Налог на прибыль и реализация ценных бумаг
Основным видом деятельности организации является оптовая торговля. При этом в 2017 г. организацией осуществлены операции по приобретению и реализации ценных бумаг (валютные облигации Нацбанка). Организация реализовала эти облигации по цене не выше их текущей стоимости на момент продажи, однако как в бухгалтерском, так и в налоговом учете от операций с ценными бумагами получен убыток в размере 2570 BYN. По основной деятельности организации получена прибыль в размере 35 850 BYN.
Как рассчитать налоговую базу по налогу на прибыль: с учетом убытка, полученного от реализации облигаций, или без его учета?
Убыток от реализации ценных бумаг учитывается при налогообложении, т.е. уменьшает прибыль, полученную организацией и по иным видам деятельности. При определении валовой прибыли от операций с ценными бумагами (за исключением облигаций собственной эмиссии) доходы плательщика при реализации ценных бумаг, а также при их погашении принимаются исходя из цены реализации таких бумаг и полученной плательщиком суммы накопленного процентного (купонного) дохода (подп. 1.1 п. 1 НК). Согласно подп. 2.1 п. 2 ст. 138 НК при определении валовой прибыли не учитываются доходы от операций с ценными бумагами, указанные в ч. 6 подп. 2.2 п. 2 ст. 138 НК и определяемые в виде разницы:
– между ценой погашения (оплаты) и ценой приобретения таких бумаг, уменьшенной на сумму расходов по данным операциям, – при погашении (оплате) ценных бумаг их эмитентом в форме, установленной законодательством, по окончании срока обращения этих бумаг;
– между ценой реализации ценных бумаг, но не выше их текущей стоимости на день продажи, и ценой их приобретения, уменьшенной на сумму расходов по данным операциям, – при купле-продаже ценных бумаг плательщиками.
При этом к ценным бумагам, доходы от операций с которыми в соответствии с указанным пунктом не учитываются при определении валовой прибыли, относятся в т.ч. облигации, эмитируемые Нацбанком, и векселя, выдаваемые Нацбанком при осуществлении денежно-кредитного регулирования, в т.ч. в целях формирования золотовалютных резервов РБ (ч. 6 подп. 2.2 п. 2 ст. 138 НК).
Таким образом, прибыль, полученная от реализации облигаций Нацбанка, на основании ст. 138 НК действительно не учитывается при определении облагаемой налогом прибыли и отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль в стр. 11 в качестве льготируемой прибыли.
Вместе с тем при реализации ценных бумаг (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете) может быть получен убыток. Объектом обложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 35 НК, начисленные белорусскими организациями (п. 1 ст. 126 НК). При этом валовой прибылью для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – объекты) и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 126 НК). Прибыль (убыток) от реализации объектов (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации объектов, учитываемых при налогообложении (п. 1 ст. 127 НК). Выручка от реализации объектов и затраты по производству и реализации объектов определяются, если иное не установлено НК, исходя из цен сделок, корректируемых в случаях, установленных ст. 301 НК.
При этом к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в т.ч. имущественные права (ст. 128 Гражданского кодекса). Товаром признается имущество (за исключением имущественных прав), реализуемое либо предназначенное для реализации, если иное не установлено таможенным законодательством Таможенного союза (п. 1 ст. 29 НК).
На основании изложенного, а также принимая во внимание нормы п. 2 ст. 1 НК, ценные бумаги для налогового законодательства рассматриваются в качестве товара.
Порядок определения налоговой базы налога на прибыль, установленный ст.ст. 126, 127 и 138 НК либо иными нормативными правовыми актами, не содержит каких-либо ограничений, которые не позволяют учитывать при определении налоговой базы отрицательный финансовый результат по сделкам с ценными бумагами, в т.ч. по сделкам с ценными бумагами, по которым доход определяется в соответствии со ст. 138 НК, т.е. теми ценными бумагами, по которым льготируется прибыль, полученная от их реализации.
Следовательно, в ситуации, рассматриваемой в вопросе, налоговая база налога на прибыль составит 33 280 BYN (35 850 – 2570).
