Обслуживание здания и налогообложение
Государственному учреждению вышестоящей организацией поручено управлять имуществом общего пользования (в здании находятся 4 организации, собственность нежилая в оперативном управлении). Учреждение распределяет расходы по коммунальным платежам (тепло-, электро-, водообеспечение и канализация) по удельному весу занимаемых площадей. Кроме того, это учреждение осуществляет комплексное обслуживание здания и уборку прилегающей территории собственными силами (укомплектован штат работников: электромонтер, слесарь-сантехник, рабочий по комплексному обслуживанию здания, контролер КПП, уборщик территории) и частично с привлечением сторонних организаций. Организациям, находящимся в здании, каждый месяц выставляется акт выполненных работ на расходы по охране, уборке и обслуживанию подвальных помещений и всего здания в целом (на основании калькуляции фактических затрат).
Являются ли данные расходы по обслуживанию здания услугами и признаются выручкой для обложения НДС или это возмещение фактических затрат (уменьшение общих затрат учреждения)? Если это оказание услуг, надо ли предоставлять, кроме акта выполненных работ и электронного счета-фактуры (ЭСЧФ), подробные «расшифровки» затрат, включая 25, 26 счета в бухучете? Если это возмещение фактических затрат, как документально оформлять данные операции? Распространяется ли на эти организации действие Закона от 08.01.1998 № 135-З «О совместном домовладении» (далее – Закон № 135-З)?
Объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ (подп. 1.1 п. 1 ст. 93 НК). Объектами обложения НДС признаются обороты по передаче абонентом субабонентам всех видов полученных энергии, газа, воды (подп. 1.1.14 п. 1 ст. 93 НК). Таким образом, оказание учреждением услуг по комплексному обслуживанию здания и уборке прилегающей территории, а также возмещение затрат по приобретению тепло-, электро-, водообеспечению и канализации является объектом обложения НДС.
По договору возмездного оказания услуг одна сторона (исполнитель) обязуется по заданию другой стороны (заказчика) оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 733 Гражданского кодекса, далее – ГК). Оказываемые учреждением услуги по комплексному обслуживанию здания и уборке прилегающей территории собственными силами, как штатными работниками (электромонтер, слесарь-сантехник, рабочий по комплексному обслуживанию здания, контролер КПП, уборщик территории), так и с привлечением сторонних организаций, являются услугами, а оплата за них – выручкой учреждения, поскольку в соответствии с договором на техобслуживание и уборку территории исполнитель, т.е. учреждение, обязан оказывать данные услуги, а заказчик принимать оказанные услуги и осуществлять их оплату.
При этом доходами по текущей деятельности являются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, а также прочие доходы по текущей деятельности (п. 6 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102, далее – Инструкция). Поскольку согласно договору о совместном пользовании и договору на техобслуживание и уборку прилегающей территории учреждение является эксплуатирующей организацией, а не поставщиком электро- и теплоэнергии, воды и услуг по водоотведению, передача данных товаров и услуг учреждением другим участникам договора о совместном пользовании не является их реализацией.
Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу) вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок (п. 1 ст. 31 НК). Согласно договору о совместном пользовании учреждение не приобретает права на передаваемые другим участникам договора о совместном пользовании электро- и теплоэнергию, воду и услуги по водоотведению и, следовательно, не является их продавцом.
Расходы по текущей деятельности включают затраты, формирующие: себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг; управленческие расходы; расходы на реализацию; прочие расходы по текущей деятельности (п. 8 Инструкции). При этом себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг включает в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам (п. 9 Инструкции). К прямым затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, прочие прямые затраты. В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.
К управленческим расходам относятся: в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 26 «Общехозяйственные затраты» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсч. 90-5 «Управленческие расходы»), за исключением случаев, установленных законодательством (п. 10 Инструкции). В организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой организации (п. 11 Инструкции).
