Авторизуйтесь Чтобы скачать свежий номер №23(2717) от 26.03.2024 Смотреть архивы


USD:
3.2545
EUR:
3.5239
RUB:
3.5097
Золото:
228.08
Серебро:
2.6
Платина:
94.8
Палладий:
105.16
Назад
Консультации
29.12.2017 21 мин на чтение мин
Распечатать с изображениями Распечатать без изображений

Подведение итогов года: реформация баланса

Реформация баланса – это списание прибыли (убытка), полученной организацией за прошедший отчетный период. По отношению к годовой отчетности реформацию проводят 31 декабря, после того как в учете будет отражена последняя хозяйственная операция.

Напомним, что к этому значимому моменту бухгалтер подходит после проведения годовой инвентаризации активов и обязательств организации в соответствии с Инструкцией по инвентаризации активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 30.11.2007 № 180, после исправления выявленных ошибок, которые стали известны к этому моменту, в соответствии с Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Минфина от 10.12.2013 № 80 (далее – НСБУ № 80).

Напомним, что в соответствии с п.п. 10–12 НСБУ № 80 ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухучета. Доход или расход, возникающий в результате исправления этой ошибки, отражается в составе доходов или расходов отчетного года (сч.сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», 91 «Прочие доходы и расходы»).

Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная после его окончания, но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется в декабре отчетного года дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бух­галтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (сч.сч. 90 и 91).

Ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями):

Д-т (К-т) сч.сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 01, 02, 10, 41, 43, 50, 51, 52, 55, 57, 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73 и др. счетов – К-т (Д-т) сч.сч. 01, 02, 10, 41, 43, 50, 51, 52, 55, 57, 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73 и др. счетов.

При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской от­четности период.

Кроме того, в бухучете следует отразить результаты переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования на 31.12.2017 г., руководствуясь нормами Указа Президента от 20.10.2006 № 622 «О вопросах пере­оценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства и оборудования к установке» (далее – Указ № 622) и постановления Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 05.11.2010 № 162/131/37.

Напомним, что в соответствии с п. 1 Указа № 622 переоценка основных средств, доходных вложений в материальные активы, оборудования к установке (далее – имущество), числящихся в бухучете (книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, далее – книга учета), осуществляется:

1) в отношении зданий, сооружений и передаточных устройств:

– в случае достижения показателя уровня инфляции в ноябре т.г. за предшествующий ему период с даты проведения последней переоценки, осуществленной в обязательном порядке в соответствии с требованиями законодательства, рассчитываемого и публикуемого Белстатом, 100 и более процентов – всеми организациями;

– при ненаступлении указанного случая – по решению организации или собственника ее имущества;

2) в отношении другого имущества (кроме зданий, сооружений, передаточных устройств) – по решению организации или собственника ее имущества.

Законодательством определены объекты, которые не подлежат переоценке (например, жилая часть много­квартирных жилых домов, объекты лизинга, имущество, расположенное на территории, загрязненной в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС, и др.).

Переоценка производится на 1 января года, следующего за отчетным, за период, прошедший с даты предыдущей переоценки по 31 декабря отчетного года, с отражением ее результатов в соответствии с законодательством в бухгалтерском учете (книге) организациями (кроме Нацбанка, банков и небанковских кредитно-финансовых организаций) 31 декабря отчетного года.

Таким образом, будет ли обязательная переоценка на 01.01.2018 г. организации узнают, сравнив показатель уровня инфляции ноября 2017 г. (который Минстат опубликует в начале 2018 г.) по отношению к декабрю 2013 г. (так как последняя обязательная переоценка проводилась по состоянию на 01.01.2014 г.).

В настоящее время реформация делается один раз в год – заключительной записью 31 декабря. Это следует из п. 70 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).

По мнению автора, исходя из управленческих потребностей и с учетом возможностей автоматизированных программ бухгалтерского учета реформацию можно сделать и в конце месяца или квартала, а затем отменить записи по реформации. Это может потребоваться в случаях, когда в течение отчетного года необходима информация о сумме чистой прибыли организации, например, при выходе одного из участников из общества, при экстренном направлении чистой прибыли согласно решению собственников на те или иные цели.

