Самостоятельно выделяем вычеты по НДС

Сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, определяют как разницу между общей суммой НДС, исчисленной по итогам отчетного периода, и суммами налоговых вычетов (п. 5 ст. 103 НК). К одному из необходимых слагаемых для исчисления суммы НДС относят суммы налоговых вычетов по НДС.

Налоговыми вычетами признают, если иное не установлено подп. 2¹ ст. 107 НК, суммы НДС:

1. Предъявленные продавцами, состоящими на учете в налоговых органах РБ и являющимися плательщиками, к оплате плательщику при приобретении им на территории РБ товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2. Уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию РБ;

3. Уплаченные в бюджет при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ (п. 2 ст. 107 НК).

Одним из самых важных условий для осуществления налоговых вычетов по НДС является то, что, исходя из подп. 5¹ ст. 107 НК налоговые вычеты производят:

– при приобретении плательщиком на территории РБ товаров (работ, услуг), имущественных прав – на основании электронных счетов-фактур (ЭСЧФ), полученных в установленном порядке от продавцов этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, при условии подписания плательщиком в установленном порядке ЭСЧФ электронной циф­ровой подписью;

– при приобретении плательщиком на территории РБ товаров (работ, услуг), имущественных прав у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ, – на основании ЭСЧФ, созданных плательщиком в соответствии с абз. 2 ч. 4 п. 8 ст. 106¹ НК;

– при ввозе товаров на территорию РБ (кроме ввоза товаров с территории государств – членов Евразийского экономического союза (ЕАЭС)) – на основании деклараций на товары, выпущенные в соответствии с заявленной таможенной процедурой, документов (их копий), подтверждающих факт уплаты НДС при ввозе товаров на территорию РБ, и электронных счетов-фактур, составленных и направленных плательщиком на Портал в соответствии с п. 6 ст. 106¹ НК;

– при ввозе товаров на территорию РБ с территории государств – членов ЕАЭС – на основании налоговых деклараций (расчетов) по НДС, документов, подтверждающих факт уплаты НДС при ввозе товаров с территории государств – членов ЕАЭС, и ЭСЧФ, составленных и направленных плательщиком на Портал в соответствии с п. 6 ст. 106^{1 НК.}

Из этого следует, что для вычета сумма налога должна быть предъявлена в соответствующих документах. Если же эта сумма налога не выделена, то и вычет ее не может быть осуществлен. Но, как известно, из всяких правил практически всегда бывают исключения. И в этом случае также имеются особенности, исходя из которых определение суммы налоговых вычетов производят не на основании суммы НДС, предъявленной продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, а на основании суммы налога, которая выделяется самостоятельно субъектами предпринимательской деятельности РБ для ее вычета при исчислении НДС.

Согласно п. 6 ст. 107 НК вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от даты проведения расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию РБ после их отражения в бухучете и книге покупок в случае, когда ведение книги покупок осуществляется плательщиком, если иное  не установлено гл. 12 НК.

Случаи, когда плательщики имеют право самостоятельно выделить для вычета суммы НДС, изложены в п. 22 ст. 107 НК.

Рассмотрим эти случаи более подробно.

1. Плательщики имеют право самостоятельно выделить для вычета суммы НДС при приобретении товаров по регулируемым розничным ценам при использовании этих товаров в производстве и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Самостоятельное выделение для вычета суммы НДС осуществляется исходя из цены приобретения товаров по регулируемым розничным ценам и ставки НДС, применяемой при их реализации на территории РБ (подп. 22.2 п. 22 ст. 107 НК).

Пример. Организация, осуществляющая деятельность по предоставлению услуг общественного питания, приобрела товар по регулируемым розничным ценам с учетом скидки у ее производителя. Этот товар используется в производстве продукции общественного питания, исчисление НДС по которой производится в общеустановленном порядке. На этот товар установлена ставка НДС в размере 9,09% при его реализации (подп. 1.4 п. 1 ст. 102 НК).

Эта организация имеет право самостоятельно выделить сумму налога из цены приобретения этого товара с учетом скидки и ставки налога в размере 9,09%.

2. Плательщики имеют право самостоятельно выделить для вычета суммы НДС при приобретении товаров по регулируемым розничным ценам при исчислении НДС с учетом особенностей, установленных п. 9 ст. 103 НК. Самостоятельное выделение для вычета суммы НДС осуществляется исходя из цены приобретения товаров по регулируемым розничным ценам и ставки НДС, применяемой при их реализации на территории РБ (п.п. 22.2 п. 22 ст. 107 НК).

Исходя из п. 9 ст. 103 НК плательщики, осуществляющие розничную торговлю и деятельность по предоставлению услуг общественного питания, могут производить исчисление НДС по товарам исходя из налоговой базы и доли суммы НДС по товарам, имеющимся в отчетном периоде, в стоимости этих товаров (с учетом всех налогов, сборов (пошлин) и иных обязательных платежей в бюджет либо государственные внебюджетные фонды, взимаемых при реализации товаров), включая товары, освобожденные от НДС. Плательщики обязаны обеспечить ведение учета реализуемых товаров по ценам реализации, а также отдельный учет НДС, включаемого в цену товара.

Таким образом, если плательщик применяет «расчетную» ставку НДС, производится самостоятельное выделение суммы «входного» налога исходя из цены приобретения товаров по регулируемым розничным ценам. Эта сумма налога принимается к вычету в общеустановленном порядке.

