$

2.1058 руб.

2.3950 руб.

Р (100)

3.1973 руб.

Ставка рефинансирования

10.00%

Инфляция

0.10%

Базовая величина

24.50 руб.

Бюджет прожиточного минимума

214.21 руб.

Тарифная ставка первого разряда

35.50 руб.

Проблемы и решения

РЕОРГАНИЗАЦИЯ ООО И НАЛОГОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ©

26.02.2013

В последнее время много вопросов возникает у субъектов хозяйствования по поводу реорганизации хозяйственных обществ. И это не случайно. Отдельные налоговые инспекции стали трактовать реорганизацию ООО (ОДО) путем выделения из него ЧУП не как передачу прав и обязательств от ООО (ОДО) создаваемому ЧУП, а как изъятие имущества собственником ЧУП со всеми вытекающими из этого налоговыми последствиями — необходимостью уплаты НДС по передаваемому (изымаемому собственником) имуществу, налога с дохода юридического лица — собственника ЧУП, получившего имущество от ООО (ОДО), и т.д.

И такая позиция, в частности в отношении НДС, поддержана решениями судебных органов. Они исходили из того, что в соответствии с п. 2 ст. 219 ГК в случае реорганизации юридического лица право собственности на принадлежащее ему имущество переходит к юридическим лицам — правопреемникам. Иначе говоря, исходя из смысла указанного пункта, правопреемство юридического лица увязывается с переходом права собственности.

Поскольку при реорганизации хозяйственного общества путем выделения из него ЧУП право собственности на имущество (часть имущества) общества в порядке правопреемства к ЧУП не переходит (собственником имущества ЧУП является учредитель этого ЧУП, получивший, по мнению налоговиков, имущество в собственность безвозмездно), судебные инстанции пришли к выводу, что подп. 2.1 ст. 31 НК в данном случае не применяется. Напомним, что согласно этому подпункту не признается реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав безвозмездная передача имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации.

С учетом такого вывода требования налоговой инспекции о необходимости исчисления НДС в соответствии с подп. 1.1.3 ст. 93 НК со стоимости имущества, переданного собственнику ЧУП безвозмездно, признаны правомерными.

Поддержав позицию налоговиков, судебные органы по сути признали, что реорганизация хозяйственного общества путем выделения из него ЧУП на практике не может иметь места, т.е. она незаконна. Ведь если исходить из того, что имущество ООО (ОДО) передается не ЧУП, а его собственнику, именно последний должен впоследствии передать его ЧУП (в форме вклада в уставный фонд либо на безвозмездной основе). При этом непонятно, что делать с обязательствами, которые передаются ЧУП. Более того, как быть, если собственник ЧУП, получив имущество, с которого передающая сторона должна, по мнению налоговиков, уплатить НДС, не захочет передавать имущество ЧУП? В подобном случае к ЧУП перейдут только обязательства и, возможно, часть собственного капитала ООО (ОДО) (при его наличии). Но такого быть не может изначально, поскольку применительно к нормам бухучета и обязательства, и собственный капитал — это источники, сопровождающие движение активов (имущества), и их раздельное движение без активов (имущества) невозможно.

Получается, что собственник ЧУП должен, наряду с имуществом, получить и «сопровождающие» это имущество обязательства. Но тогда ставится под сомнение предусмотренная законодательством возможность реорганизации ООО (ОДО) в УП.

Получается, что судебные инстанции нивелировали нормы ГК и Закона «О хозяйственных обществах» в части возможности реорганизации организаций путем выделения из них других организаций, в частности УП. Но как это соотносится с тем фактом, что государственная регистрация УП, создаваемых в результате реорганизации хозяйственных обществ, — давно сложившаяся практика? И никто не ставил под сомнение законность такой (государственной!) регистрации.

Чтобы еще раз оценить правомерность принятых решений, обратимся к нормам законодательных актов и логике. В соответствии с п. 2 ст. 219 ГК в случае реорганизации юридического лица право собственности на принадлежавшее ему имущество переходит к юридическим лицам — правопреемникам реорганизованного юридического лица. Рассмотрим данную норму применительно к более простому случаю — к реорганизации ООО в ЧУП, когда в ООО остался один участник.

