Отчет о прибылях и убытках

Отчет о прибылях и убытках за 2017 год (далее – Отчет) составляется в соответствии с Национальным стандартом бухгалтерского учета «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утв. постановлением Минфина от 12.12.2016 № 104 (далее – НСБУ № 104). Отчет призван раскрыть информацию о полученных организацией доходах, понесенных расходах в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации за 2017 и 2016 гг.

В отличие от бухгалтерского баланса, который строится на основании сальдо (остатков по счетам) на определенную дату, для составления Отчета потребуются обороты по счетам за отчетный период – с начала года до отчетной даты.

Кроме оборотов по счетам реализации, прочих доходов и расходов, для составления Отчета нужны данные об оборотах и остатке (для промежуточной отчетности) по сч. 99 и по счетам источников собственных средств (сч.сч. 82, 83, 84). При использовании программного обеспечения «1:С» для таких целей больше всего подходит «Анализ счета» в разрезе корреспондирующих субсчетов по балансовым счетам и субсчетам финансовых результатов, источников собственных средств и некоторых других.

Напомним, что согласно п. 1 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), и п. 2 НСБУ № 104:

– текущая деятельность – основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности;

– финансовая деятельность – деятельность организации, приводящая к изменениям величины и состава внесенного собственного капитала, обязательств по кредитам, займам и иных аналогичных обязательств, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации;

– инвестиционная деятельность – деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика (далее – инвестиционные активы), осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике.

Таким образом, быстрота и качество составлении Отчета зависит от правильного, в соответствии с нормами Инструкции № 102, построения аналитического бух­учета в разрезе видов деятельности организации.

Пунктом 7 НСБУ № 104 предусмотрено, что если данные за период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые подлежат корректировке в соответствии с законодательством.

При составлении Отчета за 2017 г. такая корректировка может быть обусловлена требованиями Национального стандарта бухгалтерского учета «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Минфина от 10.12.2013 № 80 (далее – НСБУ № 80).

В соответствии с п. 2 НСБУ № 80 ошибка – неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности.

Согласно п. 9 НСБУ № 80 выявленные ошибки подлежат исправлению.

В соответствии с п. 12 НСБУ № 80 ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов.

При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.

При невозможности достоверно определить сумму исправления ошибки, относящейся ко всем предыдущим периодам, представленным в отчетности, корректируется вступительное сальдо соответствующих статей активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из периодов, сумму исправления ошибки за который возможно достоверно определить.

Таким образом, при составлении бухгалтерской отчетности за 2017 г. в случае выявления ошибок в составлении отчетности за предыдущие периоды или в случае выявления ошибок в ведении бухучета за предыдущие отчетные периоды, оказывающих влияние на показатели отчетности, а также в иных установленных законодательством случаях организации необходимо учитывать следующие требования законодательства:

– исправления в ранее составленную бухгалтерскую отчетность за предыдущие годы (2016 г., 2015 г., 2014 г. и т.д.) не вносятся, и «уточненная» отчетность за предыдущие периоды не составляется;

– при выявлении ошибки за прошлые годы, например, за 2016 г., в частности, в Отчете корректируются показатели гр. 4 «За январь–декабрь 2016 г». Заметим, что исправляются числовые показатели всех связанных с такими ошибками статей бухгалтерской отчетности (во всех формах отчетности) за все представленные в ней периоды (в Отчете за 2016 г. представлен только один прошлый период – 2016 г.).

Также при наличии ошибок и корректировки показателей Отчета, составляемого за 2017 г., организация, руководствуясь подп. 52.3 п. 52 НСБУ № 104, должна отразить содержание и суммы изменений в учетных оценках, которые повлияли на показатели отчетности за отчетный период в примечаниях к ней.

Заполнение Отчета за 2017 год

В гр. 3 «За _____ 20__ г.» показываются данные за отчетный период, в гр. 4 «За _____ 20__ г.» – данные за период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду (п. 18 НСБУ № 104).

Строка 010 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ и услуг». Здесь показывается выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая по кредиту сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг»), за вычетом относящихся к этой выручке премий, бонусов, предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре, а также учитываемых по дебету сч. 90 (субсч. 90-2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг») налогов и сборов, исчисляемых из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, показанной по статье «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (п. 19 НСБУ № 104).

При определении показателя стр. 010 используются обороты, отраженные в бухучете:

Д-т сч. 62 (50, 57) – К-т сч. 90-1;

Д-т сч.сч. 90-2, 90-3 – К-т сч. 68.

При заполнении стр. 010 отчета учитывается сумма налогов и сборов, исчисленная именно из выручки, а не вся сумма налогов и сборов, отражаемая на сч. 90. Так, например, на сч. 90 могут быть отражены суммы налогов и сборов (в т.ч. сумма НДС), исчисленные из прочих доходов по текущей деятельности, отражаемых на субсч. 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности».

Напомним, что согласно п. 70 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), такие налоги и сборы отражаются на следующих субсчетах:

– на субсч. 90-8 – НДС, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности (Д-т сч. 90-8 – К-т сч. 68). Здесь могут найти отражение суммы НДС, исчисленные в соответствии с п. 18 ст. 98 гл. 12 НК, согласно которому налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению):

за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров;

в виде дополнительной выгоды за реализованные комиссионером товары (работы, услуги), имущественные права на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом;

– на субсч. 90-9 – прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности (Д-т сч. 90-9 – К-т сч. 68). Здесь может найти отражение, на­пример, налог при упрощенной системе налогообложения, исчисленный в соответствии с законодательством из сумм неустоек (пени), полученных от подрядчика.

При этом можно использовать и иные субсчета сч. 90 согласно рабочему плану счетов.

Указанные суммы налогов и сборов при заполнении стр. 010 Отчета не учитываются.

Обратим внимание, что в стр. 010 Отчета сумма налогов и сборов, исчисляемая из выручки по реализации, обособленно не отражается. Однако организация вправе вносить дополнительные реквизиты и сведения в формы бухгалтерской отчетности, в т.ч. в Отчет, при соблюдении структуры (кодов строк и граф) (п. 4 НСБУ № 104).