Сумму чистой нераспределенной прибыли (чистого убытка) в таких случаях можно подсчитать и не производя реформации в строгом смысле слова. Для этого остаток по сч. 99 «Прибыли и убытки» (кредит или дебет) на конец отчетного периода нужно сопоставить с остатком по сч. 84 на начало года (кредит или дебет).

Операция по реформации баланса состоит из двух этапов:

1) закрывают счета, на которых в течение года учитывались доходы, расходы и финансовые результаты деятельности организации. Это сч.сч. 90 и 91;

2) включают финансовый результат, полученный организацией за прошедший год, в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.

Рассмотрим эти этапы более подробно.

Первый этап реформации

Напомним, что в течение года (п. 70 Инструкции № 50) сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг», 90-5 «Управленческие расходы», 90-6 «Расходы на реализацию», 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности», 90-9 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» и кредитового оборота по субсчетам 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от текущей деятельности за отчетный период, который отражается по дебету (кредиту) субсчета 90-11 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности» и кредиту (дебету) сч. 99. Счет 90 сальдо на отчетную дату не имеет.

Другими словами, в течение года на субсчетах счета 90 накапливаются обороты по дебету или кредиту, при закрытии месяца счет 90 в целом сальдо не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (кроме субсчета 90-11), закрываются внутренними записями на субсчет 90-11.

Например:

Д-т сч.сч. 90-1, 90-7 – К-т сч. 90-11 – закрытие кредитовых сальдо субсчетов счета 90;

Д-т сч. 90-11 – К-т сч.сч. 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6, 90-8, 90-9, 90-10 – закрытие дебетовых сальдо субсчетов.

Аналогично ведется учет в течение года на счете 91 (п. 71 Инструкции № 50): записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы», 91-2 «Налог на добавленную стоимость», 91-3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов», 91-4 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 91-2, 91-3, 91-4 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период, которое отражается по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) субсчета 91-5 «Сальдо прочих доходов и расходов». Счет 91 сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91, кроме субсчета 91-5, закрываются внутренними записями на субсчет 91-5.

В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счетов финансовых результатов (90, 91) будут равны. Таким образом, по состоянию на 1 января следующего года сальдо как по счетам 90, 91 в целом, так и по всем открытым к ним субсчетам будет равно нулю.

Второй этап реформации

В течение года на счете 99 «Прибыли и убытки» ежемесячно поступали (закрывались) суммы с дебета или кредита субсчетов 90-11 и 91-5.

Кроме того, по дебету счета 99 ежеквартально отражалось начисление налога прибыль, счет мог дебетоваться по некоторым другим основаниям, например, при списании отложенного налогового актива (счет 09 «Отложенные налоговые активы») или начислении отложенного налогового обязательства (счет 65 «От­ложенные налоговые обязательства»).

По окончании отчетного года счет 99 закрывается. При этом заключительной записью последнего месяца отчетного года сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года отражается по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (п. 78 Инструкции № 50).

Таким образом, на конец года после реформации (или на 1 января следующего года):

– на счете 84 будет сальдо, которое показывает остаток (по кредиту или дебету) чистой нераспределенной прибыли (или чистого нераспределенного убытка);

– по счетам 90, 91 и 99 сальдо будет отсутствовать.

В индивидуальной бухгалтерской отчетности по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (стр. 460) показывается остаток нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), учитываемой на счете 84.

Для того чтобы показать чистую прибыль (убыток) отчетного периода при составлении промежуточной бухгалтерской отчетности, т.е. в течение отчетного года, когда реформация баланса еще не проведена, предназначена стр. 470, где по статье «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» показывается остаток чистой прибыли (убытка) отчетного периода, учитываемой на счете 99. В годовом бухгалтерском балансе статья «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» (стр. 470) не заполняется (п. 14 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утв. постановлением Минфина от 12.12.2016 № 104).

