Обзор различий Плана счетов

Новый План счетов и Инструкция по его применению вступят в силу с 1 января 2004 г. В ныне действующий План ни разу с момента утверждения 28.02.92 г. не вносились коррективы, хотя в связи с изменениями законодательства, в первую очередь налогового, появлялись новые счета и менялось значение и использование имеющихся. Поэтому трансформация Плана счетов к потребностям современной экономики назрела давно.

Любая ломка в методологии и организации бухгалтерского учета чревата большими затратами сил и средств на замену учетных регистров и программного обеспечения и болезненно воспринимается практическими работниками. Новые правила и способы учета во многом заимствованы из российского Плана счетов, который, в свою очередь, основан на принципах Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Такой подход оправдан, когда подробные нормативные документы изданы по учету всех видов активов, обязательств и отдельных хозяйственных операций. Ко времени выпуска Плана счетов 2000 г. россияне имели 15 положений по бухучету (ПБУ), 10 методических указаний и 5 методических рекомендаций по составлению бухгалтерской отчетности. Учитывая, что на сегодня существует только 3 белорусских ПБУ ("Учетная политика", "Учет основных средств" и "Учет нематериальных активов") Минфину предстоит проделать до 1.01.2004 г. огромную работу, чтобы вооружить бухгалтеров недостающими документами. С принятием нового Плана счетов потребуется изменить все комментарии, рекомендации, разъяснения, затрагивающие бухгалтерский учет, скорректировать формы отчетности. Поскольку налогообложение и учет у нас тесно связаны, возникает необходимость в уточнении ряда позиций. Понимая все это, Минфин дает предприятиям возможность изучить новый План счетов в течение следующего года. Можно оттянуть переход до конца этого срока. Но если вспомнить обо всех вышеперечисленных проблемах, то лучше знакомство не откладывать. Начнем с отличий действующего и нового Планов счетов.

Счета 01 и 02 не претерпели серьезных изменений. Однако если сейчас основные средства разделены на собственные (счет 01) и долгосрочно арендованные (счет 03), то в новом Плане счетов такого разделения нет.

Возникает вопрос: можно ли относить на один из субсчетов счета 01 основные средства, взятые в долгосрочную аренду и финансовый лизинг, или в любом случае их следует учитывать за балансом на счете 001? Получается, что и при лизинге ставить имущество на баланс лизингополучатель может лишь после перехода к нему права собственности, т.е. либо после окончания срока договора (если договором это предусмотрено), либо при досрочном выкупе. Возможности учитывать при лизинге имущество на балансе лизингополучателя новый План счетов не предусматривает. Тогда Методические указания о порядке бухгалтерского учета лизинга, утв. постановлением Минфина от 30.01.98 г. N 2, следует принципиально изменить или ввести соответствующий субсчет счета 01.

Отметим, что земельные участки становятся полноправным объектом основных средств. Правда, в республиканском классификаторе основных средств и сроков их службы земля пока не значится.

Изменилось отражение процесса выбытия основных средств (как, впрочем, и других внеоборотных и оборотных активов). Пожалуй, это одно из наиболее существенных нововведений. В новом Плане не предусмотрено аналогов счетам 47 и 48. Так, выбытие основных средств теперь нужно отражать следующими проводками:

Д-т сч. 02 -- к-т сч. 01 -- списан начисленный износ;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" субсч. "Прочие расходы" -- к-т сч. 01 -- расходы по выбытию основных средств в размере остаточной стоимости;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" субсч. "Прочие расходы" -- к-т сч. 70, 25, 26, 44... -- возможные затраты по выбытию основных средств;

Д-т сч. 50, 51, 60... -- к-т сч.91 "Прочие доходы и расходы" субсч. "Прочие доходы" -- выручка от продажи основных средств;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" субсч. "Прочие расходы" -- к-т сч. 68 -- начислен НДС при продаже основных средств.