Например, при сохранении существующей нумерации строк и граф в целях повышения информативности Отчета организация может дополнить его, например, стр. 009, 011, 012, 071, 072, 073 и т.п., где укажет сумму налогов и сборов из выручки, выручку с учетом налогов и сборов, более детальную расшифровку прочих доходов по текущей деятельности. Можно дополнить Отчет стр. 081, 082, 083 и т.п. и привести там более детальную расшифровку прочих расходов по текущей деятельности, и т.д.

Заполнение стр. 010 гр. 4 «За январь–декабрь 2016 г.» определяется в общем случае на основании информации, отраженной в гр. 3 Отчета за 2016 г.

Возможно, будут необходимы корректировки показателей Отчета за 2016 г. в связи с изменением учетной политики, в т.ч. произведенной реорганизации организации.

Например, если выручка от какого-либо вида деятельности (например, от сдачи имущества в аренду) в 2016 г. отражалась на сч. 90, а в 2017 г. согласно учетной политике отнесена к инвестиционной деятельности, и доходы от сдачи имущества в аренду отражаются на сч. 91 «Прочие доходы и расходы», то при заполнении Отчета за 2016 г. показатели, соответствующее доходам от сдачи имущества в аренду Отчета за 2016 г., следует отразить не в стр. 010, а в стр. 100 и 104.

Противоположные корректировки следует осуществить, если в 2016 г. доходы по инвестиционной и финансовой деятельности отражались на сч. 91, а в 2017 г. признаны доходами по текущей деятельности и, соответственно, отражаются на сч. 90. При заполнении гр. 4 Отчета за 2017 г. «За январь–декабрь 2016 г.» их следует отразить в стр. 010, хотя при заполнении отчетности за 2016 г. они отражались в составе доходов по инвестиционной либо финансовой деятельности. Данный вывод касается и расходов, относящихся к соответствующим доходам, в отношении которых изменился порядок бухучета.

Напомним, что в п. 19 НСБУ № 104 ничего не говорится о необходимости вычитания из показателя выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг стоимости возвращенной продукции, товаров, а также суммы уменьшения стоимости оказанных услуг (выполненных работ).

Что касается выручки от реализации товаров или продукции, то ее возврат от покупателя отражается следующими записями (которые в т.ч. корректируют показатель выручки):

Д-т сч. 62 – К-т сч. 90-1 – «сторно» на сумму стоимости возвращенной продукции с НДС;

Д-т сч. 90-2 – К-т сч. 68-2-1 – «сторно» на сумму НДС, ранее выставленного покупателю;

Д-т сч. 90-4 – К-т сч.сч. 41, 43 – «сторно» на сумму себестоимости возвращенных товаров, продукции.

Аналогичные записи (без последней) составляются и при уменьшении (увеличении) стоимости оказанных услуг (выполненных работ) по сравнению с их стоимостью, первоначально отраженной в актах сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг) в сфере строительства, где стоимость выполненных СМР за прошлые периоды изменяется по различным причинам (составляются т.н. «корректировочные» акты).

Остановимся на необходимости вычитания из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг относящихся к этой выручке премий, бонусов, предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре.

Скидки (премии, бонусы) могут быть предоставлены покупателю (заказчику) как до, так и после отгрузки продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг.

В первом случае выручка от реализации, отраженная на субсч. 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг», уже отражена за вычетом предоставленных скидок, и в будущем необходимость ее корректировки отсутствует.

Во втором случае речь идет о так называемых ретро-­скидках.

Пунктом 21 Инструкции № 102 установлено, что выручка от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг уменьшается на сумму премий, бонусов, предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре, полученных после выполнения покупателем (заказчиком) условий (в т.ч. объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для получения таких премий, бонусов.

Предоставленные покупателям премии и бонусы отражаются не в составе прочих расходов по текущей деятельности на субсч. 90-10 либо прочих расходов на сч. 91, а уменьшают показатель субсч. 90-1.

При этом для целей налогового учета согласно п. 3.26¹ п. 3 ст. 129 НК премии и бонусы отражаются у продавца в составе внереализационных расходов. Поэтому и в случае предоставления ретро-скидок никаких дополнительных корректировок к показателю оборота, отраженного в бухучете по дебету сч. 62 и кредиту субсч. 90-1-1, производить не нужно.

Строка 020 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг». Здесь показывается учитываемая по дебету сч. 90 (субсч. 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг») себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг, выручка от реализации которых показана по стр. 010.

Показатель стр. 020 Отчета показывается в круглых скобках, поскольку является вычитаемым.

Приведем некоторые не противоречащие законодательству отраслевые подходы к заполнению данной строки.

Так, в стр. 020 Отчета показывается:

а) организацией, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, выручка от реализации которых показана по стр. 010, без сумм управленческих расходов и расходов на реализацию (Д-т сч. 90-4 – К-т сч.сч. 20, 43).

Исходя из положений учетной политики, у разных организаций, осуществляющих один и тот же вид производственной деятельности, порядок списания отдельных затрат может отличаться. То есть наполнение субсч. 90-4 и, соответственно, показателя стр. 020 может отличаться у разных организаций.

Согласно п. 11 Инструкции № 102 в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой. Если такие затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, они списываются в дебет сч.сч. 20, 23 и других счетов и формируют показатель стр. 020. Если же они относятся к управленческим расходам, то списываются в дебет субсч. 90-5 «Управленческие расходы» и формируют показатель стр. 040 Отчета.

Согласно нормам Инструкции № 50 и п. 10 Ин­струкции № 102 организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением, учитываемые на сч. 26 и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет субсч. 90-5 «Управленческие расходы» относят к управленческим расходам. Такие затраты не формируют себестоимость для целей заполнения стр. 020 Отчета;

б) организацией, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, – стоимость приобретения реализованных товаров (в ценах приобретения или в розничных ценах, за исключением сумм реализованных торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров), выручка от реализации которых показана по стр. 010.

В стр. 020 Отчета такие организации отражают стоимость реализованных товаров, которая в бухучете списывается записью:

Д-т сч. 90-4 – К-т сч.сч. 41, 45 (данная запись, например, может иметь место в случае реализации товаров, ранее переданных на комиссию).

