Списание некоторых расходов

В работе бухгалтеру приходится постоянно решать различные нестандартные вопросы. В статье автор рассмотрит некоторые из них.

Ситуация 1. С работником заключен договор об использовании личного транспорта в служебных целях.

Перед бухгалтером встал ряд вопросов:

– за счет каких источников списать расходы по приобретению топлива, оплате ремонта автомобиля и приобретению запчастей к нему, другие расходы, связанные с эксплуатацией автомобиля?

– обязательно ли оплачивать за пользование автомобилем?

– возникает ли в этом случае база для исчисления подоходного налога и отчислений в фонды?

Часть вопросов можно решить на этапе заключения договора с работником об использовании личного транспорта в служебных целях. Именно в договоре должны быть оговорены условия оплаты (либо условия безвозмездного использования автомобиля), а также расходы, которые несет предприятие в связи с использованием указанного автомобиля.

Договором, который в данном случае регулируется нормами Трудового кодекса, может быть определена стоимость оплаты (компенсации) работнику за использование его личного автомобиля (а может быть оговорено безвозмездное использование автомобиля). Договором также определяется порядок компенсации за автомобильное топливо, использованное в служебных целях. Помимо компенсации за износ автомобиля работник и наниматель могут договориться о возмещении расходов на проведение техосмотра, ремонт, страхование и т.д.

Компенсация за использование личного автомобиля работника в служебных целях относится на увеличение себестоимости производства товаров (работ, услуг) и отражается на счетах учета затрат на производство, расходов на реализацию (п.п. 9–12 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102, далее – Инструкция № 102), а также затраты, учитываемые при налогообложении прибыли (п.п. 1, 2 ст. 130 Налогового кодекса, далее – НК).

Данный вид компенсации для целей исчисления подоходного налога признается доходом работника и объектом налогообложения (подп. 1.1 ст. 153, подп. 1.11 ст. 154, подп. 1.3 ст. 163 НК). Налог исчисляется и удерживается при выплате работнику компенсации (п.п. 8 и 9 ст. 175 НК). Обязательные страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах на эти суммы не начисляются (п. 3 Перечня выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утв. постановлением Совмина от 25.01.1999 № 115, далее – Перечень № 115).

В бухучете производятся следующие записи.

Д-т сч.сч. 20, 23, 25, 26, 29, 44 – К-т сч. 73 – начислена компенсация за использование автомобиля в служебных целях;

Д-т сч. 73 – К-т сч. 68-4 – из суммы компенсации удержан подоходный налог (без учета иных выплат работнику);

Д-т сч. 73 – К-т сч.сч. 50, 51 – работнику выплачена компенсация за использование автомобиля в служебных целях (за вычетом подоходного налога).

Что касается используемого топлива, то следует понимать, что автомобиль используется работником как в служебных, так и в личных целях. Поэтому возмещению подлежит стоимость только того топлива, расход которого для служебных поездок подтвержден документально (путевыми листами либо иными аналогичными документами). При этом возмещение расходов на топливо, приобретенное работником в интересах нанимателя, не является для него доходом. Соответственно объекта налогообложения подоходным налогом, а также отчислений в ФСЗН и Белгосстрах в данном случае не возникает (п. 1 ст. 34, подп. 2.1 ст. 157 НК; ст. 2 Закона от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь» (далее – Закон № 138-XIII); п. 2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. постановлением Совмина от 10.10.2003 № 1297).

При исчислении налога на прибыль стоимость топлива, израсходованного для служебных поездок, учитывается в составе затрат в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством (п.п. 1, 2 ст. 130, подп. 1.7 ст. 131 НК; письмо МНС от 12.09.2011 № 2-2-9/1632).

В бухучете отразим:

Д-т сч. 10-3 – К-т сч. 71 – отражена стоимость приобретенного работником топлива (без НДС);

Д-т сч. 18 – К-т сч. 71 – отражена сумма НДС в стоимости топлива;

Д-т сч. 68-2 – К-т сч. 18 – НДС принят к вычету;

Д-т сч.сч.  20, 23, 25, 26, 29, 44 – К-т сч. 10-3 – списана стоимость топлива, использованного работником для служебных поездок;

Д-т сч. 71 – К-т сч.сч. 50, 51 – выплачено возмещение работнику расходов на топливо, использованное для служебных поездок

Расходы на техобслуживание, ремонт, страхование личного автомобиля у работника возникают независимо от того, использует он свой автомобиль для нужд нанимателя или нет. Поэтому их нельзя напрямую связать с использованием работником своего автомобиля для служебных поездок. А раз так – возмещение работнику таких расходов не будет включаться в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) и не будет учитываться при налогообложении прибыли.