Как видите, уже первая проводка не типична для существующих правил ведения бухучета. Поскольку остаточная стоимость определяется сразу на счете 01, то к нему для удобства можно открыть дополнительный субсчет "Выбытие основных средств". Тогда первая проводка разделится на две:

Д-т сч. 01 субсчет "Выбытие основных средств" -- к-т сч. 01 субсчет, на котором учитывалось основные средства -- на первоначальную (восстановительную) стоимость;

Д-т сч. 02 -- к-т сч. 01 субсчет "Выбытие основных средств" -- на величину износа.

По действующему Плану на счетах 47 и 48 мы получали результат от выбытия: прибыль или убыток. Теперь же доходы и расходы учитываются на отдельных субсчетах счета 91, т.е. не сворачиваются до конца года, когда на том же 91-м счете выявляется разница между доходами и расходами (подробнее об этом ниже). Теперь текущий результат по каждому выбытию активов нужно определять "расчетным" путем как разницу между двумя субсчетами 91-го счета.

Принципиально новым является счет 03, на котором отражается информация о наличии и движении вложений организации в материальные ценности с целью получения дохода. Остается только для правильного применения счета дать определение дохода, аналогичное 70 Принципов МСФО и п.2 российского ПБУ 9/99.

Счета 04 и 05. Изменения коснулись только отражения выбытия. Целесообразно открыть к счету 04 соответствующий субсчет "Выбытие нематериальных активов", на котором при выбытии будет формироваться остаточная стоимость.

Счета 07 и 08 в целом сохранили свои прежние функции. Но если в действующем Плане счетов не предусмотрена возможность продажи капитальных вложений со счета 08, то в новом такая корреспонденция счетов допускается аналогично выбытию всех остальных материальных активов.

Сразу бросается в глаза, что при неизменности большей части счетов этой группы нет больше счетов 12 и 13. Остатки по этим счетам по усмотрению организации должны быть перенесены соответственно на счет 01 "Основные средства" или счет 10 "Материалы", к которому будут открываться дополнительные субсчета. Теперь бухгалтеру не придется задумываться, куда приходовать лампочку или карандаш -- в материалы или МБП.

Это вполне оправданное решение, поскольку при рыночных отношениях все виды средств труда покупаются за счет собственных средств предприятий в отличие от централизованной плановой экономики, когда за счет разных источников приобретались основные средства и МБП. Поэтому граница между ними, с этой точки зрения, стала условной. А поскольку отнесение объектов к основным средствам или МБП зависит от стоимостного лимита, но при этом средства в обороте не переоцениваются, одинаковое имущество нередко сегодня числится и на 01-м и на 12-м счетах.

В новом Плане счетов теряет свою актуальность стоимостный критерий для отнесения предметов к внеоборотным активам или материально-производственным запасам даже при превышении лимита в 30 базовых величин. Возникают условия для включения МБП (несмотря на то, что по своей природе они являются средствами труда) в состав производственных запасов с распространением на них порядка учета материалов. В то же время упразднение счетов 12 и 13 и перенос МБП в состав основных средств и материалов и закрытие этих счетов порождают ряд вопросов, обусловленных изменением базы обложения налогами на прибыль и на недвижимость. Можно спрогнозировать, что закрытие счета 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" и, следовательно, разовое увеличение себестоимости вызовет неоднозначную реакцию МНС. Отметим, что в России установлено, что предметы со сроком полезного использования свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает этот срок, должны относиться к основным средствам, но для целей налогообложения согласно НК РФ установлен и стоимостный лимит -- 10 тыс. рублей.

Новинкой является специальный синтетический счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". Образование и использование резервов под снижение стоимости материальных ценностей будет аналогично механизму образования и использования резервов под обесценение вложений в ценные бумаги. Желательно и появление рекомендаций по использованию таких резервов. Если же сохранится прежний порядок списания потерь от снижения стоимости материалов, то для применения нового счета 14 нет условий. Определение рыночной стоимости обесценивающихся активов также вызовет определенные проблемы, ибо требует наличия достоверных объективных источников информации.

