Реализация розничной торговой организацией товаров в рассрочку
Нормы гражданского законодательстваПо договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать имущество (вещь, товар) в собственность, хозяйственное ведение, оперативное управление другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять это имущество и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (п. 1 ст. 424 ГК1).
В случаях, когда договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю (продажа товара в кредит), покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен – в срок, определенный в соответствии со ст. 295 ГК. Договором может быть предусмотрена обязанность покупателя уплачивать проценты на сумму, соответствующую цене товара, начиная со дня передачи товара продавцом (п.п. 1, 4 ст. 458 ГК).
Договором о продаже товара в кредит может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку (п. 1 ст. 459 ГК).
Договор о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа считается заключенным, если в нем наряду с другими существенными условиями договора купли-продажи указаны цена товара, порядок, сроки и размеры платежей.
Правила, установленные главой 42 ГК, распространяются также на случаи аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий заем), если иное не предусмотрено законодательством (ст. 770 ГК).
Если иное не предусмотрено законодательством или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется ставкой рефинансирования Нацбанка на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.
При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (п.п. 1, 2 ст. 762 ГК).
Если иное не установлено договором, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара (п. 5 ст. 458 ГК).
Ответственность покупателя за неисполнение установленной договором купли-продажи обязанности по оплате проданного товара в установленный договором срок предусмотрена п. 4 ст. 458 ГК (подлежат уплате проценты в соответствии со ст. 366 ГК). В то же время его норма согласно п. 3 ст. 470 ГК не применяется к договорам розничной купли-продажи товаров в кредит, в т.ч. с условием оплаты покупателем товаров в рассрочку. В таком случае в качестве меры ответственности покупателя за несоблюдение договорных сроков оплаты договором розничной купли-продажи может предусматриваться уплата неустойки (штрафа, пени) на основании п. 1 ст. 310 ГК.
Отметим, что неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законодательством или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору, если иное не предусмотрено законодательными актами, в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения (п. 1 ст. 311 ГК).
Налоговый учет
НДС
Оборот по реализации товара на территории РБ признается объектом обложения НДС (подп. 1.1 п. 1 ст. 115 НК2). Момент фактической реализации определяется как день отгрузки товара и не зависит от порядка расчетов по нему покупателем (п. 1 ст. 121 НК).
Для целей исчисления НДС полученные (причитающиеся к получению) проценты увеличивают налоговую базу по налогу. Момент фактической реализации определяется в соответствии с учетной политикой как день отражения процентов в бухгалтерском учете либо как день их получения (подп. 4.4 п. 4 ст. 120 НК, подп. 28.2 п. 28 ст. 121 НК).
Суммы штрафов и пеней за несвоевременную уплату очередных платежей облагаются НДС (подп. 4.2 п. 4 ст. 120 НК). Момент фактической реализации определяется в соответствии с учетной политикой как день отражения штрафов и пеней в бухгалтерском учете либо как день их получения (подп. 28.2 п. 28 ст. 121 НК).
Налогообложение процентов, штрафов, пеней производится по той ставке, которая применялась при исчислении НДС по реализованному товару (подп. 2.3 п. 2, подп. 3.4 п. 3 ст. 122 НК).
Налог на прибыль
Прибыль (убыток) от реализации товаров определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации на возмездной основе, уменьшенной на суммы налогов и сборов, исчисляемых из выручки, и затратами, учитываемыми при налогообложении (п. 1 ст. 168 НК). Выручка от реализации на возмездной основе товаров отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством РБ (п. 7 ст. 168 НК).
При исчислении налога на прибыль проценты включаются во внереализационные доходы на дату отражения их в бухгалтерском учете. Исчисленные из этих доходов суммы НДС отражаются во внереализационных расходах в том периоде, когда они отражены в декларации по НДС (п. 2, подп. 3.4 п. 3 ст. 174, подп. 3.42 п. 3 ст. 175 НК).
Суммы штрафных санкций за просрочку платежей облагаются налогом на прибыль в составе внереализационных доходов. Отражаются эти суммы на дату, определенную в учетной политике, но не позднее даты их получения (подп. 3.5 п. 3 ст. 174 НК). НДС, исчисленный из этих доходов, относится в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде, за который эти суммы отражены в налоговой декларации (расчете) по НДС (подп. 3.42 п. 3 ст. 175 НК).
Подоходный налог
Под коммерческим займом понимаются случаи аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг, если иное не предусмотрено законодательством (ст. 770 ГК).
Исчисление и уплата подоходного налога с физических лиц производятся в отношении доходов плательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением, в частности, коммерческих займов (п. 2 ст. 216 НК). Таким образом, подоходный налог при продаже физическим лицам товаров в рассрочку не исчисляется, поскольку в данном случае имеет место предоставление физическому лицу (покупателю) коммерческого займа.
