Общие требования к бухгалтерской отчетности©

Рассмотрим общие требования к порядку составления бухгалтерской отчетности коммерческих организаций за 2015 г.

В соответствии с п. 1 ст. 15 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З) годовая отчетность состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

отчета об изменении собственного капитала;

отчета о движении денежных средств;

примечаний к отчетности, предусмотренных законодательством Республики Беларусь (ранее они именовались пояснительной запиской).

Согласно п. 2 ст. 14 Закона № 57-З отчетным периодом для годовой отчетности является календарный год – с 1 января по 31 декабря, за исключением случаев создания, реорганизации или ликвидации организации.

При создании организации первым отчетным периодом для годовой отчетности является период с даты ее госрегистрации по 31 декабря. Таким образом, годовая бухгалтерская отчетность включает показатели за следующие периоды:

а) у организации, зарегистрированной до 1.01.2015 г. и осуществлявшей финансово-хозяйственную деятельность на протяжении всего 2015 г., – с 1 января по 31 декабря 2015 г.;

б) у организации, которая была зарегистрирована в 2015 г. (в т.ч. у организации, созданной в результате реорганизации), – с даты госрегистрации по 31.12.2015 г.

Правила перехода

Некоторые организации часть прошлого года не вели бухгалтерский учет в связи с тем, что применяли упрощенную систему налогообложения с ведением книги учета доходов и расходов и в течение 2015 г. (например, с 1 апреля, с 1 июля либо с 1 октября 2015 г.) перешли на ведение бухгалтерского учета в соответствии с требованиями ст. 291 Налогового кодекса (далее – НК). В соответствии с п. 1 ст. 291 НК с месяца, следующего за отчетным периодом, в котором размер валовой выручки организаций нарастающим итогом с начала года превысит 4,1 млрд. Br и (или) численность работников организации в среднем за период с начала года по отчетный период включительно превысит 15 человек, ведение организациями бухгалтерского учета и отчетности осуществляется на общих основаниях.

При составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2015 г. таким организациям необходимо руководствоваться следующими правилами.

Согласно п. 14 Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности, утв. постановлением Мин­фина от 31.10.2011 № 111 (далее – Инструкция № 111), в графе 3 «На ________ 20__ года» бухгалтерского баланса показываются данные о стоимости активов, собственного капитала, обязательств на конец отчетного периода, а в графе 4 «На 31 декабря 20__ года» баланса показываются данные о стоимости активов, собственного капитала, обязательств на конец предыдущего года (вступительный баланс), которые должны соответствовать данным графы 3 «На ________ 20__ года» предыдущего года (заключительный баланс), за исключением случаев, установленных законодательством.

Согласно ст. 1 Закона № 57-З отчетный период – период, за который составляется отчетность.

Таким образом, если у организации отсутствуют показатели бухгалтерской отчетности на 31.12.2014 г. и первым отчетным периодом, за который составляется отчетность, является период, начинающийся с даты ведения бухгалтерского учета, то в балансе необходимо отразить следующие показатели:

– в графе 4 «На 31 декабря 2014 года» входящих показателей нет, и нет необходимости отражения «входящих» показателей по счетам бухгалтерского учета, которые организация определила при переходе на ведение бухгалтерского учета;

– в графе 3 «На 31 декабря 2015 года» – показатели финансово-хозяйственной деятельности организации, которые сложились по состоянию на 31.12.2015 г. за период с даты начала ведения бухучета до даты составления годовой бухгалтерской отчетности.

Отчет о прибылях и убытках

В соответствии с п. 57 Инструкции № 111 в отчете о прибылях и убытках в графе 3 «За ________ 20__ года» показываются данные за отчетный период, в графе 4 «За ________ 20__ года» – данные за период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду.

Поскольку у организации, которая начала ведение бухгалтерского учета в 2015 г., какие-либо показатели за 2014 г. отсутствуют, то в графе 4 отчета о прибылях и убытках «За январь–декабрь 2014 года» какие-либо числовые показатели не отражаются.