Появление в разделе II счета 18 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" обусловлено тем, что фактически этот счет введен с 1 января 2000 г. и его применение уже отработано. Поэтому следовало бы сохранить действующую разбивку этого счета на субсчета. Странно, что не заполнен счет 19, который с 1999 г. используется для учета налога с продаж автомобильного топлива.

Ни по форме, ни по содержанию счета учета затрат с 20-го по 29-й не изменились. Зато вторая часть этого раздела была полностью очищена за счет изменения номеров и перенесения счетов в другие разделы.

В действующем Плане счетов счет 30 "Некапитальные работы" предназначался для обобщения информации о затратах, связанных с возведением временных титульных и нетитульных сооружений и др., и использовался подрядными предприятиями, а также предприятиями-застройщиками, осуществляющими строительство хозяйственным способом. В новом Плане счетов решили от него отказаться без видимой замены.

Счет "Расходы будущих периодов" в новом Плане счетов сохранил свое название, но сменил номер с 31-го на 97-й, и теперь принадлежит к разделу "Финансовые результаты". Это логично: хоть счет и называется "расходы", но учитываемые на нем затраты уже безвозвратно произведены, что дает право приравнивать их к убытку, в то время как расходы на счетах затрат в виде незавершенного производства имеют вполне материальное выражение, которое может быть продано и т. п.).

Бухучет производственных затрат традиционно строится по принципу группировки расходов по калькуляционным статьям, местам возникновения расходов (основное производство, вспомогательные производства, структурные подразделения и т.д.) и другим признакам, а его данные используются для исчисления себестоимости отдельных видов (однородных групп) продукции, товаров, работ и услуг. Но в рыночной экономике одних этих данных стало недостаточно. Появилась потребность отказаться от калькуляционного принципа построения учета издержек производства, заменив его учетом затрат на производство в разрезе экономических элементов, либо совместить обе методики учета производственных затрат (т.е. перейти на двухкруговую систему учета). При этом происходит разделение бухгалтерского учета на финансовый и управленческий (производственный). В первом расходы по всем обычным видам деятельности отражают в целом по организации в разрезе экономических элементов, а во втором сосредоточены нормирование, прогнозирование и учет затрат, а также калькулирование себестоимости, подготовка информации (на основе учета и анализа) для принятия управленческих решений. Эти новые подходы реализуются в разделе III нового Плана счетов.

Здесь сохранены все синтетические счета, предназначенные для отражения затрат по видам производства (основное, вспомогательные, обслуживающие), местам их возникновения непосредственно при изготовлении продукции или при управлении структурными подразделениями (цехами, участками, переделами и т.д.) и организацией в целом (общепроизводственные и общехозяйственные расходы), а также по другим признакам (прямые и косвенные, основные и накладные, производительные и непроизводительные) для целей планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ и услуг) по статьям расходов. При этом сохранены не только наименования и номера счетов, но и рекомендации по их применению.

В разделе III введен ряд счетов (30--35) для организации учета расходов по экономическим элементам. Это позволит увязать План счетов с отчетностью, ведь уже на протяжении 2-х лет в годовом отчете предприятия показывают затраты на производство по экономическим элементам (стр. 610-650 раздела 6 ф. N 5 приложения к балансу). Сумма затрат по элементам определяет размер затрат, произведенных организацией за отчетный период на производство безотносительно к тому, закончено оно или имеется также незавершенное производство.

Что же касается суммы затрат по калькуляционным статьям, то они обычно определяют себестоимость законченной изготовлением продукции, выполненной работы, оказанной услуги.

Согласно п.2.5 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), установлен перечень экономических элементов затрат, содержащий материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных фондов; прочие затраты. При большом количестве корреспондирующих счетов, наличии операций, не имеющих отношения к определению общей суммы затрат (возвраты материалов из производства, внутренние обороты, начисление амортизации по сданным в аренду основным средствам, операций, не являющихся предметом деятельности организации, и др.), довольно трудно осуществить подсчет затрат в целом по организации по экономическим элементам с достаточной степенью точности.

