Отражаем в бухгалтерском и налоговом учете операции по депозитному счету в банке
В практической деятельности организации возникают ситуации, когда на расчетном счете накапливаются значительные суммы свободных денежных средств. Чтобы снизить потери от их обесценения организации осуществляют их вложения в другие финансовые активы: вложения в депозиты в банках, приобретение ценных бумаг и т.п. При этом возникают вопросы по правильному отражению хозяйственных операций по бухгалтерскому учету и налогообложению. Рассмотрим наиболее типичные ситуации.
Правовое регулирование
Согласно ст. 79 БК1 банковский вклад (депозит) – денежные средства в белорусских рублях или иностранной валюте, размещаемые физическими и юридическими лицами в банке или небанковской кредитно-финансовой организации в целях хранения и получения дохода на срок, либо до востребования, либо до наступления (ненаступления) определенного в заключенном договоре обстоятельства (события).
По договору банковского вклада (депозита) одна сторона (вкладополучатель) принимает от другой стороны (вкладчика) денежные средства во вклад (депозит) и обязуется возвратить их вкладчику, проводить безналичные расчеты по поручению вкладчика в соответствии с договором, а также выплатить начисленные по вкладу (депозиту) проценты на условиях и в порядке, определенных этим договором (ст. 181 БК).
Справочно: согласно ст. 183 БК договор банковского вклада (депозита) заключается в письменной форме, в т.ч. посредством использования систем дистанционного банковского обслуживания. В случае несоблюдения письменной формы договора банковского вклада (депозита) такой договор является ничтожным.
В соответствии со ст. 187 БК вкладополучатель выплачивает вкладчику проценты по вкладу (депозиту) в размере, определяемом договором банковского вклада (депозита), размер которых определяется:
– в абсолютном числовом выражении (фиксированная годовая процентная ставка), либо
– исходя из расчетной величины, привязанной к базовому показателю, в порядке, согласованном сторонами при заключении договора банковского вклада (депозита) (переменная годовая процентная ставка).
Справочно. Согласно Инструкции № 1252:
– размер процентных ставок, порядок и периодичность начисления процентов (в т.ч. при закрытии счетов, передаче счетов, изменении процентной ставки), порядок и сроки их уплаты определяются в соответствии с договорами и (или) законодательством (ст. 52 Инструкции № 125);
– начисление процентов может производиться, исходя из условного (360) или фактического (365 или 366) количества дней в году (ст. 53 Инструкции № 125).
– проценты начисляются исходя из остатков по счетам в соответствии с порядком, предусмотренным в локальном правовом акте Нацбанка, банков, и отражаются в бухгалтерском учете с учетом требований Инструкции № 125 (п. 54 Инструкции № 125).
Проценты по вкладу (депозиту) начисляются со дня его поступления к вкладополучателю по день, предшествующий дню его возврата вкладчику, если иное не предусмотрено договором банковского вклада (депозита), и выплачиваются вкладчику ежемесячно, если иное не предусмотрено договором банковского вклада (депозита) (ст. 188 БК).
Налогообложение
Поскольку проценты для организации являются доходом, необходимо исчислить суммы налога на прибыль. Согласно п. 1 ст. 174 НК3 внереализационными доходами признаются доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав. Доходы в виде процентов за предоставление в пользование денежных средств организации (включая проценты от размещения средств во вклады (депозиты)), процентов за пользование банком денежными средствами, находящимися на банковском счете включаются в состав внереализационных доходов (подп. 3.4 п. 3 ст. 174 НК). При этом внереализационные доходы определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета. Дата отражения внереализационных доходов определяется плательщиком на дату признания доходов в бухгалтерском учете, а в отношении доходов, по которым в п. 3 ст. 174 указана дата их отражения, – на дату, указанную в п. 3 ст. 174 НК (п. 2 ст. 174 НК).
Что же касается налога на добавленную стоимость (далее – НДС), то деньги, в т.ч. проценты по банковскому депозиту, не относятся к товарам и не облагаются НДС (подп. 7.1 п. 7 ст. 115 НК).
Бухгалтерский учет
Согласно п. 42 Инструкции № 504 для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в белорусских рублях и иностранных валютах, находящихся на специальных счетах в банках, предназначен сч. 55 «Специальные счета в банках», к которому может быть предусмотрен субсч. 55-1 «Депозитные счета».
Поступление средств на специальные счета в банках отражается:
Д-т сч. 55 «Специальные счета в банках»
К-т сч.сч. 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.
Списание средств со специальных счетов в банках отражается:
Д-т сч. 51 «Расчетные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
К-т сч. 55 «Специальные счета в банках».
Банковский депозит относится к финансовым активам организации, операции по которым регулируются НСБУ № 745.
Справочно: финансовый инструмент – договор, в результате которого возникают финансовый актив у одной организации и финансовое обязательство или долевой финансовый инструмент у другой организации (абз. 24 ч. 1 п. 2 НСБУ № 74).