Если учет товаров ведется по продажным ценам (ценам реализации), то в соответствии с п. 33 Инструкции № 50 суммы торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров, приходящихся на реализованные товары, отражается сторнировочной записью:

Д-т 90-4 – К-т сч. 42 субсчета «Торговая наценка, надбавка», «НДС в цене товаров».

Сумма данного оборота при заполнении показателя стр. 020 Отчета вычитается из показателя стоимости списанных товаров (по продажным ценам);

в) организацией – профучастником рынка ценных бумаг – стоимость приобретения реализованных ценных бумаг, выручка от реализации которых показана по стр. 010.

В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утв. постановлением Минфина от 22.12.2006 № 164 (далее – Инструкция № 164), а также с учетом Инструкции № 50 учет ценных бумаг у профессионального участника рынка ценных бумаг ведется на сч.сч. 58 «Краткосрочные финансовые вложения» и 06 «Долгосрочные финансовые вложения».

Деятельность, связанная с приобретением и реализацией ценных бумаг, является для участника рынка ценных бумаг текущей, а потому списание ценных бумаг, учтенных на сч.сч. 58 и 06, отражается записью:

Д-т сч. 90 -4 – К-т сч.сч. 06, 58.

Данный показатель и следует использовать при заполнении стр. 020 Отчета.

Строка 030 «Валовая прибыль». Здесь показывается разность стр. 010 и 020 Отчета. Если в результате расчета получается отрицательная величина (убыток), она (он) показывается в круглых скобках.

Строка 040 «Управленческие расходы». По данной строке и одноименной статье показываются управленческие расходы, учитываемые по дебету субсч. 90-5 «Управленческие расходы» (п. 21 НСБУ № 104).

Согласно п. 70 Инструкции № 50 по дебету субсч. 90-5 «Управленческие расходы» учитываются расходы, списываемые с кредита сч.сч. 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» в порядке, установленном законодательством.

К управленческим расходам согласно п. 10 Инструкции № 102 относятся в организации:

– осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – условно-постоянные кос­венные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 26 и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет субсч. 90-5 «Управленческие расходы», за исключением случаев, установленных законодательством;

– осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, – расходы, связанные с уп­равлением организацией, учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет субсч. 90-5 «Управленческие расходы»;

– профессиональном участнике рынка ценных бумаг – расходы на осуществление текущей деятельности.

Торговым организациям следует обратить особое внимание на порядок заполнения стр. 040 и учитывать, что в данной строке торговыми и торгово-производственными организациями отражается часть расходов, которые отражены на сч. 44, но которые в соответствии с законодательством являются «управленческими рас­ходами». В качестве примера таких расходов (в отношении которых должен быть организован соответствующий аналитический учет) можно привести расходы на аренду офиса, зарплату управленческого персонала, амортизацию объектов основных средств, не предназначенных исключительно для торговой деятельности (офисные столы, оргтехника и т.п.), и т.п.

Показатель стр. 040 показывается в круглых скобках.

Строка 050 «Расходы на реализацию». В этой строке отражаются (п. 12 Инструкции № 102) в организации, осуществляющей:

– промышленную и иную производственную деятельность, – расходы на реализацию, учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет субсч. 90-6 «Расходы на реализацию»;

– торговую, торгово-производственную деятельность, – расходы на реализацию, учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию» (за вычетом управленческих расходов) и списываемые в полной сумме (за исключением транспортных затрат, связанных с приобретением товаров и относящихся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными, если данные транспортные затраты не включаются в стоимость приобретения товаров) в дебет субсч. 90-6 «Расходы на реализацию».

В стр. 050 Отчета приводятся расходы на реализацию, отражаемые в бухучете записью:

Д-т сч. 90-6 «Расходы на реализацию» – К-т сч. 44.

При этом торговым и торгово-производственным организациям, которые все свои затраты в бухучете (или их большую часть) отражают на сч. 44, следует обратить внимание, что в стр. 050 Отчета не отражается «управленческая часть» затрат, учитываемая в бух­учете на сч. 44. Такие расходы включаются в показатель стр. 040 «Управленческие расходы» Отчета в гр. 3 и 4.

Примером нераспределяемых расходов, учитываемых на сч. 44 и являющихся расходами на реализацию, могут служить расходы на упаковку продукции и товаров и транспортировку их до покупателей (при формировании цен на условиях «франко-склад покупателя»).

Показатель гр.050 Отчета показывается в круглых скобках, поскольку является вычитаемым.

Обратим внимание, что в 2017 г. (также как и в 2016 г.) в составе расходов по текущей деятельности на субсч. 90-7 не отражаются доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, относящиеся к текущей деятельности. Данные доходы отражаются на сч. 84 согласно правилам гл. 3 и 4 НСБУ № 80.

Строка 060 «Прибыль (убыток) от реализации продукции, товаров, работ, услуг». Здесь отражается финансовый результат по основной деятельности организации, т.е. без учета финансового результата доходов и расходов, отраженных на субсчетах 90-7 и 90-10.

Данный показатель представляет собой разность стр. 030, 040 и 050 Отчета. Если в результате расчета получается отрицательная величина (убыток от реализации), она (он) показывается в круглых скобках.

Строка 070 «Прочие доходы по текущей деятельности». Здесь показываются прочие доходы по текущей деятельности, учитываемые по кредиту субсч. 90-7, за вычетом учитываемых по дебету сч. 90 (субсч. 90-8, 90-9) налогов и сборов, исчисляемых от прочих доходов по текущей деятельности, показанных по стр. 070 (п. 23 НСБУ № 104).

В данной строке Отчета в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» и в гр. 4 «За январь–декабрь 2016 г.» отражаются доходы, которые отражаются на субсч. 90-7 в соответствии с п. 13 Инструкции № 102, в т.ч.:

– доходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров) и денежных средств;

– суммы излишков запасов, денежных средств, выявленных в результате инвентаризации;

– стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, полученных или переданных безвозмездно;

– доходы, связанные с государственной поддержкой, направленной на приобретение запасов, оплату выполненных работ, оказанных услуг, финансирование текущих расходов;

– доходы от уступки права требования;

– восстанавливаемые суммы резервов под снижение стоимости запасов;

– восстанавливаемые суммы резервов по сомнительным долгам;

– восстанавливаемые суммы резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений (в случае, если организация является профессиональным участ­ником рынка ценных бумаг);

– неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению;

– доходы, связанные с чрезвычайными ситуациями;

– другие доходы по текущей деятельности.

