Передача имущества в пределах одного собственника: особенности учета и налогообложения

Передача имущества в пределах одного собственника позволяет рационально и эффективно использовать имущество в хозяйственной деятельности. При этом существуют особенности отражения таких операций в налоговом и бухгалтерском учете у передающей и принимающей сторон.

В статье рассмотрены эти особенности.

 

Налогообложение

НДС

Объектами налогообложения НДС признаются обороты по реализации товаров и услуг на территории РБ, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1.1.3 п. 1 ст. 115 НК¹).

Реализацией товаров и услуг признается отчуждение товара одним лицом другому лицу (оказание услуг одним лицом другому лицу) не только на возмездной, но и на безвозмездной основе. Безвозмездной передачей товаров (услуг) признается их передача без оплаты и освобождение от обязанности их оплаты (п. 1 ст. 31 НК).

Не признается реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав безвозмездная передача имущества в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа (подп. 2.7.2 п. 2 ст. 31 НК).

Таким образом, объект налогообложения будет отсутствовать, если соблюдены следующие условия:

– безвозмездная передача имущества осуществлена в пределах одного собственника;

– такая передача произведена по решению собственника или решению уполномоченного им органа.

В разделе I декларации по НДС не отражаются операции, не признаваемые объектом налогообложения (подп. 15.11 п. 15 Инструкции № 2²) Одновременно в разделе I отражаются операции, не признаваемые объектом налогообложения и включаемые в общую сумму оборота по реализации при определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов в соответствии с п.п. 3 и 4 ст. 134 НК (подп. 15.12 п. 15 Инструкции № 2).

При определении процента удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов методом удельного веса, в сумму оборота включаются для целей п. 15 ст. 133 НК операции по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, не признаваемые реализацией или объектом налогообложения НДС в соответствии с законодательством (подп. 4.1.2 п. 4 ст. 134 НК).

Суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав, приходящиеся на обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежат вычету в порядке, установленном для вычета НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, облагаемым по ставке в размере 20%, независимо от того, облагается ли эта безвозмездная передача НДС (п. 15 ст. 133 НК).

Таким образом, суммы «входного» НДС, приходящиеся на обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, должны быть приняты к вычету в пределах суммы налога, исчисленной по реализации, независимо от того, облагается или не облагается НДС оборот по безвозмездной передаче, и независимо от того, по какой ставке НДС он облагается.

Однако положения ч. 1 п. 15 ст. 133 НК, в частности, не применяются в отношении сумм НДС, предъявленных при приобретении либо уплаченных при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав в отношении сумм НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, безвозмездно передаваемым в пределах одного юридического лица.

Поскольку в разделе I декларации по НДС отражаются обороты по реализации, не облагаемые НДС, но участвующие в распределении вычетов по удельному весу, если по обороту по безвозмездной передаче будет обеспечен раздельный учет вычетов для целей п. 15 ст. 133 НК, то такой оборот по безвозмездной передаче не отражается в строке 5 налоговой декларации по НДС.

Таким образом, оборот по безвозмездной передаче имущества в пределах одного собственника подлежит отражению в налоговой декларации по НДС, если сумма «входного» НДС была отражена в составе налоговых вычетов и раздельный учет вычетов не обеспечен. Если же отсутствовала сумма «входного» НДС или не была принята к вычету либо обеспечен ее раздельный учет, то оборот по безвозмездной передаче имущества в пределах одного собственника подлежит отражению в строке 5 налоговой декларации по НДС передающей стороны.

Электронный счет-фактура является обязательным электронным документом для всех плательщиков, если иное не установлено ст. 131 НК, служащим основанием для принятия плательщиком к вычету сумм НДС в порядке, установленном гл. 14 НК. Создание (в т.ч. заполнение), выставление (направление), получение, подписание и хранение электронного счета-фактуры осуществляется в установленном порядке (п. 1 ст. 131 НК).