Такой недостаток исправляется в двухкруговой системе учета затрат на производство с помощью специальных синтетических счетов, на которых сначала собираются все затраты по экономическому элементу в целом по организации в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов. При этом предлагается аккумулировать на этих счетах всю информацию о валовой сумме затрат, произведенных организацией, безотносительно к тому, связаны эти затраты с изготовлением продукции, выполнением работ и оказанием услуг, относимых к обычным видам деятельности, или не связаны. Тем самым на "отражающих" счетах следует учесть всю сумму расходов по соответствующему элементу за отчетный период.

Затем исходя из назначения затрат и источников их возмещения -- издержки производства и обращения, затраты инвестиционной деятельности, расходы непроизводственной сферы, расходы, списываемые в установленном порядке на счета учета финансовых результатов (операционные и внереализационные расходы) и собственного капитала (резервного капитала и др.) -- выявленные расходы переносят на соответствующие счета.

Расходы по инвестиционной деятельности (включая финансовые вложения), операционные, внереализационные, чрезвычайные и другие расходы могут не отражаться на счетах 30--35 и, по мере их принятия к бухгалтерскому учету, будут учтены соответственно на счетах 08, 59, 91, 99 и др.

В новом Плане счетов полным аналогом бывшего 37-го счета стал счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".

Счет 40 в новом Плане предназначен для сопоставления фактической и нормативной (плановой) себестоимости произведенной продукции.

Счет 41 "Товары" сохранил и номер, и название, и даже перечень рекомендуемых субсчетов. В качестве нововведения предусмотрена проводка д-т сч. 41 -- к-т сч. 15, т.е. приобретенные товары отражаются на 15-м счете, а реально поступившие списываются с 15-го на 41-й счет; таким образом, на 15-м счете "висят" товары в пути.

Счет 42 сохранил и название, и номер, и смысл. Но отныне он не имеет корреспонденции по дебету. Сейчас предусмотрена корреспонденция по дебету счета 42 при выбытии товара в результате хищений и недостач. Теперь же списание наценки по таким товарам будет производиться "сторно" по кредиту.

На номер 43 "переехал" старый счет 40 "Готовая продукция". Раньше счет 43 служил для обобщения коммерческих расходов. Отныне они учитываются на счете 44 наряду с издержками обращения организаций торговли.

Счет 44 станет называться "Расходы на продажу". Это связано с некоторым изменением по сути: если сейчас этот счет используется только организациями торговли, снабжения, общепита, то теперь счет будут приняты и остальные для учета коммерческих расходов.

Затраты со счета 44 будут списываться полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи" (аналог действующего счета 46). Определено, что затраты на упаковку и транспортировку подлежат распределению, а остальные -- включаются в себестоимость ежемесячно полностью. Но, как известно, п.20 Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль, утв. постановлением МНС от 2002-03-18г. N 30, относит к распределяемым затратам помимо транспортных расходы на выплату процентов по банковских кредитам. Таким образом, нам придется и дальше следовать налоговому законодательству.

Счет 45 сохранил и название и функции, поэтому -- без комментариев.

Счет 46 теперь предназначен для обобщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение. Этот счет используется при необходимости организациями, выполняющими работы долгосрочного характера, начальные и конечные сроки выполнения которых обычно относятся к разным отчетным периодам (строительные, научные, проектные, геологические и т.п.).

Аналогов счетов 47 и 48 действующего Плана счетов в новом не предусмотрено. Результат выбытия материальных и нематериальных активов отражается сразу на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в развернутом (в разрезе доходов-расходов) виде.

В счете 50 присутствует субсчет "Денежные документы", поскольку существовавший ранее счет 56 в новом Плане счетов упразднен. Новым является выделение субсчетов "Операционная касса", предназначенного для учета кассовых операций товарных контор и отделений связи и общественного транспорта, и "Касса филиала".

Счета 51--57 сохранены в прежнем виде, если не считать уточнения состава субсчетов.

Счет 58 особых изменений не претерпел, правда, теперь он используется и для учета вкладов по договорам простого товарищества (субсчет 4).

Счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" в действующем Плане счетов не было.

Теперь ему отведена роль, которую ранее выполнял субсчет счета 82.

В случае если рыночная стоимость акций и иных ценных бумаг, приобретенных у других организаций с целью получения дохода, котировка которых на фондовой бирже регулярно публикуется, ниже стоимости этих акций и ценных бумаг, принятой к бухучету, организация в конце отчетного года образует резерв под обесценение вложений в такие активы. При этом предполагается использовать "средневзвешенные" цены фондового рынка. Будем надеяться, что отечественный рынок ценных бумаг разовьется в следующем году настолько, что сможет обеспечить бухгалтеров такой информацией.

Образование резерва отражают проводкой д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" -- к-т сч. 59 в составе внереализационных расходов. Величину резерва определяют отдельно по каждому виду ценных бумаг.

Разницу между учетной и рыночной стоимостью на счет 59 не относят, хотя в балансе на конец отчетного периода эти активы показывают по рыночной стоимости путем уменьшения остатков по счету 59 на сумму образованного резерва -- по строке "Финансовые вложения". При списании (продаже) ценных бумаг, по которым был предварительно создан резерв под обесценение, фактическая учетная цена относится с кредита счета 58 в дебет счета 91, а продажная цена -- в дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции с кредитом счета 91 как внереализационные доходы. Относящийся к этим ценным бумагам резерв списывают со счета 59 в кредит счета 91.

При повышении в течение года (на конец отчетного периода) рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, на суммы превышения новой рыночной цены над прежней уменьшают резерв записями по дебету счета 59 в корреспонденции со счетом 91. Кстати, такой же режим образования и списания установлен в части резервов по сомнительным долгам (счет 63).

В новом Плане счетов применена единая политика в методике учета авансов и предварительной оплаты независимо от того, с кем производятся расчеты. Так, например, авансирование платежей и все операции по платежам учитываются на тех же счетах бухгалтерского учета, что и обычные расчеты. Упразднены счета учета выданных и полученных авансов -- 61 и 64. Все эти расчеты в новом Плане счетов подлежат учету на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Для этих целей могут быть открыты отдельные субсчета. Счет 60 позиционирован на использование для учета всех расчетов, будь то продукция, товары, работы, услуги; энергия, аренда, транспорт и др.

Счета 66 и 67 заменят счета 90 "Краткосрочные кредиты банков", 92 "Долгосрочные кредиты банков", 94 "Краткосрочные займы" и 95 "Долгосрочные займы". Это вполне понятно: нет смысла делить счет для учета банковских и небанковских кредитов и займов.

Отметим полную смену значения счета 67, который в действующем Плане счетов использовался для учета расчетов с внебюджетными фондами, большинство которых уже давно стали бюджетными. В новом Плане счетов про внебюджетные фонды ничего не сказано. Но отраслевые инновационные фонды все еще имеются. Логично предположить, что такие расчеты сейчас нужно отражать на 68-м счете, который теперь именуется "Расчеты по налогам и сборам".

Счетов 68 и 69 изменения не коснулись. Правда, разбивка субсчетов 68-го счета предполагается по источникам уплаты налогов и субъектам уплаты (юридическим и физическим лицам), но это не исключает и традиционного учета по видам налогов и сборов.

Счета 70--73 не изменились.

Счет 75 полностью сохранил свои функции. Дополнением стало то, что на субсчете 2 счета 75 отражают расчеты по распределению доходов и по договору простого товарищества.

На счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" помимо операций, ранее отражавшихся на этом счете, предусмотрено отражение расчетов по претензиям (теперь счет 63), по имущественному и личному страхованию (бывший счет 65), внебюджетным платежам, причитающимся дивидендам и другим доходам. Здесь же учитываются все расчеты, не находящие отражение на счетах 60--75.

Счета 77 и 78 становятся резервными.