В бухучете данные суммы отражаются в составе прочих расходов по текущей деятельности (абз. 20 п. 13 Инструкции № 102, подп. 1.3 ст. 131 НК). С сумм таких компенсаций в случае наличия договоренности о них с нанимателем, которые являются доходом работника, организации следует исчислить, удержать и уплатить в бюджет подоходный налог, взносы в ФСЗН и Белгосстрах. Начисленные суммы страховых взносов отражаются в бухучете в составе прочих расходов по текущей деятельности и учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов (ч. 2 п. 54, ч. 6 п. 59 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50, подп. 3.26⁶ ст. 129 и подп. 2.10 ст. 130 НК).

При исчислении подоходного налога следует учитывать, что компенсация расходов на техобслуживание и ремонт относится к доходам, не являющимся вознаграждением за выполнение трудовых или иных обязанностей. Поэтому в течение года данные суммы могут быть освобождены от налогообложения подоходным налогом в размере, не превышающем 1847 BYN по месту основной работы и 122 BYN – по месту работы по совместительству (приложение 9 к Указу от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении» (далее – Указ № 29), подп. 1.19 ст. 163 НК).

Согласно подп. 1.19¹ ст. 163 НК и приложению 9 к Указу № 29 доходы в виде оплаты страховых услуг страховых организаций РБ, в т.ч. по договорам добровольного страхования жизни, дополнительной пенсии, медицинских расходов, получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в т.ч. пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у этих индивидуальных предпринимателей, освобождаются от налогообложения подоходным налогом в размере, не превышающем 3164 BYN, от каждого источника в течение налогового периода.

В бухучете отразим:

Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 73 – отражена сумма возмещаемых работнику расходов на проведение техосмотра, ремонт, страхование и т.д. (далее – расходов) (с НДС) (при налогообложении прибыли не учитывается);

Д-т сч. 73 – К-т сч. 68-4 – удержан подоходный налог (при превышении суммы, освобождаемой от налогообложения);

Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 69 – отражены отчисления в ФСЗН от суммы возмещения расходов (учитываются при налогообложении прибыли);

Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 76-2 – отражены страховые взносы в Белгосстрах от суммы возмещения расходов (учитываются при налогообложении прибыли);

Д-т сч. 73 – К-т сч. 69 – отражено удержание обязательных страховых взносов (1%) в ФСЗН от суммы возмещения расходов;

Д-т сч. 73 – К-т сч.сч. 50, 51 – работнику выплачена сумма возмещения расходов за минусом удержанных страховых взносов и подоходного налога.

Если работник не получает на руки суммы возмещения расходов, а организация по его заявке оплачивает их с расчетного счета, то в бухучете отразим:

Д-т сч. 60 – К-т сч. 51 – оплачены расходы;

Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 60 – представлены соответствующие документы на оказанные услуги (ремонт, техобслуживание, страхование);

Д-т сч. 73 – К-т сч. 68-4 – удержан подоходный налог (при превышении суммы, освобождаемой от налогообложения);

Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 69 – отражены отчисления в ФСЗН от суммы возмещения расходов (учитываются при налогообложении прибыли);

Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 76-2 – отражены страховые взносы в Белгосстрах от суммы возмещения расходов (учитываются при налогообложении прибыли);

Д-т сч. 73 – К-т сч. 69 – отражено удержание обязательных страховых взносов (1%) в ФСЗН от суммы возмещения расходов.

Ситуация 2. Организация расположена в черте города. Маршрут городского транспорта организован таким образом, что он не доходит до организации на 0,5 км и график его работы не совпадает с графиком работы предприятия. В связи с этим доставка работников к месту работы и обратно осуществляется собственным транспортом по нескольким маршрутам бесплатно.

Перед бухгалтером встал ряд вопросов:

– за счет какого источника отнести расходы по доставке работников: за счет расходов по текущей деятельности или прочих расходов по текущей деятельности; можно ли такие расходы учесть при налогообложении прибыли?

– возникает ли в этом случае объект для обложения подоходным налогом и отчислениями в фонды?

Первый вопрос, на который необходимо получить документально подтвержденный ответ, является ли доставка работников к месту работы и обратно производственной необходимостью или желанием создать работникам комфортные условия по пути на работу и обратно.

Производственная необходимость доставки следует подтвердить документально, например:

– получив справки транспортных организаций о маршрутах, остановках, расписании движения транспорта, из которых видно, что доставка работников к месту их работы и обратно общественным транспортом невозможна;

– график работы организации, свидетельствующий о сменном характере работы;

– приказ руководителя предприятия об организации доставки работников к месту работы и обратно;

– порядок доставки сотрудников к месту работы и обратно с указанием места сбора, маршрута, остановок и т.д.;

– документы организации, свидетельствующие об использовании собственного или арендованного транспорта для перевозки работников (если доставка осуществляется самой организацией).

