Строим и отражаем в учете

В процессе использования объектов основных средств возникают затраты, которые направлены на улучшение состояния объекта для продления срока службы, ресурса и/или повышения его производительности.

В соответствии с п. 20 Инструкции № 26¹ фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией), проведением иных аналогичных работ, относятся на увеличение первоначальной (переоцененной) стоимости основных средств.

Фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.

Порядок отражения в бухгалтерском учете строительных работ, связанных с текущим, капитальным ремонтом, модернизацией, реконструкцией зданий, сооружений, зависит в первую очередь от правильности определения основного вида строительных основных работ.

Для правильного определения порядка отражения затрат по ремонту, реконструкции, модернизации зданий и сооружений следует руководствоваться:

1. Инструкцией № 37/18/6².

В приложении 5 к Инструкции № 37/18/6 приведены общие признаки ремонтных и строительных работ и критерии состояния объектов в результате их проведения.

2. Законом № 300-З³.

В ст. 1 Закона № 300-З приведено определение терминов «ремонт», «капитальный ремонт», «текущий ремонт» «реконструкция» и др., определяющих основные понятия в строительной деятельности.

3. Техническими нормативными правовыми актами (техническими регламентами, техническими кодексами установившейся практики, стандартами, техническими условиями и др.).

Пунктом 2 ст. 53 Закона № 300-З установлено, что строительная деятельность на территории РБ должна осуществляться с соблюдение требований Закона № 300-З, иных актов законодательства, в т.ч. обязательных для соблюдения требований тех­нических нормативных правовых актов (ТНПА), градостроительной и проектной документации.

Применение положений нормативных правовых актов (НПА), а также ТНПА позволяет более предметно определить основные виды строительных работ, выполняемые при ремонте, модернизации, реконструкции зданий, сооружений, что в свою очередь влияет на их порядок отражения в бухгалтерском учете.

 

Ситуация 1.

Организация (бытовое обслуживание) планирует хозяйственным способом в помещении ремонтной мастерской выполнить работы по устройству освещения места расположения первичных средств пожаротушения (огнетушители) и несветового указателя выхода. Работы будут выполняться электриками на основании калькуляции (сч. 23 «Вспомогательные производства»).

К какому виду работ (ремонт, модернизация) следует отнести устройство подсветки и как отразить ее в бухгалтерском учете?

Эвакуационное освещение – часть аварийного освещения, которая обеспечивает освещение путей эвакуации, подсветку мест расположения несветовых указателей и функционирование световых указателей направления эвакуации при аварийном отключении рабочего освещения (п. 3.32 разд. 3 ТКП 45-4.04-326⁴).

Аварийное освещение – освещение, позволяющее продолжать работу (освещение безопасности) или обеспечивать эвакуацию людей (эвакуационное освещение) при аварийном отключении рабочего освещения (п. 3.1 разд. 3 ТКП 45-4.04-326).

В соответствии с п. 7.2.4 разд. 7 ТКП 45-4.04-326 эвакуационное освещение в общественных зданиях, при соблюдении требований к наименьшей освещенности, установленной ТКП 45-2.04-153⁵, следует устраивать для возможности ориентировки в случае аварийного отключения рабочего освещения и безопасной эксплуатации людей, в т.ч. и в местах размещения несветовых указателей выходов, планов эвакуации и первичных средств пожаротушения.

Общие признаки ремонтных и строительных работ и критерии состояния объектов (в частности, ремонт, модернизация) в результате их проведения приведены в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6.

Таким образом, устройство освещения места рас­положения первичных средств пожаротушения (огнетушители) и несветового указателя выхода:

– относится к эквакуационному освещению (п. 3.32 разд. 3 ТКП 45-4.04-326;

– предусмотрено техническими нормативными актами (п. 7.2.4 разд. 7 ТКП 45-4.04-326);

– в полной мере соответствует определению термина «текущий ремонт» (приложение 5 к Ин­струкции № 37/18/6).

Учитывая вышеизложенное, затраты по устройству освещения рекомендуем отнести к основным видам работ, выполняемым при текущем ремонте.

В соответствии с ч. 2 п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.

Согласно п. 27 Инструкции № 50^{6 для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными для основного производства организации, применяется сч. 23 «Вспомогательные производства» (ч. 1 п. 26 Инструкции № 50).}

В соответствии с ч. 5 п. 26 Инструкции № 50 фактическая себестоимость произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг отражается:

Д-т сч.сч. 20 «Основное производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 43 «Готовая продукция», 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и других счетов

К-т сч. 23 «Вспомогательные производства».