По счету 79 нововведением является выделение субсчета 3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом". Этот субсчет используется для учета расчетов у учредителя управления, доверительного управляющего, а также расчетов по имуществу, переданному в доверительное управление (траст), учитываемому на отдельном балансе. На счете 79 субсч. "Расчеты по выделенному имуществу" будут учитываться и расчеты с дочерними обществами.

В новом Плане счетов разделы счетов учета финансовых результатов и капитала (фондов) поменялись местами. Поменялись и номера счетов.

Появился новый счет 81 "Собственные акции (доли)", где учитывают наличие и движение собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования. Иные хозяйственные общества и товарищества используют этот счет для учета доли участника, приобретенной самим обществом или товариществом для передачи другим участникам или третьим лицам. Пока выкупленные у акционеров акции учитывались на отсутствующем ныне счете 56 "Денежные документы".

Спорным является включение счета 86 "Целевое финансирование" в раздел VII. Целевые средства предназначены для финансирования определенных мероприятий и к собственному капиталу организации отношения не имеют, кроме случаев, когда они получены с целью увеличения экономической выгоды и тем самым роста собственного капитала.

Счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" не делится на прибыль (убыток) отчетного года и прошлых лет, как нынешний счет 87. Не будет и фондов накопления, потребления и т.п., поскольку капитал в целом является источником развития и деятельности предприятия.

В мировой практике все затраты (за исключением капитализированных), независимо от источника их погашения, -- это расходы в широком смысле слова. Они уменьшают доходы (экономические выгоды) предприятия. Отсюда предполагается, что списываемые у нас затраты на счета 88 и 81 будут относиться либо на себестоимость (в т.ч. сверхнормативные, материальная помощь и т.п.), либо сразу на финансовые результаты исходя из их экономического содержания и отношения к производственному процессу организации.

Такая концепция определения сущности расходов и источников их финансирования заложена в России в ПБУ 10/99 "Расходы организации", а в главе 25 Налогового кодекса РФ дан перечень затрат, исключаемых при расчете налога на прибыль. Поскольку у нас нет подобного документа, новый порядок бухучета не согласуется с правилами действующего налогообложения. Из практики известно, что нормы, заложенные в методологии бухгалтерского учета, которые не совпадают с нормами налогообложения (в первую очередь налога на прибыль), либо вообще не принимаются налоговыми органами, либо соответствующие данные бухгалтерского учета корректируются в соответствии с нормами налогового законодательства.

Понятие "списание за счет собственных средств" теряет в новом Плане счетов бухгалтерский смысл. Впрочем, экономического смысла в нем не было никогда. Но теперь для исчисления налога на прибыль в Налоговом кодексе и иных документах Минфину и МНС предстоит дать исчерпывающие разъяснения о расходах, исключаемых при налогообложении, и источниках финансирования иных расходов. Под вопросом оказывается и действующий порядок ценообразования, ибо в калькулировании цены участвуют сейчас лишь расходы, включенные в себестоимость, а суммы, относимые за счет собственных средств, не учитываются.

Счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" сменил название и номер на 90 "Продажи". Как и прежде, счет используется для отражения процесса реализации продукции, работ, услуг, включая услуги по сдаче имущества в аренду и предоставления за плату прав, возникающих из патентов, когда это является предметом деятельности организации. Сохранилась и корреспонденция счетов по отражению процесса реализации (включая прямое списание в дебет счета условно-постоянных расходов со счетов 26, 44 и списание выявленного на счете 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" отклонения фактической себестоимости от плановой (нормативной)) и определения финансового результата.

Нововведением можно считать рекомендации открывать к счету пять субсчетов, которые обеспечивают развернутое отражение всех составляющих финансового результата от реализации. То есть даже когда в конце месяца закрывается счет 90 в целом, по субсчетам продолжают числиться соответствующие остатки, которые следует "свернуть" внутренними проводками между субсчетами в конце отчетного года. Такой подход соответствует МСФО 18, согласно которому косвенные налоги не включаются в выручку организации. Теперь бухгалтерам не придется выбирать из оборота по кредиту счета 46 "нетто-выручку" для стр. 010 отчета о прибылях и убытках, а также для статистической отчетности.