Показатель «Прочие доходы по текущей деятельности» в Отчете отражается за минусом исчисленных из таких доходов налогов и сборов.

Обратим внимание, что в 2017 г. (также как и 2016 г.) в составе прочих доходов по текущей деятельности на субсч. 90-7 не отражаются доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, которые отражаются на сч. 84.

Строка 080 «Прочие расходы по текущей деятельности». Здесь показываются прочие расходы по текущей деятельности, учитываемые по дебету субсч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности».

В данной строке в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» показываются расходы, которые в соответствии с п. 13 Инструкции № 102 включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности, в т.ч.:

– расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров) и денежных средств;

– стоимость запасов, денежных средств, выполненных работ, оказанных услуг, переданных безвозмездно;

– расходы от уступки права требования;

– суммы недостач и потерь от порчи запасов, денежных средств;

– суммы создаваемых резервов под снижение стоимости запасов и восстанавливаемые суммы этих резервов;

– суммы создаваемых резервов по сомнительным долгам;

– суммы создаваемых резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений (в случае, если организация является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

– расходы по аннулированным производственным заказам;

– расходы обслуживающих производств и хозяйств;

– материальная помощь работникам организации, вознаграждения по итогам работы за год;

– не компенсируемые виновными лицами потери от простоев по внешним причинам;

– штрафы, пени по платежам в бюджет, по расчетам по социальному страхованию и обеспечению;

– неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные организацией, подлежащие к уплате;

– расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;

– расходы, связанные с чрезвычайными ситуациями;

– другие расходы по текущей деятельности.

Показатель по стр. 080 включает, среди прочего, суммы налогов и сборов, исчисленные по прочим расходам по текущей деятельности (например, сумму НДС при безвозмездной передаче запасов, обязательные страховые отчисления от материальной помощи и т.п.), учитываемые на субсчетах 90-8 и 90-9.

Например, при передаче детскому дому производителем произведенных детских товаров в бухучете произведем записи:

Д-т сч. 90-10 – К-т сч. 43 – списывается фактическая себестоимость готовой продукции;

Д-т сч. 90-8 – К-т сч. 68 – начислен НДС по безвозмездной передаче готовой продукции.

Показатель стр. 080 Отчета показывается в круглых скобках.

Строка 090 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности». Здесь отражается финансовый результат текущей деятельности организации с учетом финансового результата прочих доходов и расходов по текущей деятельности, отраженных на субсчетах 90-7, 90-8, 90-9 и 90-10, т.е. в целом по сч. 90.

Данный показатель представляет собой сумму стр. 060 и 070 за минусом показателя стр. 080. Если в результате расчета получается отрицательная величина (убыток от текущей деятельности), она (он) показывается в круглых скобках.

По статье «Доходы по инвестиционной деятельности» (строка 100) показываются доходы по инвестиционной деятельности, учитываемые по кредиту субсч. 91-1 «Прочие доходы», за вычетом учитываемых по дебету субсчов 91-2, 91-3 налогов и сборов, исчисляемых от доходов по инвестиционной деятельности (п. 24 НСБУ № 104). В НСБУ № 104 не содержится предписаний о заполнении строк с 101 по 104. Но исходя из названий каждой из строк (101–104) их можно легко заполнить, т.к. определения соответствующих им терминов содержатся в других нормативных актах, регулирующих бухучет, и в первую очередь в Инструкциях № 50 и № 102.

При заполнении стр. 100–104 Отчета следует руководствоваться как определением «инвестиционной деятельности», так и положениями учетной политики, где закреплено, какие виды деятельности в организации относятся к текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

В качестве доходов по инвестиционной деятельности в Отчете отражаются следующие доходы:

а) стр. 101 «Доходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов». В данной строке в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» отражаются доходы, полученные в результате выбытия активов, признаваемых долгосрочными.

К таким активам согласно нормативным правовым актам, в т.ч. Инструкции № 50, Инструкции по бухгалтерскому учету долгосрочных активов, предназначенных для реализации, и Инструкции по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25, относятся активы, отражаемые на сч.сч. 01, 04, 03, 06, 07, 08, 47;

б) стр. 102 «Доходы от участия в уставном капитале других организаций». Здесь отражаются доходы, полученные от участия в уставном капитале иных организаций и в совместной деятельности, которые в бухучете отражаются по кредиту сч. 91, а именно:

– полученные дивиденды и приравненные к ним доходы, полученные от участия в уставном капитале иных организаций. Согласно п. 59 Инструкции № 50 подлежащие получению дивиденды и другие доходы от участия в уставном фонде других организаций отражаются записью:

Д-т сч. 76-4 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» – К-т сч. 91;

– стоимость вкладов участников по договору простого товарищества.

Напомним, что с 1 января 2015 г. утратила силу Инструкция по бухгалтерскому учету совместной деятельности, утв. постановлением Минфина от 14.12.2006 № 161. Поэтому при отражении в бухучете хозяйственных операций при реализации договоров о совместной деятельности следует руководствоваться Инструкцией № 102, Инструкцией № 50, Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26), и др.

Например, согласно п. 32 Инструкции № 26 при внесении основных средств в качестве вклада в совместную деятельность разница между стоимостью основных средств, по которой они внесены в счет вклада, и остаточной стоимостью данных основных средств отражается в бухучете товарища следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 06 – К-т сч. 91 (если остаточная стоимость основных средств меньше, чем стоимость, по которой они внесены в счет вклада);

– прибыль участника договора о совместной деятельности, полученная от организации – доверенного лица, отражаемая на сч. 91 (Д-т сч. 51 – К-т сч. 91) (п. 14 Инструкции № 102);

– возвращенная в счет погашения вклада сумма активов, превышающая ранее внесенную сумму активов по договору простого товарищества, отражаемая по кредиту сч. 91;

– доходы от реализации ценных бумаг (если организация не является профучастником рынка ценных бумаг), которые согласно п. 14 Инструкции № 102, Инструкции № 50 и Инструкции № 164 отражаются на сч. 91 и включаются в состав доходов по инвестиционной деятельности;

 – результаты от переоценки ценных бумаг категории «Ценные бумаги для торговли» (дооценка до текущей стоимости), отражаемые на сч. 91 в соответствии с п. 18 Инструкции № 164 (за исключением профучастников рынка ценных бумаг, у которых данные хозяйственные операции отражаются на сч. 90);

– доходы в виде увеличения номинальной стоимости доли (акций) в уставном фонде другой организации за счет собственных источников последней;

– иные аналогичные доходы.