Предъявленный поставщиком НДС отражается:

Д-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма НДС, подлежащая вычету в соответствии с законодательством, отражается:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсч. 68-2 «Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг»)

К-т сч. 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» (абз. 4 п. 2, п. 4 Инструкции № 41⁷, ч. 4 п. 53 Ин­струкции № 50).

 

Бухгалтерский учет предполагаемых к выполнению работ

Таблица 1

Содержание операций	Д-т сч.,субсч.	К-т сч..субсч.
Оприходованы строительные материалы	10-1	60
Отражен НДС предъявленный поставщиком	18	60
НДС, на основании ЭСЧФ, принят к вычету	68-2	18
Отражена стоимость работ по устройству освещения	23	70,69,76 и др.
Списана стоимость израсходованного материала	23	10-1
Списаны затраты по устройству аварийного освещения в помещении ремонтной мастерской	20	23

 

Ситуация 2.

Снаружи производственного здания, отраженного в бухгалтерском учете организации как объект основных средств смонтирована стационарная пожарная лестница. Строительно-монтажные работы выполнялись подрядным способом. За выполненные работы подрядчиком предъявлено 480 руб. (в т.ч. НДС 80 руб.).

Как отразить в бухгалтерском учете затраты по установке лестницы: отнести на увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости здания или отнести к текущим расходам?

Определение терминов «ремонт», «модернизация», «дооборудование» приведены в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6.

В ТКП 45-2.02-315⁸ приведены следующие определения:

– пожарная лестница – наружная открытая лестница, предназначенная для использования пожарными аварийно-спасательными подразделениями (п. 3.27 разд. 3 ТКП 45-2.02-315);

– наружная открытая лестница – лестница, расположенная снаружи здания или сооружения (п. 3.26 разд. 3 ТКП 45-2.02-315).

Согласно Техническому регламенту⁹ возможность ликвидации пожара в зданиях, сооружениях должна обеспечиваться, в частности, устройством специальных технических средств, к которым следует относить пожарные лифты, наружные пожарные лестницы и переходы, сухотрубы для подачи огнетушащих средств и др. (абз. 2 подп. 3.7.10 п. 3 Технического регламента).

Учитывая термины «ремонт», «модернизация», «дооборудование», приведенные в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6, устройство стационарной пожарной лестницы:

– не относится к модернизации (замена не производится);

– не относится к дооборудованию (появление дополнительного элемента здания не изменяет его технико-экономические показатели);

– относится к ремонту как работы, связанные с приведениями объекта в соответствие с требованиями, определенными техническими нормативными правовыми актами (п. 9.3 разд. 3 ТКП 45-2.02-315, Технический регламент, приложение 5 к Инструкции № 37/18/6).

Согласно ч. 2 п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.

 

Бухгалтерский учет затрат по установке лестницы

Таблица 2

Содержание операций	Д-т сч..субсч.	К-т сч.,субсч.	Сумма, руб.
Отражена стоимость работ, предъявленных подрядчиком (480-80)	25	60	400
Отражен НДС предъявленный подрядчиком	18	60	80
НДС, на основании ЭСЧФ, принят к вычету	68-2	18	80
Списаны расходы по устройству пожарной лестницы на затраты по обслуживанию производственного здания	20	25	400

 

Ситуация 3.

Организацией был введен в эксплуатацию объект «Реконструкция крыши административного здания». Проектом были предусмотрены замена конструкции крыши с установкой наружной системы водостока дождевых и талых вод с крыши и ее отвод от стены здания по лоткам в дождеприемник ливневой канализации. Ливневая канализации в бухгалтерском учете организации отражена как отдельный инвентарный объект с шифром 30124, нормативный срок службы 30 лет. За выполненную работу подрядчиком предъявлено к оплате 2376 руб. (в т.ч. НДС 396 руб.). Косвенные затраты, относящиеся к устройству лотков и дождеприемников, составили 52 руб.

Как в бухгалтерском учете отразить работы по устройству лотков и дождеприемника?

В СТБ 1883-2008¹⁰ приведены следующие определения:

– сеть канализационная – система трубопроводов, каналов и сооружений на них для транспортирования сточных вод (п. 3.2.16 разд. 2 СТБ 1883-2008);

– дождеприемник – приемник поверхностных сточных вод (п. 3.2.6 разд. 3 СТБ 1883-2008);

– лоток трубы (канала) – внутренняя нижняя часть трубы или канала (п. 3.2.15 разд. 2 СТБ 1883-2008).

В соответствии с Инструкцией № 26 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект (ч. 1 п. 6 Инструкции № 26).

Инвентарным объектом основных средств является:

– объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

– отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

– обособленный комплекс конструктивно со­члененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы (ч. 2 п. 6 Инструкции № 26).

