Отражение в учете сумм, увеличивающих налоговую базу НДС
Организация увеличивает налоговую базу НДС на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.
В учетной политике организации отсутствует указание на момент фактической реализации при включении данных сумм в налоговую базу НДС. В отдельных случаях организация увеличивает налоговую базу НДС при получении сумм, а в остальных случаях – при отражении сумм в бухучете.
Правомерно ли поступает организация? Если нет, то как устранить данное нарушение?
Организация поступает неправомерно. По мнению автора, организации следует определить в учетной политике один из моментов фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу НДС, и внести исправления в данные бухгалтерского и налогового учета.
Налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению):
– за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 18.1 п. 18 ст. 98 Налогового кодекса, далее – НК);
– в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп. 18.2 п. 18 ст. 98 НК).
Моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу НДС в соответствии с п. 18 ст. 98 НК (далее – суммы, увеличивающие налоговую базу НДС), признается день, определяемый плательщиком (за исключением банков) в соответствии с учетной политикой организации:
– либо как день отражения этих сумм в бухгалтерском учете;
– либо как день их получения (ч. 2 п. 8 ст. 100 НК).
Таким образом, организация поступила неправомерно, не определив в учетной политике единообразно момент фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу НДС.
По мнению автора, устранить данное нарушение необходимо следующим образом. Организации следует определить в учетной политике один из моментов фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу НДС, определенный ч. 2 п. 8 ст. 100 НК.
В соответствии с выбранным моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу НДС, организации необходимо пересчитать ее.
Далее организации следует внести изменения и (или) дополнения в данные бухучета, а также налогового учета по НДС и налогу на прибыль на основании п. 8 ст. 63 НК и Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утв. постановлением МНС от 24.12.2014 № 42 (далее – Инструкция № 42).
Исправление ошибок оформляется бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения, установленные законодательством для первичных учетных документов (п. 9 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Минфина от 10.12.2013 № 80, далее – Национальный стандарт № 80).
Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (п. 10 Национального стандарта № 80).
Ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов. При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период (п. 12 Национального стандарта № 80).
Таким образом, в бухгалтерском учете организации в месяце обнаружения ошибки на основании составленной бухгалтерской справки-расчета необходимо выполнить следующие записи:
– за прошлые налоговые периоды:
Д-т сч. 84 – К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» – корректировка НДС и налога на прибыль обычной записью либо методом «красное сторно»;
– за текущий налоговый период:
Д-т сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсч. 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности» либо иной субсчет (в зависимости от того, в связи с чем производится увеличение налоговой базы) – К-т сч. 68 – отражена корректировка НДС обычной записью либо методом «красное сторно»;
Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» – К-т сч. 68 – отражена корректировка (увеличение или уменьшение) налога на прибыль обычной записью либо методом «красное сторно».
В части исправлений в данные налогового учета по НДС и налогу на прибыль отметим, что в отношении данных налогов при обнаружении неполноты сведений или ошибок за прошлый отчетный период текущего налогового периода изменения (дополнения) отражаются в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода. Если неполнота сведений или ошибки обнаружены за отчетный период прошлого налогового периода, то изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете) за прошлый налоговый период (ч. 2 п. 8 ст. 63 НК, Инструкция № 42).
Необходимо отметить, что порядок исправления рассматриваемого нарушения в налоговом учете четко не определен законодательством. В данном случае следует учитывать, что согласно ч. 1 п. 3 ст. 21 НК плательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов в порядке, определяемом НК и иными актами законодательства.
Положение ч. 1 п. 3 ст. 21 НК распространяется также на плательщиков при исчислении и уплате налогов, сборов (пошлин) на основании полученных ими от налоговых органов письменных разъяснений по вопросам применения актов налогового законодательства (ч. 2 п. 3 ст. 21 НК).