Следует отметить, что теоретически показатель стр. 102 Отчета складывается из кредитового оборота по сч. 91-1 в части указанных выше доходов за минусом налогов и сборов, исчисленных от прочих доходов. Но на практике, исходя из норм НК, субсчета 91-2, 91-3 (т.е. счета оборотных налогов от доходов в виде участия в уставных фондах других организаций) не используются ввиду отсутствия таких налогов;

в) стр. 103 «Проценты, причитающиеся к получению». Здесь отражаются проценты за пользование банком денежными средствами, находящимися на расчетном, валютном, депозитном и иных банковских счетах организации, проценты, причитающиеся за предоставление организацией денежных средств по договорам займа, сумма купонного (процентного) дохода по долговым ценным бумагам и т.п., отраженные на сч. 91, за минусом налогов и сборов, исчисленных из сумм таких доходов;

г) стр. 104 «Прочие доходы по инвестиционной деятельности». Здесь отражаются все прочие доходы, отраженные на сч. 91, относящиеся к инвестиционной деятельности и не показанные по стр. 101, 102 и 103 Отчета, за минусом налогов и сборов, исчисленных из их сумм, например:

– излишки долгосрочных активов, выявленных в ходе проведения инвентаризации;

– стоимость безвозмездно полученных инвестиционных активов;

– доходы от сдачи имущества в аренду (если согласно учетной политике данная деятельность отнесена к текущей деятельности);

– иные аналогичные доходы по инвестиционной деятельности.

Обратим внимание, что в 2017 г., как и в 2016 г., на сч. 91 не отражаются доходы прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленные в отчетном периоде. Они отражаются на сч. 84 согласно НСБУ № 80.

По статье «Расходы по инвестиционной деятельности» (стр. 110) показываются расходы по инвестиционной деятельности, учитываемые по дебету субсч. 91-4 «Прочие расходы» (п. 24 НСБУ № 104).

Строки 110–112 «Расходы по инвестиционной деятельности».

В составе расходов по инвестиционной деятельности учитываются признаваемые таковыми согласно п. 14 Инструкции № 102 и учетной политике организации расходы, отраженные на сч. 91.

Показатели по стр. 110–112 заключаются в круглые скобки.

а) стр. 111 «Расходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов»

В стр. 111 в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» отражаются расходы, связанные с выбытием активов, признаваемых долгосрочными, т.е. отражаемые на сч.сч. 01, 04, 03, 06, 07, 08, 47.

В данной строке отражаются не только расходы, связанные с реализацией долгосрочных активов, но и их выбытием по иным причинам (списание по результатам инвентаризации, безвозмездная передача, выбытие вследствие чрезвычайных обстоятельств и т.п.).

б) стр. 112 «Прочие расходы по инвестиционной деятельности». Здесь отражаются расходы по инвестиционной деятельности, которые не были отражены в стр. 111 Отчета. К таким расходам согласно п. 14 Инструкции № 102 и учетной политике организации могут относиться:

– суммы недостач и потерь от порчи инвестиционных активов;

– расходы, связанные с участием в уставных фондах других организаций;

– расходы по договорам о совместной деятельности;

– расходы по финансовым вложениям в долговые ценные бумаги других организаций (если организация не является профучастником рынка ценных бумаг);

– стоимость инвестиционных активов, переданных безвозмездно;

– прочие доходы и расходы по инвестиционной деятельности.

Обратим внимание, что в 2017 г. как и в 2016 г. на сч. 91 не отражаются расходы прошлых лет по инвестиционной деятельности, выявленные в отчетном периоде. Они отражаются на сч. 84.

По статье «Доходы по финансовой деятельности» (стр. 120) показываются доходы по финансовой деятельности, учитываемые по кредиту субсч. 91-1 «Прочие доходы», за вычетом учитываемых по дебету субсчетов 91-2, 91-3 сумм налогов и сборов, исчисляемых от доходов по финансовой деятельности, показанных по стр. 120 (п. 25 НСБУ № 104).

При заполнении показателей стр. 120–122 Отчета следует руководствоваться как определением «финансовой деятельности», так и учетной политикой организации, где уточняется состав доходов и расходов, относимых на сч. 91.

В качестве доходов по финансовой деятельности в Отчете отражаются следующие доходы:

а) стр. 121 «Курсовые разницы от пересчета активов и обязательств».

В стр. 121 в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» и в гр. 4 «За январь–декабрь 2016 г.» отражаются суммы курсовых разниц, которые отражались на сч. 91 в соответствии с Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69), и п. 3 ст. 12 Закона от 12.07.2013 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).

В данной строке отражаются суммы курсовых разниц, которые в соответствии с вышеназванными нормативными документами, а также Указом Президента от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее – Указ № 103) отражались на сч. 91.

Напомним, что абз. 3 п. 1 Указа № 103 установлено, что коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образовавшихся с 1 по 31 января, с 1 по 31 августа 2015 г. и с 1 января по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ в порядке, установленном законодательством РБ, в случаях, не предусмотренных в абз. 2 п. 1 Указа № 103 (разницы при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств), вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2017 г.

Согласно Указу от 07.05.2015 № 189 «О пересчете стоимости обязательств организаций, осуществляющих лизинговую деятельность» (далее – Указ № 189) организации, осуществляющие лизинговую деятельность, суммы разниц, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств в официальную денежную единицу РБ, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов (сч.сч. 98, 97) и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, осуществляющей лизинговую деятельность, но не позднее 31 декабря 2016 г.

