НДС при импорте работ (услуг)

Белорусские субъекты предпринимательской деятельности являются не только покупателями импортных товаров, но также заказчиками и потребителями разнообразных работ и услуг, которые выполняются или оказываются иностранными юридическими лицами.

При этом такие лица могут быть зарегистрированы в налоговых органах РБ в качестве налогоплательщиков либо выполнять работы и оказывать услуги без указанной регистрации.

В соответствии с п. 37 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утв. постановлением МНС от 2001-04-29г. N 94, с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением МНС от 2002-06-17г. N 63 (далее -- Инструкция), иностранные юридические лица, являющиеся плательщиками налога и состоящие на учете в налоговом органе РБ, при реализации товаров (работ, услуг) исчисляют и уплачивают налог в общеустановленном в нашей стране порядке.

В случае реализации работ (услуг), за исключением освобожденных от налога, на территории Беларуси иностранными юридическими лицами, которые не состоят на учете в налоговом органе РБ и не являются плательщиками НДС, налог исчисляется потребителем (импортером) этих работ (услуг) не позднее одной из наиболее ранних дат: либо оплаты (в том числе предварительной) за работы (услуги), либо момента фактического выполнения работ (оказания услуг) иностранным юридическим лицом, подтвержденного соответствующим документом. Сумма налога определяется исходя из стоимости работ (услуг) на дату его исчисления и соответствующей ставки налога в размере 10 или 20%, в зависимости от приобретаемых работ (услуг). Суммы НДС, исчисленные за отчетный налоговый период, отражаются в налоговой декларации и уплачиваются в сроки, установленные Совмином.

Суммы налога, фактически уплаченные в бюджет потребителем (импортером) работ (услуг), подлежат вычету у этого потребителя (импортера) в общеустановленном порядке.

В целях выполнения этого требования Инструкции возникает необходимость в определении, являются ли импортируемыми выполненные работы (оказанные услуги) для резидента РБ иностранным юридическим лицом, которое не состоит на учете в налоговом органе Беларуси в качестве налогоплательщика. Поскольку, если это юридическое лицо состоит на таком учете, отсутствует необходимость в выяснении этого вопроса, так как оно является плательщиком налогов, в том числе НДС, и нормы п.37 Инструкции в указанном случае не применяются.

Требования указанного пункта Инструкции также не применяются налогоплательщиками-потребителями к работам (услугам), выполненным (оказанным) для них иностранными юридическими лицами Грузии, России, поскольку в соответствии с Указом Президента от 2001-05-23г. N 282 "О применении налога на добавленную стоимость при экспорте и импорте товаров (работ, услуг) в торговых отношениях с некоторыми государствами -- участниками Содружества Независимых Государств" товары (работы, услуги), ввозимые на территорию Беларуси из Грузии, РФ, не облагаются НДС.

В РБ импортируемые работы и услуги начали облагаться НДС в связи с принятием Декрета Президента от 3.02.99г. N 4 "О некоторых вопросах взимания налога на добавленную стоимость и акцизов при взаимной торговле с Украиной", поскольку этим Декретом установлено, что товары (работы, услуги, за исключением финансовых услуг), ввозимые с территории Украины, облагаются НДС и акцизами при ввозе их на территорию Беларуси.

Согласно п.14 Инструкции работы (услуги) относятся к импортируемым, если местом их реализации иностранным юридическим лицом является РБ.

Следовательно, при потреблении работ (услуг), которые рассматриваются как импортируемые, также необходимо определять налоговую базу и уплачивать НДС. Таковой базой является их стоимость.

То есть для отнесения работ (услуг) к импортируемым необходимо определить место реализации работ (услуг) резиденту РБ, которое определяется в зависимости от места:

а) нахождения недвижимого имущества;

б) фактического выполнения работ (услуг), если они связаны с движимым имуществом;

в) фактического оказания услуг, если они оказываются в сфере культуры, отдыха, туризма, искусства, образования, физической культуры или спорта либо в иной аналогичной сфере деятельности;

г) экономической деятельности заказчика работ (услуг);

д) экономической деятельности выполняющего (оказывающего) работы (услуги).

То есть, если иностранное юридическое лицо для резидента РБ выполняет (оказывает) работы (услуги), которые связаны с недвижимым имуществом, находящимся на территории нашей страны, то данные работы (услуги) являются импортируемыми. Если недвижимое имущество находится за пределами РБ, то эти работы (услуги) не рассматриваются как импортируемые.