Пример 1. В 2017 г. ЗАО «Риэлтер», применяющее упрощенную систему налогообложения (УСН, с налогом по ставке 3%) с НДС, получило выручку от оказания услуг в сумме 1 200 000 BYN. Себестоимость оказанных услуг составила 350 000 BYN. Бухгалтер ЗАО сделал записи:

Д-т сч. 62 – К-т сч. 90-1 – 1 200 000 BYN – отражена выручка от оказания услуг;

Д-т сч. 90-2 – К-т сч. 68-2 – 200 000 BYN – начислен НДС;

Д-т сч. 90-3 – К-т сч. 68-2 – 30 000 BYN – начислен налог при УСН;

Д-т сч. 90-5 – К-т сч. 26 – 350 000 BYN – списана себестоимость услуг;

Д-т сч. 90-11 – К-т сч. 99 – 620 000 BYN (1 200 000 – 200 000 – 30 000 – 350 000) – отражена прибыль от реализации.

31 декабря 2017 г. бухгалтер должен закрыть все субсчета к сч. 90. Для этого нужно сделать следующие бухгалтерские записи (первый этап реформации):

Д-т сч. 90-1 – К-т сч. 90-11 – 1 200 000 BYN – закрыт субсч. 90-1 по окончании года;

Д-т сч. 90-11 – К-т сч. 90-2 – 200 000 BYN – закрыт субсч. 90-2 по окончании года;

Д-т сч. 90-11 – К-т сч. 90-3 – 30 000 BYN – закрыт субсч. 90-3 по окончании года;

Д-т сч. 90-11 – К-т сч. 90-5 – 350 000 BYN – закрыт субсч. 90-5 по окончании года.

Пример 2. В 2017 г. ОАО «Бизнес» получило доход от сдачи имущества в аренду в сумме 2400 тыс. BYN (в т.ч. НДС – 400 тыс. BYN). Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, составили 600 тыс. BYN. Сдача имущества в аренду для ЗАО «Бизнес» является инвестиционной деятельностью организации.

Бухгалтер ОАО сделал записи:

Д-т сч. 62 – К-т сч. 91-1 – 2400 тыс. BYN – начислена арендная плата за отчетный период;

Д-т сч. 91-2 – К-т сч. 68 – 400 тыс. BYN – начислен НДС с арендной платы;

Д-т сч. 91-4 – К-т сч. 02 (70, 69 и др. счетов) – 600 тыс. BYN – отражены затраты, связанные со сдачей имущества в аренду;

Д-т сч. 91-5 – К-т сч. 99 – 1400 тыс. Br (2400 – 400 – 600) – отражена прибыль от прочей деятельности организации.

31 декабря 2017 г. бухгалтер ОАО должен закрыть все субсчета к счету 91. Для этого нужно сделать следующие бухгалтерские записи (первый этап реформации):

Д-т сч. 91-1 – К-т сч. 91-5 – 2400 тыс. BYN – закрыт субсч. 91-1 по окончании года;

Д-т сч. 91-5 – К-т сч. 91-2 – 400 тыс. BYN – закрыт субсч. 91-2 по окончании года;

Д-т сч. 91-5 – К-т сч. 91-4 – 600 тыс. BYN – закрыт субсч. 91-4 по окончании года.

Каждый месяц бухгалтер определяет финансовый результат, сопоставляя обороты по счетам 90, 91. Этот результат он списывал на счет 99.

По дебету счета 99 в течение года, кроме того, отражается:

– начисление сумм налогов и сборов, исчисляемых из прибыли. В 2017 г. это налог на прибыль;

– суммы расходов, осуществляемых организацией в соответствии с законодательством из прибыли;

– начисление отложенных налоговых обязательств или погашение отложенного налогового актива.

Итак, в результате на счете 99 образуется кредитовое (прибыль) или дебетовое (убыток) сальдо. Это сальдо списывается последней записью отчетного года в кредит или дебет счета 84 (второй этап реформации).

