26):
– объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;
– отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
– обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов (далее – комплекс), представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы (ч. 2 п. 6 Инструкции № 26). Таким комплексом является один или несколько предметов, которые имеют общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированы на одном фундаменте и каждый предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса (ч. 3 п. 6 Инструкции № 26).
Если основное средство состоит из частей, имеющих различные сроки полезного использования, то каждая такая часть принимается к бухучету как отдельный инвентарный объект основных средств при выполнении условий, указанных в ч. 2, 3 п. 6 Инструкции № 26 (ч. 4 п. 6 Инструкции № 26).
Таким образом, электросчетчик:
– при условии его соответствия условиям признания, определенным п. 4 Инструкции № 26, относится к основным средствам;
– входит в состав инженерного оборудования здания (ОКРБ 020-2002);
– выполняет самостоятельные функции в составе инженерного оборудования здания (измеряет и учитывает потребляемую электроэнергию) (п. 1.1 раздела 1 Инструкции № 28);
– сроки полезного использования здания склада и электросчетчика, даже с учетом диапазона сроков полезного использования, не совпадают: 40–60 и 4,5–13,5 лет соответственно (п.п. 19, 21 Инструкции № 37/18/6);
– является отделимым имуществом, являющимся собственностью организации (постановление № 1, п. 1 ст. 594 ГК).
Таким образом, электросчетчик должен учитываться как отдельный инвентарный объект основных средств по первоначальной стоимости, определяемой в порядке, установленном п. 10 Инструкции № 26.
Отметим, что установка электросчетчика не формирует его первоначальную стоимость, так как работы по его установке относятся к текущему ремонту здания (п. А.15 перечня 8 приложения А к ТКП 45-1.04-206). Сам электросчетчик только закрепляется в электрощите (ящике), причем крепление является разборным.
Объектом исчисления налога на недвижимость являются капитальные строения (здания, сооружения) и иные объекты, относимые к группе зданий, сооружений, передаточных устройств (ч. 1, 2 п. 1 ст. 185 НК). Поэтому электросчетчик и щиток, даже если они отнесены к основным средствам, не являются объектами для исчисления налога на недвижимость.