При этом комплексом конструктивно сочлененных предметов (далее – комплекс) являются один или несколько предметов, имеющих общие при­способления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс пред­мет может выполнять определенные функции только в составе комплекса (ч. 3 п. 6 Инструкции № 26).

Вместе с тем согласно ч. 4 п. 6 Инструкции № 26, если основное средство состоит из частей, имеющих различные сроки полезного использования и способных выполнять самостоятельные функ­ции, то каждая такая часть принимается к бухгалтерскому учету как отдельный инвентарный объект основных средств.

Если отдельные элементы (части) какого-либо объекта не могут выполнять самостоятельные функции, то инвентарным объектом основных средств (единицей учета) они являться не будут.

Общие признаки работ и критерии изменения характеристик объектов основных средств в результате их проведения (в части дооборудования) приведены в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6.

Таким образом, учитывая вышеприведенное, лоток и дождеприемник:

– самостоятельных функций не осуществляют и соответственно не образуют отдельных инвентарных объектов основных средств (п. 4 Инструкции № 26);

– входят в состав комплекса, определяемого как система ливневой канализации (ч. 3 Инструкции № 26);

– изменение количественных показателей объекта рассматривается как его дооборудование (приложение 5 к Инструкции № 37/18/6).

В соответствии с п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) основных средств, проведением иных аналогичных работ, отражаются:

Д-т сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы»

К-т сч.сч. 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. счетов.

Суммы данных затрат, учтенные на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы», списываются с этого счета в Д-т сч. 01 «Основные средства» по окончании работ.

Порядок формирования в бухгалтерском учете заказчика в строительной деятельности стоимости объекта строительства при возведении, реставрации, реконструкции посредством отражения затрат на возведение, реставрацию, реконструкцию в бухгалтерском учете организаций установлен Инструкцией № 10¹¹.

Согласно п. 7 данного нормативного правового акта по способу включения в стоимость объекта учета затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, делятся на прямые и косвенные.

К прямым затратам относятся затраты, которые в момент их возникновения можно прямо отнести к конкретному объекту учета.

К косвенным относятся затраты, которые в момент их возникновения нельзя прямо отнести к конкретному объекту учета.

После приемки в установленном порядке объекта в эксплуатацию и утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию в бухгалтерском учете формируются стоимость объекта (каждой части объекта) и стоимость оборудования путем суммирования прямых и косвенных затрат (доли косвенных затрат) (п. 40 Инструкции № 10).

Затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования к установке и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением и созданием основных средств, отражаются на субсч. 08-1 «Приобретение и создание основных средств» сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» (п. 13 Инструкции № 50).

 

Бухгалтерский учет работы по устройству лотков и дождеприемника

Таблица 3

Содержание операций	Д-т сч..субсч.	К-т сч.,субсч.	Сумма, руб.
Отражены затраты по устройству лотков и дождеприемника (2376-396)	08-1	60	1 980
Отражен НДС предъявленный подрядчиком	18	60	396
НДС, на основании ЭСЧФ, принят к вычету	68-2	18	396
Отнесены затраты по дооборудованию на увеличение стоимости ливневой канализации (1980 + 52)	01	08-1	2 032

 

---

¹Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26).

²Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция №37/18/6).

³Закон от 05.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республики Беларусь» (далее – Закон №300-З).

⁴Технический кодекс установившейся практики ТКП 45-4.04-326-2018 (33020) «Система электрооборудования жилых и общественных зданий. Строительные нормы проектирования», утв. приказом Минстройархитектуры от 02.10.2018 № 212 (далее – ТКП 45-4.04-326).

⁵Технический кодекс установившейся практики ТКП 45-2.04-153-2009 «Естественное и искусственное освещение. Строительные нормы проектирования», утв. приказом Минстройархитектуры от 14.10.2009 № 338.

⁶Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).

⁷Инструкция по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утв. постановлением Минфина от 30.06.2012 № 41.

⁸Технический кодекс установившейся практики ТКП 45-2.02-315-2018 (33020) «Пожарная безопасность зданий и сооружений. Строительные нормы проектирования», утв. приказом Минстройархитектуры от 14.02.2018 № 41 (далее – ТКП 45-2.02-315).

⁹Технический регламент «Здания и сооружения, строительные материалы и изделия. Безопасность» (ТР 2009/013/BY), утв. постановлением Совмина от 31.12.2009 № 1748 (далее – Технический регламент).

¹⁰Государственный стандарт СТБ 1883-2008 «Строительство. Канализация. Термины и определения», утв. постановлением Госстандарта от 28.06.2008 № 36 (далее – СТБ 1883-2008).

¹¹Инструкция о порядке формировании стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10).