Если затраты, указанные в ч. 1 п. 11 Инструкции, включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, они списываются в дебет сч.сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и других счетов. А если затраты, указанные в ч. 1 п. 11 Инструкции, относятся к управленческим расходам, они списываются в дебет сч. 90 (субсч. 90-5 «Управленческие расходы»). Таким образом, в соответствии с Инструкцией себестоимость оказанных учреждением услуг включает как прямые, так и косвенные затраты, а также управленческие расходы.
Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг отражается по дебету сч. 90 (субсч. 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг») и кредиту сч.сч. 20 «, 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и других счетов (п. 35 Инструкции). Управленческие расходы отражаются по дебету субсч. 90-5 сч. 90 и кредиту сч.сч. 25 «Общепроизводственные затраты» (в части условно-постоянных косвенных общепроизводственных затрат), 26, 44 «Расходы на реализацию».
Оказание услуг и выполнение работ подлежит оформлению первичным учетным документом (п. 1 ст. 10 Закона от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности», далее – Закон о бухучете). Хозяйственная операция – это действие или событие, подлежащие отражению организацией в бухучете и приводящие к изменению ее активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов (ст. 1 Закона о бухучете). Оказание учреждением услуг влечет за собой их оплату, т.е. приводит к изменению стоимости активов и появлению обязательств, а следовательно, является хозяйственной операцией, которая должна быть оформлена первичным учетным документом.
Поскольку перечень первичных учетных документов, утв. постановлением Совмина от 24.03.2011 № 360, не содержит документа, которым должны подтверждаться оказываемые учреждением услуги, форма акта оказанных услуг может быть разработана учреждением самостоятельно с соблюдением всех требований к первичному учетному документу, установленных п. 2 ст. 10 Закона о бухучете. При этом ЭСЧФ является обязательным электронным документом для всех плательщиков НДС. Таким образом, учреждение обязано выставлять своим заказчикам ЭСЧФ (п. 1 ст. 1061 НК).
Юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, физическое лицо имеют право самостоятельно или по согласованию с покупателем установить цену (тариф) на товар (работу, услугу), если в отношении их в соответствии с законодательством о ценообразовании не применяется регулирование цен (тарифов) (ст. 12 Закона от 10.05.1999 № 255-З «О ценообразовании»). Этот законодательный акт не предусматривает предоставления заказчику каких-либо расшифровок по формированию цен на оказываемые учреждением услуги. Тарифы на водоснабжение и водоотведение, энерго- и теплообеспечение формируются в соответствии с установленными государством тарифами. Учреждение обязано предоставить лицам, возмещающим ему такие затраты, общую стоимость данных услуг за отчетный период и долю конкретного юридического лица, определенную в соответствии с договором, что может быть оформлено счетом-фактурой.
Совместное домовладение – это правоотношения собственников недвижимого имущества, включающего земельный участок и расположенные на нем здание (здания) и (или) иные объекты недвижимости, отдельные части которого находятся в государственной и (или) частной форме собственности двух и более собственников, а остальные части являются общей долевой собственностью (ст. 1 Закона № 135-З). В рассматриваемой в вопросе ситуации организации, пользующиеся зданием, не являются собственниками здания, и, следовательно, указанный Закон на эти организации не распространяется.
Общие положения о подряде (ст.ст. 656–682 ГК) и положения о бытовом подряде (ст.ст. 683–695 ГК) применяются к договору возмездного оказания услуг (ст. 737 ГК). Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (п. 2 ст. 663 ГК). Таким образом, коммунальные услуги, распределяемые пропорционально занимаемым площадям, должны быть компенсированы организации в размере фактического потребления этих услуг в натуральном выражении на основании данных приборов индивидуального или группового учета, а также тарифов на коммунальные услуги, установленных в соответствии с законодательством; услуги, оказываемые организацией, – по ценам (тарифам) на товары (работы, услуги), установленным юридическим лицом, самостоятельно или по согласованию с покупателем.