Напомним, что согласно с п. 2 ст. 91 ГК общество с ограниченной ответственностью вправе преобразоваться в унитарное предприятие в случае, когда в составе общества остался один участник. Аналогичная норма предусмотрена и ст. 111 Закона «О хозяйственных обществах».

Таким образом, операция реорганизация ООО в УП правомерна. Следовательно, если в ООО остался один участник, при реорганизации общества путем его преобразования в УП следует соблюдать общепринятые для таких случаев подходы: вновь возникшему юридическому лицу должны передаваться права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 5 ст. 54 ГК), который должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам последнего в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами (п. 1 ст. 55 ГК).

Если применить норму ст. 219 ГК к рассматриваемому нами случаю реорганизации ООО путем его преобразования в ЧУП, следует признать, что в силу того что ЧУП не получает имущество на правах собственности, реорганизация путем преобразования ООО в ЧУП невозможна. Но это противоречит п. 2 ст. 91 ГК.

При этом единственный учредитель ООО при передаче имущества себе же в собственность обязан будет, как минимум, уплатить НДС со стоимости данного имущества. В чем смысл такой передачи, если оставшийся учредитель ООО, реализовав свои обязательственные права, обусловленные его вкладом в уставный фонд, и уплатив в установленном порядке налог со своего дохода, например, при ликвидации общества, сможет получить все, что ему причитается, — без уплаты НДС обществом, в котором он остался?

И для чего учредителю, понесшему столь существенные финансовые потери (не следует сбрасывать со счетов и возникающую в рассматриваемой ситуации необходимость уплаты учредителем — юридическим лицом налога на доходы со стоимости безвозмездно полученного имущества), передавать это имущество ЧУП?

С нашей точки зрения, вся процедура реорганизации хозяйственных обществ как раз и ориентирована на то, чтобы при ее осуществлении не уплачивались налоги. Она, в принципе, направлена на то, чтобы упростить процедуру объединения бизнеса или его разделения. В связи с этим налоги и, в частности налог на доходы, должны уплачиваться при фактическом, а не мифическом получении дохода. К слову сказать, данный тезис подтверждается и нормами налогового законодательства. Так, в соответствии с подп. 2.27 ст. 153 НК объектом обложения подоходным налогом не признаются доходы, полученные физическим лицом от УП, учредителем которого выступает это физическое лицо, в виде возврата имущества (доли имущества), переданного этому УП. Исходя из данной нормы очевидно, что если физическое лицо не передавало свое имущество УП, объект обложения подоходным налогом должен возникать у этого лица при изъятии имущества этого предприятия. Именно такая ситуация и возникнет, когда имущество, переданное в порядке правопреемства от ООО (ОДО) ЧУП, впоследствии будет изыматься его собственником, но никак не раньше.

Кроме того, обратим внимание на другие нормы НК, также ориентированные на то, чтобы при реорганизации организаций никаких налогов не возникало. Так, согласно подп. 4.9.1 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные правопреемником (правопреемниками) организации при ее реорганизации. А в соответствии с подп. 2.1 ст. 31 НК безвозмездная передача имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) не признается реализацией и, соответственно, стоимость передаваемого при реорганизации имущества не подлежит обложению НДС.

Иными словами, налоги при реорганизации ООО (ОДО) путем его преобразования в ЧУП либо путем выделения ЧУП должны возникать при изъятии имущества у ЧУП его собственником, а не при передаче имущества создаваемому в результате реорганизации ЧУП.

Учитывая изложенное, считаем, что и налоговые органы, и судебные инстанции, принимая во внимание все аспекты, связанные с реорганизацией хозяйственных обществ путем преобразования в ЧУП или путем выделения ЧУП, должны однозначно определиться по рассматриваемым проблемам и при необходимости произвести корректировку соответствующих НПА.

Сергей КОРОТАЕВ,директор ЗАО «АудитКонсульт»,доктор экономических наук