При этом в данной строке отражаются курсовые разницы, как непосредственно учтенные на сч. 91, так и курсовые разницы, списанные на сч. 91 со сч. 98 (где они были первоначально учтены в соответствии с Указами № 103 и № 189).

Курсовые разницы, отражаемые в соответствии с законодательством на иных счетах бухучета и не являющиеся доходами по финансовой деятельности (например, суммы курсовых разниц, возникающих в некоммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств, полученных на содержание этих организаций в соответствии со сметой и на другие цели, дебиторской задолженности и обязательств (за исключением авансов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива), возникающих при осуществлении расчетов или подлежащих погашению этими средствами, а также при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива этими средствами) в данной строке не отражаются;

б) стр. 122 «Прочие доходы по финансовой деятельности».

В данной строке отражаются иные доходы по финансовой деятельности, которые не являются курсовыми разницами и отражаются на сч. 91.

В частности, согласно требованиями п. 15 Инструкции № 102 в данной строке отчета могут быть отражены доходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг).

В 2017 г., как и в 2016 г., на сч. 91 не отражаются доходы прошлых лет по финансовой деятельности, выявленные в отчетном периоде – они отражаются на сч. 84.

Также в данной строке согласно п. 15 Инструкции № 102 отражаются разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством (так называемые «суммовые разницы»).

Напомним, что организации в соответствии с п. 1 постановления Минфина от 10.08.2017 № 23 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета курсовых разниц» должны будут переоценить задолженность, выраженную в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте (в т.ч. по договорному курсу) (кроме авансов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива), числящуюся в бухучете на 31.12.2017 г. Несмотря на то что для пересчета берется курс на 31.12.2017 г., разницы, возникающие при таком пересчете, отражаются в бухучете 01.01.2018 г. Они относятся на сч. 84 записью:

Д-т (К-т) сч. 84 – К-т (Д-т) сч.сч. 60, 76.

Таким образом, произведенные переоценки не повлияют на бухучет и отчетность 2017 г. Они будут учтены при составлении промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности 2018 г.

По статье «Расходы по финансовой деятельности» (стр. 130) показываются расходы по финансовой деятельности, учитываемые по дебету субсч. 91-4 «Прочие расходы» (п. 25 НСБУ № 104).

Показатели по стр. 130–133 заключаются в круглые скобки.

а) стр. 131 «Проценты к уплате». Здесь отражаются проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством).

б) стр. 132 «Курсовые разницы от пересчета активов и обязательств».

В строке 132 в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» и в гр. 4 «За январь-декабрь 2016 г.» отражается сумма курсовых разниц, которые в соответствии с НСБУ № 69, Законом № 57-З, а также в результате выполнения предписаний Указов № 103 и № 189 (с кредита сч. 97) отражались по дебету сч. 91.

Курсовые разницы, отражаемые в соответствии с законодательством на иных счетах бухучета и не являющиеся расходами по финансовой деятельности, в стр. 132 не отражаются (например, отражаемые на сч. 08 в соответствии с абз. 2 Указа № 103).

в) стр. 133 «Прочие расходы по финансовой деятельности». Здесь отражаются расходы по финансовой деятельности, которые не были отражены в стр. 131 и 132 Отчета. К ним согласно п. 15 Инструкции № 102 и учетной политике организации могут относиться:

– разницы между фактическими затратами на выкуп акций и их номинальной стоимостью (при аннулировании выкупленных акций) или стоимостью, по которой указанные акции реализованы третьим лицам (при последующей реализации выкупленных акций);

– расходы, связанные с получением во временное пользование (временное владение и пользование) имущества по договору финансовой аренды (лизинга) (если лизинговая деятельность не является текущей деятельностью);

– расходы, связанные с выпуском, размещением, обращением и погашением долговых ценных бумаг собственного выпуска (в случае, если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг);

– отрицательные разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством;

В 2017 г. и в 2016 г. на сч. 91 и в стр. 133 не отражаются расходы прошлых лет по финансовой деятельности, выявленные в отчетном периоде, т.к. они согласно НСБУ № 80 относятся на сч. 84;

– прочие расходы по финансовой деятельности.

Строка 140 «Прибыль (убыток) от инвестиционной и финансовой деятельности». Данная строка определяется по формуле (стр. 100 – стр. 110 + стр. 120 – стр. 130).

Строка 150 «Прибыль (убыток) до налогообложения». Она определяется как сумма (разность) стр. 90 и 140 Отчета. При получении отрицательной величины показатель стр. 140 и 150 заключается в круглые скобки.

Следует отметить, что название стр. 150 приводит некоторых бухгалтеров в затруднение. Они задаются вопросом, должна ли стр. 150 равняться так называемой налогооблагаемой прибыли, которую мы получаем при составлении налоговой декларации по налогу на прибыль (стр. 10 «Налоговая база» налоговой декларации по налогу на прибыль). Отвечаем – нет. Стро­ка 150 показывает так называемую «бухгалтерскую» прибыль (убыток) или финансовый результат по двум счетам финансовых результатов: 90 и 91, списываемый на сч. 99 записями:

Д-т (К-т) сч.сч. 90, 91 – К-т (Д-т) сч. 99.

Строка 160 «Налог на прибыль». Здесь отражается сумма налога на прибыль, исчисляемого из прибыли (дохода) организации за отчетный период в соответствии с налоговым законодательством, отражаемая записью:

Д-т сч. 99 – К-т сч. 68.

Данная сумма налога, как правило, соответствует показателю налога на прибыль, отраженному в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль за отчетный год.

Исключение могут составлять случаи, когда организация освобождена от налога на прибыль с условием целевого использования высвободившихся средств (показатель отражается в стр. 17 налоговой декларации (расчета)). В этом случае сумма налога на прибыль (Д-т сч. 99 – Кт сч. 68) отражается в полной сумме (без учета предоставленной льготы), а сумма предоставленных льгот по налогам в части освобождения от уплаты налогов согласно п. 14 Инструкции по бухгалтерскому учету государственной поддержки, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112, отражается записью:

Д-т сч. 68 – К-т сч. 98.