В графе 3 отчета за 2015 г. отражаются показатели за отчетный период с даты прекращения ведения книги учета доходов и расходов (дата начала ведения бухгалтерского учета) до 31.12.2015 г. (например, если организация начала ведение бухгалтерского учета с июля 2015 г., то в графе 3 отражаются показатели за июль–декабрь 2015 г.).

Отчет об изменении собственного капитала

В соответствии с п.п. 77, 86 и 87 Инструкции № 111 по стр. 010 «Остаток на 31.12.20__ г.» показывается сальдо по счетам 80 «Уставный капитал», 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»), 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» на конец года, предшествующего предыдущему году.

По стр. 100 «Остаток на ________ 20__ года» показывается сальдо по счетам 80, 75-1, 81, 82, 83, 84, 99 «Прибыли и убытки» на конец периода предыдущего года, аналогичного отчетному периоду.

По стр. 110 «Остаток на 31.12.20__ г.» показывается сальдо по счетам 80, 75-1, 81, 82, 83, 84 на конец предыдущего года.

Поскольку какие-либо показатели у организации, начавшей вести бухучет в 2015 г., по счетам 80, 75, 81, 82, 83, 84 и 99 по состоянию на 31.12.2013 г. и на 31.12.2014 г. отсутствуют, то данные строки в отчете об изменении собственного капитала не заполняются. При этом в отчетности за 2015 г. отражается изменение (увеличение либо уменьшение) соответствующих показателей за 2014 г. и конечное сальдо по соответствующим строкам отчета об изменении собственного капитала на конец отчетного периода (в стр. 200 «На 31 декабря 2015 года»).

Таким образом, порядок составления бухгалтерской отчетности для организации, которая прекратила ведение книги учета доходов и расходов и начала вести бухгалтерский учет в 2015 г., будет таким же, как для впервые зарегистрированной (образованной) в 2015 г. организации.

Общие требования к составлению бухгалтерской отчетности

1) показатели бухгалтерского баланса приводятся в миллионах белорусских рублей в целых числах (п. 7 Ин­струкции № 111).

Необходимость либо возможность указания десятичных знаков после запятой в бухгалтерской отчетности законодательством не предусмотрена. Представление данных в миллионах рублей и в целых числах позволяет получить вполне достоверную информацию о показателях финансово-хозяйственной деятельности;

2) по каждому числовому значению показателей бухгалтерской отчетности, за исключением бухгалтерской отчетности, составляемой за первый отчетный период деятельности организации, должны быть приведены данные за отчетный период и период года, предшествующего отчетному году, аналогичный отчетному периоду (п. 9 Инструкции № 111).

Если организация была зарегистрирована и начала свою финансово-хозяйственную деятельность в 2015 г., то какие-либо показатели в графе 4 «На 31 декабря 2014 года» отсутствуют.

Показатели бухгалтерского баланса, по которым отсутствуют числовые значения, прочеркиваются (п. 12 Инструкции № 111). В частности, у организаций, зарегистрированных и начавших свою деятельность в 2015 г., по всем строкам баланса в графе 4 «На 31 декабря 2014 года» проставляются прочерки.

Организации, осуществлявшие деятельность в 2014 г., в графе 4 «На 31 декабря 2014 года» указывают «итоговые» показатели бухгалтерской отчетности за 2014 г. (при необходимости с учетом корректировок);

3) если данные за период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке в соответствии с законодательством (п. 10 Инструкции № 111).

Необходимость корректировки может возникнуть, например, если деятельность организации началась только в 2014 г. и осуществлялась не на протяжении всего года, а только его части.