ЭСЧФ, в частности, не создаются:

– по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, не признаваемым объектом налогообложения НДС в соответствии с законодательством (за исключением случаев, предусмотренных п.п. 17 и 18 ст. 131 НК) и не подлежащим отражению в декларации по НДС (подп. 3.8 п. 3 ст. 131 НК);

– при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, обороты по передаче которых не признаются реализацией или объектом налогообложения в соответствии с законодательством, но отражаются в декларации по НДС согласно подп. 4.1.2 п. 4 ст. 134 НК (подп. 3.14 п. 3 ст. 131 НК).

Таким образом, по оборотам по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, обороты по передаче которых не признаются реализацией или объектом налогообложения НДС, как не отражаемым в налоговой декларации по НДС, так и отражаемым в строке 5 декларации по НДС, ЭСЧФ не создается. Следовательно, при передаче имущества в пределах одного собственника создавать ЭСЧФ передающей стороне не следует.

Для принимающей стороны получение имущества в пределах одного собственника не влечет налоговых последствий в части НДС, поскольку не связано с реализацией (п. 3 ст. 120 НК).

Налог на прибыль

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации на возмездной основе, уменьшенной на суммы налогов и сборов, исчисляемых из выручки, и затратами, учитываемыми при налогообложении, если иное не установлено ст. 168 НК. В выручку не включается стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая затраты на их безвозмездную передачу (п. 1 ст. 168 НК).

Таким образом, у передающей стороны передача имущества в пределах одного собственника в налоговой декларации по налогу на прибыль не отражается.

В состав внереализационных доходов включаются в т.ч. стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, суммы безвозмездно полученных денежных средств. При этом к безвозмездно полученным товарам (работам, услугам), имущественным правам, иным активам, безвозмездно полученным денежным средствам относятся в т.ч. полученные товары (работы, услуги), имущественные права, иные активы в случае освобождения от обязанности их оплаты, полученные денежные средства в случае освобождения от обязанности их возврата (за исключением случаев, установленных подп. 3.12 п. 3 ст. 174 НК). Такие доходы отражаются на дату их поступления (дату освобождения от обязанности оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, дату освобождения от обязанности возврата денежных средств), за исключением доходов, указанных в ч. 3 подп. 3.17 п. 3 ст. 174 НК.

В то же время согласно подп. 4.8.4 п. 4 ст. 174 НК в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа. Следовательно, стоимость полученного имущества принимающей стороной в состав внереализационных доходов не включается и в налоговой декларации по налогу на прибыль не отражается.

УСН

Для организаций, применяющих УСН, налоговая база налога при упрощенной системе определяется как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой в целях гл. 32 НК признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (п. 1 ст. 328 НК).

При этом в валовую выручку не включается стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая затраты на их безвозмездную передачу (подп. 2.1 п. 2 ст. 328 НК). Следовательно, стоимость передаваемого имущества у передающей стороны в валовую выручку не включается и, соответственно, налогом при УСН не облагается.

Принимающая сторона стоимость полученного имущества в налоговую базу при УСН не включает, поскольку в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа (подп. 4.8.4 п. 4 ст. 174 НК).

 

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете стоимость полученных или переданных безвозмездно запасов, денежных средств, работ, услуг отражается в составе прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») (п. 13 Инструкции № 102³). В состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на сч. 91 «Прочие доходы и расходы», включаются стоимость инвестиционных активов, полученных или переданных безвозмездно (п. 14 Инструкции № 102).

Выбытие ОС в результате реализации, безвозмездной передачи и в иных случаях, предусмотренных законодательством (за исключением случаев, указанных в п. 28 Инструкции № 26⁴), а также отчуждения физическим лицам), оформляется актом о приеме-передаче ОС по форме согласно приложению 1 к постановлению № 23⁵ (п. 29 Инструкции № 26).