Расходы по доставке работников в случаях, когда такая доставка обусловлена производственной необходимостью, признаются расходами по текущей деятельности. Расходы отражаются на счетах по учету затрат: 23 «Вспомогательные производства», 25 «Об­ще­производственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» (для торговых организаций). По окончании отчетного периода расходы по доставке списываются в состав управленческих расходов: субсч. 90-5 «Управленческие расходы» (п.п. 26–28, 35, ч. 12 п. 70 Инструкции № 50, п.п. 10 и 11 Инструкции № 102).

Указанные расходы учитываются при налогообложении прибыли согласно п.п. 2 и 3 ст. 130 НК.

Если производственная необходимость в доставке отсутствует (организация заботится о своих работниках, обеспечивая им комфортные условия по пути на работу и обратно), то в этом случае расходы нанимателя, связанные с предоставлением социальных льгот, отражаются в составе прочих расходов по текущей деятельности на субсч. 90-10 (ч. 19 п. 70 Инструкции № 50, абз. 20 п. 13 Инструкции № 102).

При налогообложении прибыли данные расходы не учитываются, поскольку производственной необходимости в них нет. Они являются частью соцпакета (подп. 1.3  ст. 131 НК).

Вместе с тем следует иметь в виду, что п. 80 Правил автомобильных перевозок пассажиров, утв. постановлением Минтранса от 30.06.2008 № 972, определено, что городские автомобильные перевозки пассажиров в обычном регулярном сообщении должны осуществляться автобусами между основными пассажирообразующими пунктами города и иметь промежуточные остановочные пункты, как правило, с расстоянием между ними при многоэтажной застройке 350–800 м, при малоэтажной – 500–1000 м.

Таким образом, маршрут городского транспорта, который не доходит до организации на 0,5 км, соответствует нормам, определенным вышеназванными Правилами.

Что касается графика работы общественного транспорта и графика работы организации, то если изменить (подкорректировать) указанные графики в целях их сближения невозможно, а расхождение их велико, то в этом случае, невзирая на соответствие маршрутов городского транспорта нормам, возможно отнесение расходов по доставке работников на себе­стоимость продукции (работ, услуг).

В противном случае расходы должны рассматриваться в качестве социальных выплат (в натуральной форме), не предусмотренных законодательством.

Учитывая, что НК не дает прямого ответа на указанный вопрос, а наличие маршрутов общественного городского транспорта не позволяет однозначно трактовать расходы по доставке работников к месту работы и обратно как производственно-необходимые, автор рекомендует в данной ситуации обратиться с запросом в ИМНС, т.к. разъяснение по вопросам применения налогового законодательства находится в компетенции МНС (подп. 5.6 Положения о Министерстве по налогам и сборам Республики Беларусь, утв. постановлением Совмина от 31.10.2001 № 1592).

Что касается выделения расходов на автотранспорт по доставке работников к месту работы и обратно, то сделать это достаточно проблематично (выделить амортизацию транспортных средств, заработную плату водителей, расходы на ремонт автотранспорта и другие затраты, относящиеся к расходам по доставке работников), т.к. указанные затраты не зависят от целевого использования транспортных средств, а распределять их согласно пробегу не совсем верно в связи с тем, что зачастую они не используются полную смену. Определить точно можно только расходы на ГСМ.

Доходы работников в натуральной форме, полученные от доставки к месту работы и обратно как собственным транспортом, так и наемным (за исключением стоимости услуг по перевозке автомобилями-­такси), не облагаются подоходным налогом (подп. 2.9 ст. 153 НК) вне зависимости от того, является это производственной необходимостью или приравнивается к социальным выплатам.

Что касается взносов в ФСЗН и Белгосстрах на сумму расходов организации по доставке работников до места работы и обратно, то, по мнению автора, в случае производственной необходимости указанные взносы не начисляются (ст. 2 Закона № 138-XIII), а в случае, когда такие расходы являются социальными льготами – начисляются. В бухучете такие взносы отражаются в составе прочих расходов по текущей деятельности, а при налогообложении прибыли учитываются в составе внереализационных расходов (абз. 1 и 2 ст. 2 Закона № 138-XIII; Перечень № 115; п.п. 7 и 8, абз. 20 п. 13 Инструкции № 102; п. 3.26⁶ ст. 129, п. 2.10 ст. 130 НК).