Например, налоговый резидент Германии выполняет монтажные работы в здании, принадлежащем резиденту РБ, которое находится в РБ. Следовательно, местом реализации этих работ будет являться Беларусь, поскольку недвижимое имущество на территории РБ и соответственно указанные работы являются импортируемыми.

Если иностранное юридическое лицо на территории Беларуси выполняет (оказывает) работы (услуги) для резидента РБ, которые связаны с движимым имуществом, то эти работы (услуги) являются импортируемыми, поскольку фактически они производятся на территории РБ. Если работы (услуги), связанные с движимым имуществом, выполняются (оказываются) не на территории нашей страны, то данные работы (услуги) не являются импортируемыми.

Например, резидент Беларуси в Польше заказывает ремонт транспортного средства, который осуществляется резидентом этого государства. Поскольку работа выполняется на территории Польши, то местом реализации будет это государство. Следовательно, указанная работа не является импортируемой и НДС по ней не уплачивается. Если подобная работа будет выполнена резидентом Польши на территории Беларуси, то эта работа рассматривается как импортируемая и облагается НДС.

Согласно подп.14.2 Инструкции место реализации транспортных услуг не определяется на основании места их фактического осуществления, если они связаны с движимым имуществом. Местом реализации таких услуг нерезидентом РБ считается место осуществления экономической деятельности предприятия, оказывающего данные услуги, т. е. не РБ.

Не рассматриваются как импортируемые также услуги по передаче в аренду (лизинг) иностранным юридическим лицом наземных автотранспортных средств резиденту РБ, поскольку местом реализации этих услуг не является Беларусь.

Если иностранное юридическое лицо для резидента нашей страны на ее территории оказывает услуги в сфере культуры, отдыха, туризма, искусства, образования, физической культуры или спорта либо в иной аналогичной сфере деятельности, то данные услуги являются импортируемыми, поскольку фактически они оказываются на территории РБ. Если иностранным лицом для резидента РБ за ее пределами оказываются указанные услуги, то данные услуги не считаются импортируемыми.

Например, если работники белорусской организации обучаются в США, то данная услуга не является импортируемой, так как фактически оказана в США, а не в РБ, и, следовательно, место реализации этой услуги -- США.

Если услуги (работы) консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные, работы по подготовке программного обеспечения, услуги по сдаче движимого имущества в аренду, кроме наземных автотранспортных средств, а также услуги по обработке информации, передаче телевизионных сигналов, по предоставлению персонала, в случае если персонал работает в месте экономической деятельности покупателя этих услуг, услуги агента, привлекающего от имени основного участника контракта юридическое или физическое лицо для выполнения указанных услуг, то место реализации этих услуг (работ) определяется по месту экономической деятельности их покупателя, если покупатель этих услуг находится в одном государстве, а продавец -- в другом. Таким образом, перечисленные услуги являются импортируемыми, поскольку их покупателем является резидент РБ.

Если иностранным лицом выполняются (оказываются) работы (услуги), которые не оговорены выше, то местом их реализации признается место осуществления экономической деятельности иностранного лица, выполняющего (оказывающего) такие работы (услуги), что исключает их обложение НДС, поскольку данные работы (услуги) не являются импортируемыми.

Суммы НДС по импортированным работам (услугам), которые выполнены (оказаны) иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах РБ и не являющимися плательщиками налога, исчисляются потребителем этих работ (услуг) в момент либо их оплаты (в том числе предварительной), либо фактического выполнения работ (оказания услуг), подтвержденным соответствующим документом, в зависимости от того, что наступило ранее: оплата или фактическое выполнение работ (оказание услуг).

Сумма налога определяется исходя из стоимости работ (услуг) на дату исчисления НДС и соответствующей ставки. Если обороты по реализации работ (услуг) освобождаются от НДС, то и точно такие же импортированные работы (услуги) также освобождаются от налога. Исчисленные суммы НДС отражаются в декларации по строке 17 за тот налоговый период, в котором исчислялся налог по импортируемым работам (услугам). Этот налог уплачивается в сроки уплаты сумм налога, отраженных в декларации.

Вычет фактически уплаченных сумм НДС по импортированным работам (услугам) производится в налоговом периоде, следующем за периодом, в котором исчислялся налог по этим работам (услугам).