В таком случае в графе 3 бухгалтерского баланса указываются данные за 2015 г., а в графе 4 – данные за период фактического осуществления финансово-хозяйственной деятельности предприятия (4, 6 или 9 месяцев и т.п.) либо с учетом корректировки. Методика корректировки данных бухгалтерской отчетности и приведения ее данных в сопоставимый вид в настоящее время законодательством РБ не определена. Поэтому организация вправе самостоятельно решить, каким образом корректировать данные бухгалтерской отчетности;

4) показатели бухгалтерского баланса по состоянию на 31.12.2015 г. должны быть скорректированы в связи с изменением требований законодательства РБ по бухгалтерскому учету.

В соответствии с п. 14 Инструкции № 111 в графе 3 «На ______ 20_ года» бухгалтерского баланса показываются данные о стоимости активов, собственного капитала, обязательств на конец отчетного периода, а в графе 4 «На 31 декабря 20__ г.» бухгалтерского баланса показываются данные о стоимости активов, собственного капитала, обязательств на конец предыдущего года (вступительный баланс), которые должны соответствовать данным графы 3 «На _______ 20__ года» предыдущего года (заключительный баланс), за исключением случаев, установленных законодательством.

Поскольку в 2015 г. не произошло кардинальных изменений правил ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, то нет и необходимости корректировки «входящих» показателей бухгалтерской отчетности, например, в связи с переносом показателей на иные счета, изменением требований законодательства по составлению бухгалтерской отчетности и т.п.

Необходимость корректировки «входящих» показателей бухгалтерской отчетности в настоящее время предусмотрена Национальным стандартом бухгалтерского учета «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Мин­фина от 10.12.2013 № 80 (далее – постановление № 80).

Согласно постановлению № 80 в случае выявления ошибки организация должна «откорректировать» в т.ч. показатели бухгалтерской отчетности.

В соответствии с п. 2 постановления № 80 ошибка – неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности.

При этом п. 8 постановления № 80 определено, что ошибка может быть обусловлена:

неправильным применением законодательства РБ;

неправильным применением учетной политики организации;

неточностями в вычислениях при ведении бухгалтерского учета и (или) составлении бухгалтерской отчетности;

неправильной учетной оценкой активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации;

неиспользованием или неправильным использованием при ведении бухгалтерского учета и (или) составлении бухгалтерской отчетности имеющейся информации о совершенной хозяйственной операции;

неиспользованием при ведении бухгалтерского учета и (или) составлении бухгалтерской отчетности информации о совершенной хозяйственной операции в связи с отсутствием до даты утверждения бухгалтерской отчетности первичного учетного документа, подтверждающего ее совершение.

Неточность в вычислениях при ведении бухгалтерского учета и (или) составлении бухгалтерской отчетности, выявленная в результате появления новой информации, не является ошибкой и признается изменением в учетной оценке.

В свою очередь, согласно п. 9 постановления № 80 выявленные ошибки подлежат исправлению.

Так, в соответствии с п. 12 постановления № 80 ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) счета 84 и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов. При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.

При невозможности достоверно определить сумму исправления ошибки, относящейся ко всем предыдущим периодам, представленным в бухгалтерской отчетности, корректируется вступительное сальдо соответствующих статей активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из периодов, сумму исправления ошибки за который возможно достоверно определить.

Таким образом, при составлении бухгалтерской отчетности за 2015 г. в случае выявления ошибок в составлении бухгалтерской отчетности за предыдущие периоды либо в случае выявления ошибок в ведении бухгалтерского учета за предыдущие отчетные периоды, оказывающих влияние на показатели бухгалтерской отчетности, а также в иных установленных законодательством случаях организации следует учитывать следующие требования законодательства:

­– исправления в ранее составленную бухгалтерскую отчетность за предыдущие годы (2012–2014 гг. и т.д.) не вносятся, и «уточненная» бухгалтерская отчетность за предыдущие периоды не составляется;

– при выявлении ошибки корректируются «начальные показатели» бухгалтерской отчетности по состоянию на начало отчетного периода (для бухгалтерской отчетности за 2015 г. – «начальные» показатели по состоянию на 31.12.2014 г.), а также показатели соответствующих форм бухгалтерской отчетности, которые должны быть отражены в бухгалтерской отчетности за 2015 г. (например, в отчете о прибылях и убытках – за 2014 г., в отчете об изменении капитала – за 2013 и 2014 гг. и т.д.).