3. Плательщики имеют право самостоятельно выделить для вычета суммы НДС при отказе плательщика от освобождения от налогообложения оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав либо при отмене ранее установленного освобождения от налогообложения. Выделение суммы НДС для вычета осуществляется из остатков товаров (за исключением основных средств), имеющихся на дату отказа от освобождения от налогообложения либо на дату отмены ранее установленного освобождения от налогообложения, путем самостоятельного выделения для вычета сумм НДС, предъявленных при приобретении либо уплаченных при ввозе этих товаров и отнесенных на увеличение их стоимости или включенных в затраты плательщика по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении (подп. 22.3 п. 22 ст. 107 НК).

Пример. Организация приобретает товары и, т.к. ею применяется установленное законодательством освобождение от НДС, относит предъявленные продавцами суммы НДС на увеличение стоимости приобретаемых товаров. Поскольку этой организацией производится реализация объектов не их непосредственным потребителям, то она с января 2018 г. отказалась от предоставленного ей освобождения от НДС.

С начала января 2018 г., в котором уже не применяются установленные льготы по НДС, организация имеет право из остатков товаров выделить расчетным путем суммы налога, которые ранее были отнесены на увеличение стоимости, исходя из ставок, применявшихся при их приобретении.

Индивидуальные предприниматели (ИП), при­знаваемые плательщиками НДС, имеют право из стоимости остатков товаров (за исключением ос­новных средств), имеющихся на 1-е число месяца, с которого они признаются плательщиками НДС, выделить по данным инвентаризации товаров суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе этих товаров, с отражением этих сумм в учете доходов и расходов ИП.

ИП признаются плательщиками НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, если сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением выручки от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении деятельности, по которой уплачивается единый налог с ИП и иных физических лиц) и внереализационных доходов в виде операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества за три предшествующих последовательных календарных месяца превысила в совокупности 40 000 евро по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на последнее число последнего из таких месяцев, без учета налогов и сборов, уплачиваемых из выручки (ст. 91 НК).

4. Плательщики имеют право самостоятельно выделить для вычета суммы НДС при переходе с особого режима налогообложения без исчисления и уплаты НДС на общий порядок налогообложения или на особый режим налогообложения с исчислением и уплатой НДС. Выделение сумм НДС для вычета осуществляется из остатков товаров (за исключением основных средств), имеющихся на дату перехода, путем самостоятельного выделения для вычета сумм НДС, предъявленных при приобретении либо уплаченных при ввозе этих товаров и отнесенных на увеличение их стоимости (подп. 22.4 п. 22 ст. 107 НК).

Пример. Организация переходит с исчисления налогов с применением упрощенной си­стемы налогообложения без уплаты НДС на уплату налогов в общеустановленном порядке с 1 января 2018 г. Соответственно, при переходе на уплату НДС с режима налогообложения без его уплаты плательщики имеют право самостоятельно выделить сумму НДС из остатков товаров (за исключением основных средств), имеющихся на дату перехода, т.е. на 1 января 2018 г.

5. Согласно ч. 2 п. 4 ст. 106 НК организации, не осуществляющие предпринимательскую деятельность на территории РБ (в т.ч. иностранные организации и аккредитованные в установленном порядке представительства иностранных организаций), суммы НДС, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении либо при ввозе на таможенную территорию РБ товаров (работ, услуг), имущественных прав, относят на увеличение стоимости этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Исходя из подп. 22.5 п. 22 ст. 107 НК плательщики имеют право самостоятельно выделить для вычета суммы НДС при реализации организациями, не осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории РБ (в т.ч. иностранными организациями и аккредитованными в установленном порядке представительствами иностранных организаций), приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым сумма НДС была отнесена на увеличение их стоимости в соответствии с ч. 2 п. 4 ст. 106 НК.

Выделение сумм НДС указанными организациями осуществляется расчетным путем исходя из цены приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав или остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов с учетом НДС и ставки НДС, применявшейся при их приобретении (ввозе). Выделение сумм НДС производится, если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав осуществляется исчисление НДС по ставкам 10% и 20%.

Пример. В 2018 г. представительство иностранной организации, не осуществляющее деятельность на территории РБ, реализует на территории РБ с применением ставки НДС в размере 20% основные средства, приобретенные в 2010 г. с учетом ставки НДС в размере 20%, по которым сумма НДС, уплаченная при их приобретении, была отнесена на увеличение стоимости. Соответственно, выделение НДС для вычета производится исходя из остаточной стоимости основных средств на момент реализации и указанной ставки НДС.

Следует учесть, что выделение сумм НДС не производится, если указанными организациями реализуются товары, приобретенные ими у продавцов, определивших налоговую базу при реализации этих товаров как положительную разницу между ценой реализации и ценой их приобретения.

Напомним, что налоговая база НДС при реализации по регулируемым розничным ценам с учетом НДС приобретенных (ввезенных) товаров (за исключением товаров, исчисление НДС по которым производится по расчетной ставке) определяется как положительная разница между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров. При этом цены приобретения и реализации определяются с учетом НДС.

Эти положения распространяются также на реализацию приобретенных: многооборотной тары,  путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения, трудовых книжек и (или) вкладышей к ним (п. 3 ст. 98 НК).

Также согласно подп. 1.2 п. 1 Указа от 24.11.2005 № 546 «О некоторых вопросах налогообложения транспортных средств» (далее – Указ № 546) налоговая база для расчета НДС при реализации юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями транспортных средств согласно приложению к Указу № 546, приобретенных ими у физических лиц на территории РБ, определяется как разница между ценой реализации с учетом НДС и ценой приобретения этих транспортных средств.