Впоследствии учтенная в составе доходов будущих периодов сумма высвободившихся средств в результате предоставления льгот по налогам в части освобождения от уплаты налогов, использованная на приобретение основных средств, нематериальных активов, на протяжении срока их полезного использования отражается в бухучете по дебету сч. 98 в корреспонденции со сч.сч. 90 и 91.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 126 НК объектом налогообложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 35 НК, начисленные белорусскими организациями.

Налог на прибыль с дивидендов и приравненных к ним доходов удерживается организацией при перечислении дивидендов и приравненных к ним доходов получателю из его дохода, поэтому на сч. 99 и в стр. 160 Отчета не отражается.

Строка 170 «Изменение отложенных налоговых активов». По статье «Изменение отложенных налоговых активов» (стр. 170) указывается сумма изменения отложенных налоговых активов за отчетный период, определяемая как разница между оборотами по дебету и кредиту сч. 09 «Отложенные налоговые активы» за отчетный период (п. 26 НСБУ № 104).

В стр. 170 в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» отражается разница между оборотами по дебету и кредиту сч. 09 за 2017 г.

В соответствии с п. 14 Инструкции № 50 начисление отложенного налогового актива отражается записью:

Д-т сч. 09 – К-т сч. 99.

Уменьшение или полное погашение отложенного налогового актива отражается записью:

Д-т сч. 99 – К-т сч. 09.

Строка 180 «Изменение отложенных налоговых обязательств». Здесь показывается сумма изменения отложенных налоговых обязательств за отчетный период, определяемая как разница между оборотами по дебету и кредиту сч. 65 «Отложенные налоговые обязательства» за отчетный период (п. 26 НСБУ № 104).

В стр. 180 в гр. 3 «За январь–декабрь 2017 г.» отражается разница между оборотами по дебету и кредиту сч. 65 за 2017 г.

В соответствии с п. 50 Инструкции № 50 начисление отложенного налогового обязательства отражается записью:

Д-т сч. 99 – К-т сч. 65.

Уменьшение или полное погашение отложенного налогового обязательства отражается записью:

Д-т сч. 65 – К-т сч. 99.

Строка 190 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из прибыли (дохода). Здесь показывается сумма налогов (кроме налога на прибыль) и сборов, исчисляемых из прибыли (дохода) организации за отчетный период в соответствии с налоговым законодательством, отражаемая записью:

Д-т сч. 99 – К-т сч. 68.

Обратим внимание, что в стр. 190 отражаются именно налоги и сборы, начисление которых согласно законодательства производится на сч. 99.

Строка 200 «Прочие платежи, исчисляемые из прибыли (дохода)». По этой строке показывается сумма платежей, исчисляемых из прибыли (дохода) (кроме налогов и сборов, исчисляемых из прибыли (дохода) организации за отчетный период в соответствии с законодательством, отражаемая в бухучете по дебету сч. 99 «Прибыли и убытки» и кредиту сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» и других счетов.

К таким платежам можно отнести, например:

– сумму прибыли, полученную при проведении республиканского субботника, подлежащую перечислению в бюджет, которая отражается на сч. 99 в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету денежных средств, заработанных на республиканских субботниках, утв. постановлением Минфина от 18.06.2012 № 38;

– средства (часть средств), полученные от сдачи в аренду имущества, подлежащие перечислению в бюджет в соответствии с подп. 2.2 п. 2 Указа Президента от 29.03.2012 № 150 «О некоторых вопросах аренды и безвозмездного пользования имуществом»;

– часть прибыли, подлежащая перечислению в бюджет в соответствии с требованиями Указа Президента от 28.12.2005 № 637 «О порядке исчисления в бюджет части прибыли государственных унитарных предприятий, государственных объединений, являющихся коммерческими организациями, а также доходов от находящихся в республиканской и коммунальной собственности акций (долей в уставных фондах) хозяйственных обществ и об образовании государственного целевого бюджетного фонда национального развития»;

– суммы средств, направленные во внебюджетные централизованные инвестиционные фонды, формируемые в соответствии с Указом Президента от 07.08.2012 № 357 «О порядке формирования и использования средств инновационных фондов»;

– иные начисления, отражаемые в соответствии с законодательством на сч. 99 и не признаваемые налогами и сборами.

Строка 210 «Чистая прибыль (убыток)». Здесь указывается результат показателей, отраженных в строках (+/-150, -160, +/-170, +/-180, -190, -200) Отчета. Отрицательный результат заключается в круглые скобки.

Строка 220 «Результат от переоценки долгосрочных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток)». По данной строке и статье показывается сумма изменения стоимости основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов за отчетный период в результате переоценки в соответствии с законодательством, учитываемого на сч. 83 «Добавочный капитал» (п. 27 НСБУ № 104).

Если в соответствии с требованиями Указа Президента от 20.10.2006 № 622 «О вопросах переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования» (далее – Указ № 622), Инструкцией о порядке проведения переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 05.11.2012 № 162/131/37, в отчетном году организация осуществляла переоценку объектов основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, то в стр. 220 Отчета отражается результат такой переоценки.

По состоянию на 01.01.2018 г. переоценка основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования является добровольной для всех организаций в отношении всех объектов, в т.ч. зданий, сооружений и передаточных устройств, т.к. уровень инфляции в ноябре 2017 г. за предшествующий ему период с даты проведения последней переоценки, осуществленной в обязательном порядке в соответствии с требованиями законодательства, рассчитываемого и публикуемого Национальным статистическим комитетом, не превысил 100 и более процентов (основание – Указ № 622.

Поэтому в стр. 220 будет отражен результат переоценки только у организаций, которые самостоятельно приняли решение проводить переоценку.

По строке 230 «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток)» показывается результат от операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) за отчетный период, за исключением результата от переоценки долгосрочных активов, показанного по статье «Результат от переоценки долго­срочных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток)» (стр. 220).

При заполнении стр. 220 и 230 Отчета следует иметь в виду следующее.