Финансовый актив – актив, представляющий собой денежные средства, эквиваленты денежных средств, долевой финансовый инструмент другого лица или право получения финансового актива от другого лица, обмена финансовым инструментом с другим лицом на выгодных для организации условиях, получения переменного количества собственных долевых финансовых инструментов от другого лица (абз. 22 ч. 1 п. 2 НСБУ № 74).
К финансовым активам относятся денежные средства, включая средства на банковских счетах, в т.ч. банковские депозиты. Основные свойства финансовых активов:
1) не имеют реальной физической формы;
2) представляют собой требования, которые могут быть обращены на реальное имущество субъектов хозяйствования, выпустивших тот или иной актив, – эмитентов акций и облигаций, заемщиков по договору займа и др.;
3) имеют под собой правовую основу. Порядок их возникновения, обращения и погашения строго регламентируется действующими нормативными правовыми актами;
4) характеризуются определенной степенью ликвидности, то есть способностью обращаться в денежную форму;
5) имеют риск того, что владелец не сможет получить назад вложенные средства.
Для отражения расчетов с банком по начисленным и полученным процентам за хранение денежных средств на депозитном счете Инструкцией № 50 не предусмотрен отдельный счет. В связи с этим организация может использовать сч.сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», либо 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому она вправе открыть отдельный субсч., закрепив выбранный вариант в учетной политике (абз. 3 п. 4 ст. 9 Закона № 57-З6).
Согласно абз. 13 п. 14 Инструкции № 1027 в состав доходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на сч. 91 «Прочие доходы и расходы», включаются проценты, причитающиеся к получению. Проценты, причитающиеся к получению, признаются в бухгалтерском учете доходами ежемесячно и отражаются:
Д-т сч.сч. 06 «Долгосрочные финансовые вложения», 58 «Краткосрочные финансовые вложения» и др.
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 25 Инструкции № 102).
Обращаем внимание на тот факт, что отражение процентов банках и в коммерческих организациях различается по дате отражения. Следовательно, исходя из принципа начисления в бухгалтерском учете коммерческой организации, проценты, причитающиеся к получению по вкладу (депозиту), отражаются в составе доходов по инвестиционной деятельности ежемесячно и отражаются:
Д-т сч.сч. 06 «Долгосрочные финансовые вложения», 58 «Краткосрочные финансовые вложения» и др.
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 25 Инструкции № 102).
Справочно: принцип начисления означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 4 ст. 3 Закона № 57-З).
Пример 1 (условный и процент по договору банком не пересматривался).
Организация 20 апреля в соответствии с договором банковского вклада (депозита) разместила свободные денежные средства на депозитном счете в сумме 100 000 руб. под 6% годовых сроком на два месяца. В соответствии с договором банк ежемесячно начисляет и уплачивает проценты за хранение денежных средств на депозитном счете, которые зачисляются на расчетный счет организации. Расчет процентов производится исходя из фактического (365) количества дней в году.
Согласно выписке банка по депозитному счету:
– 20 мая поступили начисленные проценты в сумме 493,15 руб. Согласно п. 25 Инструкции № 102 часть суммы поступивших процентов за период с 20 по 30 апреля относится к апрелю, а оставшаяся сумма – к маю;
– 20 июня поступили начисленные проценты в сумме 509,59 руб. и 100 000 руб. суммы депозита. Согласно п. 25 Инструкции № 102 часть суммы поступивших процентов за период с 20 мая по 31 мая относится к маю, а оставшаяся сумма – к июню.
В бухгалтерском учете организации эти операции отражены следующим образом:
|
№№ п/п |
Дата |
Д–т сч. |
К–т сч. |
Сумма руб. |
Содержание хозяйственной операции |
|
1 |
20 апреля |
55-1 |
51 |
100 000,00 |
Отражено перечисление по платежному поручению с расчетного счета в банке на основании выписка банка по депозитному счету |
|
2 |
30 апреля |
76 (60) |
91-1 |
180,82 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 20 апреля по 30 апреля) |
|
3 |
19 мая |
76 (60) |
91-1 |
312,33 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 1 мая по 19 мая) |
|
4 |
19 мая |
51 |
76 (60) |
493,15 |
Отражена сумма процентов по депозиту, поступившая на расчетный счета в банке на основании выписка банка по расчетному счету |
|
5 |
31 мая |
76 (60) |
91-1 |
180,82 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 19 мая по 31 мая) |
|
6 |
19 июня |
76 (60) |
91-1 |
180,82 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 1 июня по 19 июня) |
|
7 |
19 июня |
51 |
76 (60) |
509,59 |
Отражена сумма процентов по депозиту, поступившая на расчетный счета в банке на основании выписки банка по расчетному счету |
|
8 |
19 июня |
51 |
55-1 |
100 000,00 |
Отражена на основании выписки банка по расчетному счету в банке поступившая с депозитного счета сумма возвращенного депозита. |
Пример 2 (условный и процент по договору банком не пересматривался).
Организация 25 апреля в соответствии с договором банковского вклада (депозита) разместила свободные денежные средства на депозитном счете в сумме 100 000 руб. под 6% годовых сроком на два месяца с присоединением их к сумме депозита. В соответствии с договором уплата процентов за хранение денежных средств на депозитном счете производится на расчетный счет организации по окончании срока действия депозита. Расчет процентов производится исходя из фактического (365) количества дней в году.