Накладная ТТН-1 и накладная ТН-2 заполняются организациями для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и (или) принятия к учету у грузополучателя. При этом накладная ТТН-1 и накладная ТН-2 могут не заполняться при реализации, безвозмездной передаче другим организациям недвижимого имущества, а также при его передаче (возврате, перенайме) по договорам аренды, финансовой аренды (лизинга), безвозмездного пользования (ссуды), залога, доверительного управления имуществом, если при этом оформляется ПУД, форма которого установлена законодательством, а при отсутствии формы, установленной законодательством, – разработана и утверждена передающей организацией самостоятельно (п. 1 Инструкции № 58⁶).

Таким образом, при безвозмездной передаче недвижимого имущества составляется акт о приеме-передаче ОС, форма которого установлена законодательством, и передающая сторона вправе не выписывать товарную накладную. При передаче запасов в пределах одного собственника передающая сторона должна выписать товарно-транспортную накладную или товарную накладную. 

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных от других лиц ОС определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений в долгосрочные активы (п. 10 Инструкции № 26).

Стоимость безвозмездно полученных от других лиц ОС отражается:

Д-т сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы» – К-т сч.сч. 98 «Доходы будущих периодов» (если по ОС начисляется амортизация в соответствии с законодательством), 91 «Прочие доходы и расходы» (если по ОС не начисляется амортизация в соответствии с законодательством).

Учтенная в составе доходов будущих периодов стоимость безвозмездно полученных ОС отражается на протяжении сроков их полезного использования:

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» – К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму начисленной в отчетном периоде амортизации ОС от их первоначальной стоимости (п. 11 Инструкции № 26).

Фактическая себестоимость запасов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация устанавливает стоимость таких же или аналогичных запасов, или исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 11 Инструкции № 133⁷).

Стоимость материалов, полученных организацией безвозмездно, в бухгалтерском учете отражается:

Д-т сч. 10 «Материалы» – К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов».

Суммы, учтенные на сч. 98 «Доходы будущих периодов», списываются с этого счета в кредит счетов учета финансовых результатов по мере списания стоимости материалов на счета учета затрат на производство, расходов на реализацию (п. 43 Инструкции № 133).

При безвозмездной передаче в пределах одного собственника возникает несовпадение доходов для целей бухгалтерского учета и налогообложения. В связи с этим образуются постоянная временная разница и постоянный налоговый актив. В бухгалтерском учете они не отражаются, но информация по ним должна быть раскрыта в примечаниях к бухгалтерской отчетности (подп. 52.12 НСБУ № 104⁸, п.п. 2, 3, 4 Инструкции № 113⁹).

Пример. По решению собственника головная организация передает дочерней организации автомобиль, первоначальная стоимость которого – 45 000 руб., накопленная амортизация – 6000 руб., а также материалы, учетная стоимость которых – 8000 руб.

Д-т сч.	К-т сч.	Сумма, руб.	Содержание операции
Учет у передающей стороны
02	01	6000	Списывается накопленная амортизация по передаваемому автомобилю
91-4	01	39 000	Списывается остаточная стоимость передаваемого автомобиля (45 000 – 6000)
90-10	10	8000	Списываются передаваемые материалы
Учет у принимающей стороны
08	98	39 000	Отражается безвозмездное поступление автомобиля
01	08	39 000	Введено в эксплуатацию безвозмездно полученный автомобиль
10	98	8000	Отражается безвозмездное поступление материалов

 

---

²Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утв. постановлением МНС от 03.01.2019 № 2 (далее – Инструкция № 2).

³Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).

⁴Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26).

⁵Постановление Минфина от 22.04.2011 № 23 «Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов».

⁶Инструкция о порядке заполнения товарно-транспортной накладной, товарной накладной, утв. постановлением Минфина от 30.06.2016 № 58.

⁷Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133).

⁸Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная отчетность», утв. постановлением Минфина от 12.12.2016 № 104.

⁹Инструкция по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 113.