Обжаловать акты проверки в суде до вынесения решения

Споры вокруг статьи 33 НК продолжаются. С момента вступления в силу новой редакции Налогового кодекса состоялось множество публичных обсуждений порядка применения положений этой статьи с участием должностных лиц уполномоченных государственных органов. При этом на текущий момент у бизнеса как было, так и остается много вопросов по правоприменительной практике данной нормы.

На начальном этапе первым из волнующих вопросов был порядок распространения ст. 33 НК: ретро­спективно или перспективно. Ответ получен: распространяется на предыдущие периоды.

В связи с данным ответом в госорганы и суд стало поступать огромное количество вопросов о порядке применения оснований для корректировки налоговых обязательств, предусмотренных п. 4 ст. 33 НК.

* * *

Некоторые подходы обозначил Верховный Суд, выпустив 03.05.2019 письменные разъяснения «Об от­дельных вопросах применения пун­кта 4 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь» (далее – Разъяснения), попытавшись унифицировать практику применения норм ст. 33 НК различными госорганами-правоприменителями и выработать единообразный подход при рассмотрении данной категории дел экономическими судами.

Положительным аспектом Разъяснений явилась констатация факта, что положения НК не ограничивают право плательщиков проводить хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, при этом в выбранном плательщиком варианте осуществления сделки (операции) не должен присутствовать признак искусственности, т.е. сделка не должна быть лишена хозяйственного и экономического смысла.

Также было разъяснено, что при оценке наличия факта искажения сведений о совершении плательщиком хозяйственных операций либо отсутствия реальности ее совершения (в случае необходимости разграничения указанных оснований) следует исходить в каждом случае из оценки конкретных обстоятельств дела и имеющихся доказательств, подтверждающих тот или иной факт.

Правовые позиции, сформулированные в Разъяснениях, неоднократно выносились на обсуждение с участием заинтересованных государст­венных органов: КГК, МНС, Минфина, Генпрокуратуры, След­ственного комитета.

* * *

Следующим документом, разъясняющим порядок применения норм ст. 33 НК, стало постановление Пленума Верховного Суда от 19.12.2019 № 6 «О применении судами законодательства при рассмотрении экономических и гражданских дел, вытекающих из гражданских правоотношений» (далее – постановление № 6).

Однако в нем не получили дальнейшего раскрытия подходы суда к пониманию таких оснований для корректировки налоговых обязательств, как основная цель сделки – неуплата налогов; будет ли применяться понятие «дробление бизнеса», если да, то каковы критерии определения дробления при отсутствии такого понятия в законодательстве.

Без ответа остались и вопросы о методике самой налоговой корректировки: как именно и какие налоги будут доначисляться.

* * *

Антиуклонительные нормы, на­прав­ленные на противодействие незаконной и агрессивной минимизации налоговых обязательств, сущест­вуют практически во всех развитых странах.

Среди важных моментов применения и включения таких норм в законодательство можно выделить:

– четкое разъяснение со стороны регулятора правил игры, в част­ности, определение периода, с которого те или иные действия и фактические обстоятельства деятельности плательщика будут рассматриваться как налоговое нарушение;

– сильную судебную власть и понимание государства, что плательщик имеет право на разумную налоговую оптимизацию, не приводящую впоследствии (при проведении проверки) к прекращению его сущест­вования в связи с необходимостью восстановления налоговой справедливости.

Нормы п. 4 ст. 33 НК имеют обратную силу, т.е. правила корректировки налоговых обязательств распространяют действие на предыдущие периоды деятельности субъектов хозяйствования.

Для субъектов хозяйствования при­менение любых правил задним чис­лом – это дестабилизирующий фак­тор, негативно воздействующий на бизнес-среду.

Бизнес – это наиболее активная и динамичная часть экономики страны, быстро реагирующая на изменяющиеся экономические условия, в т.ч. нормы законодательства, перестраивающая бизнес-модель в соответствии с новыми правилами игры.

Результат – бизнес вынужден реагировать быстро и искать в новых законодательных рамках выход для дальнейшего развития, а зачастую просто возможность выжить в изменившихся условиях.

Государство и бизнес должны взаимодействовать только в рамках паритетного диалога, когда каждая из сторон признает за другой право на ошибку и находит совместное оптимальное решение для ее устранения.

Отказ от Указа от 23.10.2012 № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств» и включение антиуклонительных норм в НК не должны привести к ситуации, когда государство задним числом будет оценивать действия субъекта хозяйствования, делая вывод: это налоговая оптимизация или минимизация, исключительной целью которой является неуплата налогов или уплата в значительно меньшем объеме.

На сегодняшний день можно отметить и положительный момент фор­мирующейся правоприменитель­ной практики со стороны государственных контролирующих органов: это осторожность и выверенность шагов в подходах к применению п. 4 ст. 33 НК.

 

Нормы действующего законодательства

Сегодня по результатам проверки, проведенной как в соответствии с Указом от 16.10.2009 № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» (далее – Указ № 510), так и в соответствии с НК, итоговым документом является акт проверки.

На акт проверки можно подать возражения в течение 15 рабочих дней с даты его подписания в контролирующий орган, который провел проверку и составил акт, но нельзя обратиться в суд.

В соответствии со ст. 56 НК при установлении факта неисполнения налогового обязательства в установленный срок в качестве обеспечительной меры принимается решение о приостановлении всех расходных операций плательщика. Основанием для принятия такого решения является акт проверки.