В данном случае, несмотря на то что проценты на счет организации не поступают, их расчет и отражение в бухгалтерском учете коммерческой организации осуществляются аналогично тому, как приведено в примере 1. В дополнение следует учитывать, что на присоединенную к депозиту сумму процентов (капитализация процентов) также начисляются проценты.
Поскольку начисление процентов банком может производиться исходя из условного (360) или фактического (365 или 366) количества дней в году (п. 53 Инструкции № 125), то для отражения в бухгалтерском учете организации, исходя из условий договора, можно произвести расчет самостоятельно либо обратиться в банк за выпиской по счету о начисленных процентах в разбивке по месяцам.
Если же организация осуществляет расчет самостоятельно, то следует учитывать нормы п. 53 Инструкции № 125:
– при расчете процентов, исходя из условного количества дней в году (360), количество дней в месяце условно принимается за 30. В месяцах, имеющих 31 день, 31-е число в расчет не принимается, а в феврале остаток за последнее число повторяется столько раз, сколько дней не достает до 30.
– при расчете процентов, исходя из фактического количества дней в году (365 или 366), проценты начисляются за каждый календарный день года.
Следует учитывать, что начисление процентов для целей бухгалтерского учета является хозяйственной операцией, которая должна оформляться первичным учетным документом, разработанным организацией в соответствии с установленными законодательством требованиями и утвержденным учетной политикой организации (ст. 10 Закона № 57-З). Чаще всего таким документом является бухгалтерская справка-расчет.
Справочно: согласно ст. 1 Закона № 57-З:
– хозяйственная операция – действие или событие, подлежащие отражению организацией в бухгалтерском учете и приводящие к изменению ее активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов.
– первичный учетный документ – документ, на основании которого хозяйственная операция отражается на счетах бухгалтерского учета.
Примерная форма справки-расчета по начисленным процентам за хранение денежных средств на депозитном счете по примеру 2 приведена ниже.
___________________________________________________
(наименование организации)
БУХГАЛТЕРСКАЯ СПРАВКА-РАСЧЕТ № ___
от «__» «_____________________» 20__ года
расчета начисленных процентов за хранение денежных средств на депозитном счете №_____________ в _______________________ отделении банка г. Минска
|
Период размещения депозита |
Кол-во дней размещений депозита |
Сумма депозита, руб. |
Процентная ставка по депозиту |
Расчет процентов |
Сумма процентов, руб. |
Дата отражения в бухгалтерском учете |
|
20 по 30 апреля |
11 |
100 000 |
6 |
(100 000 x 6% / 365) x 11 |
180,82 |
30 апреля |
|
1–19 мая |
19 |
100 000 |
6 |
(100 000 x 6% / 365) x 19 |
312,33 |
19 мая |
|
20–31 мая |
12 |
100 000 |
6 |
((100 000 + 493,15) x 6% / 365) x 12 |
198,23 |
31 мая |
|
1–19 июня |
19 |
100 000 |
6 |
((100 000 + 493,15) x 6% / 365) x 19 |
313,87 |
19 июня |
|
Итого |
30 |
|
|
|
1005,25 |
|
Бухгалтер _______________ ___________________________
(подпись) (расшифровка подписи)
Главный бухгалтер _______________ ___________________________
(подпись) (расшифровка подписи)
В бухгалтерском учете организации эти операции отражены следующим образом:
|
№№ п/п |
Дата |
Дебет сч. |
Кредит сч. |
Сумма руб. |
Содержание хозяйственной операции |
|
1 |
20 апреля |
55-1 |
51 |
100 000,00 |
Отражено перечисление по платежному поручению с расчетного счета в банке на основании выписки банка по депозитному счету |
|
2 |
30 апреля |
76 (60) |
91-1 |
180,82 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 20 апреля по 30 апреля) |
|
3 |
19 мая |
76 (60) |
91-1 |
312,33 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 1 мая по 19 мая) |
|
4 |
31 мая |
76 (60) |
91-1 |
198,23 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 19 мая по 31 мая) |
|
5 |
19 июня |
76 (60) |
91-1 |
313,87 |
Отражена сумма процентов по депозиту в составе доходов по инвестиционной деятельности (с 1 июня по 19 июня) |
|
6 |
19 июня |
51 |
76 (60) |
1005,25 |
Отражена сумма процентов по депозиту, поступившая на расчетный счет в банке на основании выписки банка по расчетному счету |
|
7 |
19 июня |
51 |
55-1 |
100 000,00 |
Отражена на основании выписки банка по расчетному счету в банке поступившая с депозитного счета сумма возвращенного депозита. |
1Банковский кодекс (далее – БК).
2Инструкция по признанию в бухгалтерском учете доходов и расходов, утв. постановлением Правления Нацбанка от 30.07.2009 № 125 (далее – Инструкция № 125).
3Налоговый кодекс (далее – НК).
4Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.11.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50).
5Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Финансовые инструменты», утв. постановлением Минфина от 22.12.2018 № 74 (далее – НСБУ № 74).
6Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).
7Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