Бухгалтерский учет
Выручка от реализации товаров отражается в бухгалтерском учете:
Д-т сч.сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др. – К-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг»).
Одновременно с признанием выручки списывается учетная стоимость реализованного товара:
Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» – К-т сч. 41 «Товары».
При реализации товара, учитываемого по розничной цене:
Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» – К-т сч. 42 «Торговая наценка» – методом «красное сторно» на сумму НДС и торговой наценки в цене товара (п. 8 Инструкции № 1333, п.п. 22, 32 и 35 Инструкция № 1024, п.п. 33 и 70 Инструкции № 505).
В бухгалтерском учете полученный в день признания выручки от реализации товара первоначальный платеж продавец отражает по дебету счетов учета денежных средств. При этом по кредиту его можно отразить как с использованием сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», так и без его использования с отражением по К-ту сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». Порядок отражения первоначального платежа закрепляется в учетной политике организации (п.п. 40, 48, 70 Инструкции № 50, п. 22 Инструкции № 102, ст. 1, п. 5 ст. 9 Закона № 57-З6).
Если товар является предметом залога, то учет полученных гарантий в обеспечение исполнения обязательств по оплате периодических платежей ведется на забалансовом сч. 008 «Обеспечения обязательств полученные» (п. 86 Инструкции № 50).
Неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению, включаются в состав прочих доходов по текущей деятельности и учитываются на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») (п. 13 Инструкции № 102). Проценты, причитающиеся к получению, ежемесячно включаются в состав доходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 14 Инструкции № 102).
Пример. Организация в июне 2021 г. реализовала покупателю товар в кредит с условием рассрочки платежа стоимостью 1260 руб., в т.ч. НДС – 20%. Согласно условиям договора товар не является предметом залога. Рассрочка предоставлена сроком на 3 месяца с первоначальным взносом 20%. Ежемесячный платеж по кредиту составляет 336 руб., ежемесячная сумма процентов – 24 руб. Платеж по кредиту и проценты уплачиваются ежемесячно не позднее последнего числа месяца начиная с июня 2021 г. Платеж по кредиту и процентам за июнь 2021 г. покупателем внесен в кассу в июле 2021 г. Сумма пени составила 6 руб. и внесена в кассу в июле 2021 г. Покупная стоимость реализованного товара 1000 руб., торговая надбавка – 5%.
|
№ п/п |
Д-т сч., субсч. |
К-т сч., субсч. |
Сумма |
Содержание операции |
|
июнь 2021 г. |
||||
|
1. |
62 |
90-1 |
1260 |
Отражается выручка от реализации товара |
|
2. |
90-4 |
41 |
1000 |
Списывается учетная стоимость реализованного товара |
|
3. |
90-4 |
42 |
210 |
Сторнируется сумма НДС, включенная в розничную цену реализованного товара (1260 x 20 / 120) |
|
4. |
90-4 |
42 |
50 |
Сторнируется сумма торговой надбавки, включенная в розничную цену реализованного товара ((1260 – 210) x 5 / 105) |
|
5. |
50 |
62 |
252 |
Внесена в кассу сумма первоначального взноса (1260 x 20 / 100) |
|
6. |
62 |
91-1 |
24 |
Начислены проценты за июнь |
|
7. |
90-2 |
68 |
210 |
Начислен НДС от выручки (1260 x 20 / 120) |
|
8. |
91-2 |
68 |
4 |
Начислен НДС по процентам (24 x 20 / 120) |
|
июль 2021 г. |
||||
|
9. |
50 |
62 |
360 |
Внесена в кассу сумма платежа и процентов за июнь (336 + 24) |
|
10. |
76 |
90-7 |
6 |
Начислена пеня за просрочку платежа |
|
11. |
62 |
91-1 |
24 |
Начислены проценты за июль |
|
12. |
50 |
62 (76) |
366 |
Внесена в кассу сумма платежа и процентов за июль и пени (336 + 24 + 6) |
|
13. |
91-2 |
68 |
4 |
Начислен НДС по процентам (24 х 20 / 120) |
|
14. |
90-8 |
68 |
1 |
Начислен НДС по пене (6 x 20 / 120) |
|
август 2021 г. |
||||
|
15. |
62 |
91-1 |
24 |
Начислены проценты за август |
|
16. |
50 |
62 |
360 |
Внесена в кассу сумма платежа и процентов за август (336 + 24) |
|
17. |
91-2 |
68 |
4 |
Начислен НДС по процентам (24 x 20 / 120) |
1Гражданский кодекс (далее – ГК).
2Налоговый кодекс (далее – НК).
3Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133.
4Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
5Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).
6Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».