Также при наличии ошибок и корректировки «начальных показателей» годовой бухгалтерской отчетности за 2015 г. организация, руководствуясь п. 109 Инструкции № 111, должна отразить содержание и суммы изменений в учетных оценках, которые повлияли на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период.

В частности, в примечаниях к бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация в отношении ошибок, совершенных в предыдущем году (предыдущих годах) и исправленных в отчетном периоде:

характер ошибок;

суммы корректировок вступительного сальдо каждой связанной с этими ошибками статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов;

суммы корректировок других связанных с этими ошибками статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период;

5) при внесении дополнительных реквизитов и сведений в бухгалтерскую отчетность должна быть соблюдена структура (коды строк и граф) бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменении собственного капитала, отчета о движении денежных средств, отчета об использовании целевого финансирования.

Данное требование Инструкции № 111 устанавливает право организации внесения дополнительных строк в формы бухгалтерской отчетности, в т.ч. в бухгалтерский баланс.

Например, при сохранении существующей нумерации строк и граф бухгалтерского баланса в целях повышения информативности бухгалтерского баланса для пользователей бухгалтерской отчетности организация может дополнить бухгалтерский баланс, например, строкой 141, в которой обособленно указывается стоимость строительных материалов, строками 251–259, в которых выделить краткосрочную дебиторскую задолженность по поставщикам и подрядчикам, покупателям и заказчикам и т.д.;

6) в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями доходов и расходов, кроме случаев, когда такой зачет установлен законодательством (п. 11 Ин­струкции № 111).

Данное положение означает, что, например, при наличии дебиторской и кредиторской задолженности по счетам учета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п.) в бухгалтерской отчетности отражается не сальдо по данным счетам, а показатель как дебиторской задолженности в активе баланса, так и кредиторской задолженности в пассиве баланса;

7) показатели бухгалтерского баланса, по которым отсутствуют числовые значения, прочеркиваются. Вычитаемые и отрицательные числовые значения показателей указываются в круглых скобках (п. 12 Инструкции № 111). Таким образом, показатели со знаком «минус» в отчетности не отражаются.

Организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения, составляют индивидуальную бухгалтерскую отчетность (абз. 9 ст. 1, абз. 2 п. 7 ст. 14 Закона № 57-З):

– с учетом показателей деятельности филиалов, пред­ставительств и иных обособленных подразделений (от­четность в целом по организации);

– без учета показателей деятельности филиалов, пред­ставительств и иных обособленных подразделений (от­четность головной организации).

Филиалы, представительства и иные обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, составляют индивидуальную бухгалтерскую отчетность самостоятельно.

Представление отчетности

В соответствии с п. 1 ст. 16 Закона № 57-З организации (за исключением бюджетных организаций) представляют годовую индивидуальную отчетность:

собственнику имущества (учредителям, участникам) организации и иным лицам, уполномоченным на получение годовой индивидуальной отчетности законодательством Республики Беларусь или учредительными документами этой организации;

государственным органам, иным государственным организациям, подчиненным Правительству РБ, если отчитывающиеся организации находятся в их подчинении (входят в их состав) или являются хозяйственными обществами, акции (доли в уставных фондах) которых принадлежат Республике Беларусь или административно-территориальным единицам и переданы в управление этим органам, организациям;

иным организациям в случаях, предусмотренных законодательством Республики Беларусь.

В частности, в соответствии с подп. 1.4 ст. 22 НК плательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту постановки на учет не позднее 31 марта года, следующего за отчетным, годовую индивидуальную бухгалтерскую и (или) финансовую отчетность, составленную в соответствии с законодательством Республики Беларусь. С 1.01.2016 г. здесь делается исключение для религиозных организаций, не осуществляющих предпринимательскую деятельность. В дальнейшем плательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 50 человек, а также плательщики НДС будут представлять такую отчетность по установленным форматам в виде электронного документа. Форматы отчетности в виде электронного документа будут устанавливаться МНС.