С момента составления акта проверки или заключения по результатам рассмотрения возражений по акту проверки в соответствии с нормами ст. 61 НК допричисленные по акту проверки суммы налогов взыскиваются налоговыми органами в бесспорном порядке за счет денежных средств плательщика, находящихся на его счетах и счетах его дебиторов.

Чтобы расходные операции не приостанавливали, плательщику необходимо подать уточненные декларации, фактически признав, что он допустил неуплату и исправляет свою ошибку, и уплатить в бюджет допричисленные по акту налоги и пени.

Приостановление расходных операций является самым экономически значительным воздействием государства на субъект хозяйствования.

Представители бизнеса отмечают, что вернуть из бюджета уплаченные налоги и пени практически невозможно, как правило, производится зачет исполнения текущих налоговых обязательств. При этом на момент уплаты или бесспорного списания по акту проверки происходит изъятие оборотных средств из операционной деятельности субъекта.

Для вынесения решения по акту проверки проверяющим предоставляется 30 рабочих дней и только после того, как решение вынесено, у плательщика появляется процессуальный документ, который можно обжаловать в суд.

 

Правовая защита для добросовестных субъектов хозяйствования

В соответствии со ст. 60 Конституции каждому гарантируется защита его прав и свобод компетентным, независимым и беспристрастным судом. Но до суда еще надо добраться, пройдя сначала установленную законодательством процедуру.

Ассоциацией налогоплательщиков на заседании Совета по развитию в Верховном Суде, состоявшемся 03.10.2019 (тема обсуждения – вопрос презумпции добросовестности как ключевого взаимодействия государства и бизнеса), были внесены предложения усовершенствовать подходы правовой защиты для доб­росовестных субъектов хозяйствования, предоставив плательщику на начальной стадии возможность оспорить действия контролирующих органов в суд.

В частности, было предложено пересмотреть механизмы:

– обжалования выводов контролирующих органов по акту проверки, предоставив возможность обжаловать акт напрямую в суд, не дожидаясь вынесения решения;

– приостановления расходных операций по счетам, предоставив возможность, доказывая в суде на стадии обжалования акта проверки, продолжать вести хозяйственную деятельность без приостановления расходных операций, пока судом не будет установлен факт нарушения налогового законодательства;

– бесспорного взыскания (списания) сумм налогов, допричисленных по акту проверки, предоставив возможность, доказывая в суде разумность и экономический смысл, осуществленных операций (т.е. законность налоговой оптимизации), продолжать осуществлять хозяйст­венную деятельность (выплачивать зарплату, производить коммунальные и арендные платежи, рас­считываться за сырье, товары и т.п.), пока судом не будет установлен факт нарушения налогового законодательства.

На сегодняшний день, в частности, в постановлении № 6, внесенные Ассоциацией налогоплательщиков предложения в отношении реализации прав субъектов на обжалование в суд акта проверки не нашли своего отражения.

Справочно: Указом № 510 предусмотрено право подачи возражений по акту проверки в орган, который составил акт. При этом запрета на обжалование акта проверки в суд не установлено, что не исключает права плательщика использовать нормы ст. 227 ХПК.

Предоставление возможности обжаловать в суд акт проверки позволит добросовестным плательщикам реализовать свои права на защиту законных интересов и восстановление нарушенных прав именно в процессе состязательности, а так­же ходатайствовать перед судом о приостановлении действия решения налогового органа о приостановлении всех расходных операций по счетам до рассмотрения дела судом.

Поскольку в основу НК сегодня заложена презумпция добросовестности плательщика, у бизнеса должна быть возможность на самых ранних стадиях при предъявлении к доплате сумм налогов, допричисленных по основаниям п. 4 ст. 33 НК, обратиться в суд за защитой своих законных экономических интересов и в период рассмотрения судом заявления иметь возможность продолжать осуществлять деятельность без изъятия оборотных средств и приостановления расходных операций по счетам в банках.

С учетом вышеизложенного пред­ставляется целесообразным ввести в судебную практику возможность реализовать для плательщика право на судебную защиту не только при обжаловании решения по акту проверки, но и обжаловать сам акт проверки, поскольку правовое основания для применения обеспечительных мер государством основано на выводах, содержащихся именно в акте проверки.

 

Практика РФ

Аналогичная проблема существует и у наших соседей в РФ.

Главой ФНС РФ в одном из публичных выступлений было отмечено, что он не разделяет тревог бизнеса по вопросам применения положений ст. 54.1 НК РФ (аналогична ст. 33 НК), предусматривающей право налоговых органов РФ кор­ректировать налоговые обязательства плательщиков. В судах РФ находится всего около 180 споров по ст. 54.1 НК РФ, а эти цифры нельзя назвать очень большими. 

В масштабах РФ они действительно незначительные. Однако российский бизнес, как и белорусский, видит основную проблему как раз в том, что многие плательщики просто «не доживают» до суда.

***

В РБ ситуацию возможно урегулировать на начальной стадии наработки правоприменительной практики по п. 4 ст. 33 НК, реализовав право для субъектов на судебную защиту законных интересов на ранней стадии применения антиуклонительных норм, предоставив возможность обжаловать выводы по актам проверок, не дожидаясь вынесения решения.