В новом Плане нет аналогов счетов 47 и 48. Теперь учет результатов реализации имущества и прочих операций, не являющихся для организаций предметом деятельности, учитывается сразу на 91-м счете. Счет 91 получил большую часть функций, прежде принадлежавших счету 80 "Прибыли и убытки": учет полученных и уплаченных пеней, штрафов по договорам, доходы и расходы от аренды, курсовые разницы, прибыли и убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, и прочие доходы и расходы, определенные как операционные и внереализационные в Основных положениях по составу затрат и приказе Минфина от 2000-01-20 г. N 23 "О годовой бухгалтерской отчетности юридических лиц".

По кредиту счета 91 теперь ежемесячно, по мере начисления износа, списывается прибыль, образовавшаяся на счете 98 "Доходы будущих периодов" в результате безвозмездного получения основных средств.

Учет на счете 91 ведется с использованием субсчетов "доходы", "расходы" и их "сальдо". Закрытие счета 91 происходит аналогично счету 90.

Счет 94 (аналог нынешнего счета 84) предназначен для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или виновных лиц.

Счет 97 "Расходы будущих периодов" является аналогом 31-го счета в действующем Плане счетов. На нем учитываются расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд), подписка на периодику, расходы на рекламу с длительным сроком действия. Предполагается здесь же учитывать положительную деловую репутацию (гудвилл), образованную при приобретении предприятия как имущественного комплекса.

Счет 98 "Доходы будущих периодов" сохранил значение действующего одноименного счета 83. При этом ему особо прописали роль в учете безвозмездно поступившего имущества. По существующей методологии такие ценности принимают к учету по рыночной стоимости на счет 10 "Материалы" и другие счета учета производственных запасов с кредита счета 80 "Прибыли и убытки". Теперь безвозмездное поступление имущества будет отражаться так:

д-т сч.сч. 08, 10, 58... -- к-т сч. 98 -- на стоимость безвозмездно поступившего имущества;

д-т сч. 98 -- к-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" -- по мере начисления амортизации (или списания на счета затрат, если это, например, материалы).

К сожалению, в разделах I и II не рассмотрены случаи безвозмездного получения материальных ресурсов по договорам дарения и т.п. Впрочем, новый порядок формирования прибыли по безвозмездно поступившим ценностям в бухгалтерском учете не меняет порядок их налогообложения -- в налогооблагаемый оборот стоимость безвозмездно полученных ценностей следует включать целиком в том периоде, в котором они были получены. При этом во всех последующих периодах в течение амортизации безвозмездно полученных основных средств и нематериальных активов прибыль по данным бухучета придется корректировать в сторону уменьшения.

Счет 99 "Прибыли и убытки" предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году (аналог действующего 80-го счета). В течение отчетного года на 99-й счет списывают:

прибыль или убыток от обычных видов деятельности -- в корреспонденции со счетом 90 "Продажи";

сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц -- в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы";

потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) -- в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;

начисленные платежи налогов на прибыль, на недвижимость, транспортного сбора и т.п., а также суммы причитающихся налоговых санкций -- в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Ранее налоги и другие платежи в бюджет за счет чистой прибыли учитывались на счете 81. Теперь мы не можем получить отправную точку для расчета налога на прибыль, взяв общий итог по счету 99, поскольку там уже заложены налоги. Поэтому придется, как минимум, разделять на 99-м счете учет сумм, подлежащих налогообложению, и убытков за счет чистой прибыли.

По старой методике при реформации баланса сальдо счета 81 "Использование прибыли" переносили на счет 80 "Прибыли и убытки". Определившееся на этом счете сальдо перечисляли на счет 87 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" субсчет "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года".

По новой методике размер чистой прибыли выявляют непосредственно на счете 99 "Прибыли и убытки" не в конце отчетного года, а на всем его протяжении, хотя используют ее в будущем году по результатам года на основании решения руководящего органа предприятия.

*   *   *