Организации (за исключением Нацбанка, бюджетных организаций, страховых организаций) представляют годовую индивидуальную отчетность не позднее 31 марта года, следующего за отчетным.

Следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 34 Закона от 9.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах» (ред. от 15.07.2015 г.) утверждение годовых отчетов, годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйственного общества и распределение его прибыли и убытков при наличии и с учетом заключения ревизионной комиссии (ревизора) и в установленных настоящим Законом случаях – аудиторского заключения относятся к исключительной компетенции общего собрания участников хозяйственного общества. Порядок утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности должен определяться в уставе (ст. 14 Закона № 2020-XII).

Консолидированная отчетность составляется по группе организаций (хозяйственной группе, холдингу, хозяйственному обществу и его унитарным предприятиям, дочерним и зависимым хозяйственным обществам, унитарному предприятию и его дочерним унитарным предприятиям) как отчетность единой организации (п. 7 ст. 14 Закона № 57-З). Порядок и сроки представления такой отчетности устанавливаются собственником имущества (учредителями, участниками) организации и иными лицами, уполномоченными на получение кон­солидированной отчетности законодательством Республики Беларусь или учредительными документами этой организации (для банковских групп, банковских холдингов – Нацбанком) (п. 6 ст. 16 Закона № 57-З).

Годовая отчетность организации в случаях, предусмотренных законодательством Республики Беларусь, подлежит обязательной публикации (п. 8 ст. 16 Закона № 57-З).

Если годовая отчетность подлежит обязательному аудиту в соответствии с законодательными актами Рес­публики Беларусь, она публикуется вместе с аудиторским заключением по этой отчетности.

Напомним, что обязательный аудит годовой индивидуальной и консолидированной (в случае ее составления) бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной в соответствии с законодательством, проводится в отношении (ч. 3 ст. 17 Закона от 12.07.2013 № 56-З «Об аудиторской деятельности»):

акционерных обществ, обязанных согласно законодательству Республики Беларусь раскрывать информацию об акционерном обществе в соответствии с законодательством о ценных бумагах;

Национального банка Республики Беларусь;

банков, банковских групп, банковских холдингов;

бирж;

коммерческих организаций, уставные фонды которых частично или полностью сформированы за счет ино­странных инвестиций;

страховых организаций, страховых брокеров;

резидентов Парка высоких технологий;

организации, осуществляющей гарантированное возмещение банковских вкладов (депозитов) физических лиц;

профессиональных участников рынка ценных бумаг;

иных организаций, у которых объем выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) за предыдущий отчетный год превышает в эквиваленте 5 млн. EUR по официальному курсу, установленному Нацбанком на 31 декабря предыдущего отчетного года (т.е. на 31.01.2014 г. – 14 380 EUR/Br). Таким образом, обязательному аудиту отчетности за 2015 г. подлежат организации, объем выручки у которых за 2014 г. превышает 71 900 млн. Br (5 000 000  x 14 380.). Однако такие юридические лица, акции (доли в уставных фондах) которых принадлежат Республике Беларусь и (или) ее административно-территориальным единицам или которые относятся к организациям потребительской кооперации, освобождаются от проведения обязательного аудита годовой индивидуальной и консолидированной (в случае ее составления) бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной в соответствии с законодательством РБ, за отчетный период, в котором была проведена проверка их финансово-хозяйственной деятельности в рамках ведомственного контроля.

Отметим также, что в соответствии со ст. 12.31 КоАП уклонение руководителя организации от проведения обязательного аудита достоверности годовой бухгалтерской отчетности влечет наложение штрафа в размере от 5 до 30 базовых величин.

Отдел бухгалтерского учета «ЭГ»