С 01.01.2015 г. коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) вправе до 1 января 2017 г. убыток, возникающий при выбытии путем безвозмездной передачи или продажи капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, незавершенных законсервированных капитальных строений, иного недвижимого имущества, незавершенных незаконсервированных капитальных строений, долей в праве общей собственности на них, объектов инженерной и транспортной инфраструктуры, не используемых в осуществлении основного вида деятельности организации и (или) не используемых в хозбороте, не планируемых, в т.ч. в соответствии с утвержденными бизнес-планами, к дальнейшему использованию организацией, списывать за счет:

– добавочного капитала, образовавшегося в результате получения (приобретения, создания) и последующего увеличения стоимости основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства, оборудования к установке (Д-т сч. 83 – К-т сч. 91);

– нераспределенной прибыли (непокрытого убыт­ка) – в части суммы убытка, оставшегося после списания, проведенного в порядке, приведенном выше (Д-т сч. 84 – К-т сч. 91) (п.п. 1, 4 Указа от 07.08.2015 № 345 «О выбытии имущества», далее – Указ № 345).

При заполнении стр. 220 Отчета не учитываются:

– суммы переоценки, отраженные на сч. 91 (показываются в стр. 102 и 112 Отчета);

– суммы добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок, списанные со сч. 83 в кредит сч. 84 при выбытии долгосрочных активов;

– суммы убытка, возникшего при выбытии неиспользуемого недвижимого убытка, списанного за счет фонда переоценки согласно Указу № 345.

В стр. 230 может быть показан результат от операций, которые повлекли изменение активов и пассивов организации, однако не оказали влияния на финансовый результат деятельности организации за соответствующий отчетный период, например:

– суммы обесценения, восстановления обесценения долгосрочных активов, отраженные по кредиту сч. 83 в соответствии с п. 19 Инструкции № 26 (Д-т (К-т) сч. 83 – Д-т (К-т) сч. 02);

– эмиссионный доход у акционерных обществ, отраженный на сч. 83 (Д-т сч. 75 – К-т сч. 83);

– иные хозяйственные операции, отражаемые на сч.сч. 82, 83, не повлиявшие на показатель чистой прибыли (убытка) организации за отчетный период, отражаемый в стр. 210 Отчета.

Строка 240 «Совокупная прибыль (убыток)». Здесь приводится сумма показателей, отраженных в стр. 210, 220 и 230 Отчета. Отрицательный результат заключается в круглые скобки.

Строка 250 «Базовая прибыль (убыток) на акцию». Здесь показывается сумма базовой прибыли (убытка) на акцию (п. 28 НСБУ № 104). Эта строка заполняется только акционерными обществами.

Порядок расчета базовой прибыли (убытка) на акцию ранее регламентировался Стандартом бухгалтерской отчетности «Прибыль на акцию», утв. постановлением Минфина от 31.12.2004 № 198 (далее – Стандарт № 198). Однако поскольку Стандарт № 198 утратил силу с 01.01.2015 г., акционерным обществам (АО) придется устанавливать для себя порядок расчета базовой прибыли (убытка) на акцию исходя из своего опыта и ранее складывавшейся практики, закреплять его в своей учетной политике и раскрывать в примечаниях к отчетности.

В такой ситуации можно порекомендовать АО применять порядок расчета базовой прибыли (убытка) на акцию, изложенный в Стандарте № 198, закрепив его в своей учетной политике и раскрыв в примечаниях к отчетности.

Согласно п. 4 Стандарта № 198 базовая прибыль (убыток) на акцию отражает часть прибыли (убытка) отчетного периода, причитающегося владельцам простых акций. В отношении привилегированных акций данный показатель не рассчитывается.

В соответствии с п.п. 5–8 Стандарта № 198 базовая прибыль (убыток) отчетного периода, причитающаяся владельцам простых акций, определяется как разница между частью прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения, других обязательных платежей в бюджет, государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды и суммой дивидендов по привилегированным акциям, начисленным их владельцам за отчетный период, суммой по безусловным финансовым обязательствам (векселям, облигациям), выплаченным или объявленным в течение отчетного периода.

Данные для расчета базовой прибыли (убытка) отчетного периода берутся из Отчета.

Базовая прибыль (убыток) отчетного периода на простую акцию определяется как отношение базовой прибыли (убытка) отчетного периода, к средневзвешенному количеству простых акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.

Средневзвешенное количество простых акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, определяется путем суммирования произведений количества простых акций, находящихся в обращении на 1-е число каждого месяца отчетного периода, на количество месяцев, в течение которых число акций в обращении оставалось неизменным, и деления полученной суммы на число месяцев в отчетном периоде.

В случае неполной оплаты простых акций в процессе их выпуска частично оплаченные акции включаются в расчет средневзвешенного количества простых акций как доля простых акций в той части, в какой они имели право на участие в дивидендах, приходящихся на полностью оплаченные простые акции в течение отчетного периода.

Средневзвешенное количество простых акций, находящихся в обращении за отчетный период, определяется по данным аналитического учета, реестра (списка) акционеров на первое число каждого месяца отчетного периода.

В самом простом случае, если у АО не изменялось количество акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, базовая прибыль (убыток) на акцию будет рассчитана следующим образом:

– базовая прибыль (убыток) отчетного периода (стр. 210 Отчета) делится на количество простых акций по данным аналитического учета либо реестра (списка) акционеров.

Если количество простых акций, находящихся в обращении, в течение отчетного периода изменялось, то согласно п. 7 Стандарта № 198 необходимо определить средневзвешенное количество простых акций.

Строка 260 «Разводненная прибыль (убыток) на акцию». Здесь показывается сумма разводненной прибыли (убытка) на акцию.

Согласно п. 4 Стандарта № 198 разводненная прибыль (убыток) на акцию – это показатель, который отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчетном периоде. В соответствии с п. 20 Стандарта № 198 разводненная прибыль на простую акцию как величина, определяющая максимально возможную степень уменьшения базовой прибыли (увеличения убытка) на простую акцию, определяется в случаях:

– конвертации ценных бумаг организации в простые акции,

– при исполнении договоров купли-продажи простых акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.

Если в АО не было подобных сделок, то показатель в стр. 260 Отчета отсутствует и там ставится прочерк.

Подробный порядок расчета разводненной прибыли (убытка) на акцию определен в п.п. 21–31 Стандарта № 198. Им можно воспользоваться и в 2017 г. ввиду отсутствия законодательно установленного порядка.