Так, сумма чистой прибыли отчетного периода (месяца, квартала, года) списывается заключительной записью отчетного периода:

Д-т сч. 99 – К-т сч. 84 – списана чистая (нераспределенная) прибыль отчетного года.

Пример 3. По итогам 2017 г. ЗАО «Вердикт» получило:

прибыль от текущей деятельности (кредитовый оборот по сч. 99) в сумме 200 000 BYN;

убыток от финансовой деятельности (дебетовый оборот по сч. 99 с кредита сч. 91-5) в сумме 1000 BYN (от списания курсовых разниц).

Кроме того, организация начислила:

налог на прибыль в сумме 35 820 BYN;

отложенное налоговое обязательство в связи с применением инвестиционного вычета в сумме 2000 BYN.

Таким образом, на 31 декабря 2017 г. в учете ЗАО будет числиться прибыль в сумме 161 180 BYN (200 000 – 1000 – 35 820 – 2000). Последней проводкой декабря бухгалтер включит эту сумму в состав нераспределенной прибыли, что будет отражено в учете записью:

Д-т сч. 99 – К-т сч. 84 – 161 180 BYN – списана чистая (нераспределенная) прибыль 2017 г.

Как распределить эту прибыль, акционеры ЗАО «Вердикт» могут решить при утверждении годовой бухгалтерской отчетности за 2017 г. (в 2018 г.). Так, собственники организации могут направить часть нераспределенной прибыли:

– на выплату дивидендов: Д-т сч. 84 – К-т сч.сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями»;

– на увеличение уставного фонда: Д-т сч. 84 – К-т сч. 75;

– на формирование фондов в соответствии с уставом организации: Д-т сч. 84 субсч. «Общая нераспределенная прибыль» – К-т сч. 84 субсчета «Резервный фонд», «Фонд пополнения собственных оборотных средств», «Фонд накопления», «Фонд потребления» и др.

Сумма чистого убытка отчетного периода (месяца, квартала, года) списывается заключительными оборотами:

Д-т сч. 84 – К-т сч. 99 – отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.

В этом случае по решению собственников организации на покрытие убытка отчетного года могут быть направлены: чистая прибыль прошлых лет, средства резервного фонда и других фондов, образуемых за счет чистой прибыли, использование которых по назначению не может быть осуществлено, сформированный уставный капитал, а также привлеченные средства.

Так, при покрытии убытков за отчетный год могут быть сделаны записи:

Д-т сч. 84 субсч. «Нераспределенная прибыль прошлых лет» – К-т сч. 84 – направление нераспределенной прибыли прошлых лет на покрытие убытков за отчетный год;

Д-т сч. 82 «Резервный фонд» – К-т сч. 84 – направлены средства резервного фонда на покрытие убытков за отчетный год;

Д-т сч. 84 «Фонд потребления» или «Фонд накопления» или др. – К-т сч. 84 – направлены средства фондов на покрытие убытков за отчетный год в части сумм неиспользованных средств;

Д-т сч. 80 – К-т сч. 84 – направление уставного фонда на покрытие убытков за отчетный год (после регистрации соответствующих изменений в учредительные документы);

Д-т сч. 75 субсч. «Расчеты по выплате доходов» – К-т сч. 84 – в части сумм, подлежащих погашению участ­никами товарищества (общества).

В заключение отметим, что согласно подп. 1.6 п. 1 Указа № 622 при отражении организацией в бухгалтерской отчетности результатов переоценки сумма увеличения стоимости имущества не может относиться на покрытие убытков от ее хозяйственной деятельности. Однако из этого правила есть много исключений. Для их реализации бухгалтер организации, которая подпадет под исключение, имеет право сделать бухгалтерскую запись:

Д-т сч. 83 «Добавочный фонд» субсч. «Фонд переоценки внеоборотных активов» – К-т сч. 84.

Реформация проведена, вперед – к составлению годового отчета!

Распечатать с изображениями Распечатать без изображений