МСФО: инструкция по первому применению

Чем предприятиям «грозит» применение МСФО в техническом и экономическом плане? Какие работы требуется провести, какими силами, за какие деньги и когда? Об этом рассказывает финансовый консультант Дмитрий АВГУСТИНЧИК.

С принятием постановления Совмина и Нацбанка от 19.08.2016 № 657/20 «О введении в действие на территории Республики Беларусь Международных стандартов финансовой отчетности и их Разъяснений, принимаемых Фондом Международных стандартов финансовой отчетности» в нашей стране появилась нормативная база для составления отчетности по МСФО. Рассмотрим ключевые моменты, с которыми придется столкнуться компаниям, начинающим применять МСФО на практике и составлять полную отчетность по МФО впервые.

Согласно ст. 17 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бух­галтерском учете и отчетности» общественно значимые организации (за исключением банков) обязаны составлять за 2016 год и последующие годы годовую консолидированную отчетность в соответствии с МСФО в официальной денежной единице Республики Беларусь.

Годовая отчетность общественно значимой организации, составленная в соответствии с МСФО, вместе с аудиторским заключением должна быть представлена в Минфин (банка – в Нацбанк) не позднее 30 июня года, следующего за отчетным, а также размещена на сайте общественно значимой организации в Интернете не позднее 31 июля года, следующего за отчетным.

Здесь есть несколько понятий, которые часто у нас понимаются не совсем корректно.

Консолидированная отчетность означает включение в общую отчетность всех зависимых и контролируемых предприятий и организаций. Будет некорректно представлять отдельную отчетность только ОАО, без консолидации дочерних и зависимых компаний. Это не позволит собственникам и руководителям достоверно и в полном объеме оценить результаты работы и финансовое состояние как материнской компании, так и группы в целом. Отчетность считается составленной в соответствии с МСФО, если она полностью соответствует международным стандартам. Это не может быть какая-нибудь «предварительная», «сокращенная», «вступительная» и прочая отчетность.

Финансовая отчетность, соответствующая МСФО, должна включать:

(a) отчет о финансовом положении по состоянию на дату окончания периода;

(b) отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе за период;

(c) отчет об изменениях в собственном капитале за период;

(d) отчет о движении денежных средств за период;

(e) примечания, состоящие из краткого обзора значимых положений учетной политики и прочей пояснительной информации;

(ea) сравнительную информацию за предшествующий период;

(f) отчет о финансовом положении на начало предшествующего периода в случае, если организация применяет какое-либо положение учетной политики ретроспективно или осуществляет ретроспективный пересчет статей в своей финансовой отчетности или если она реклассифицирует статьи в своей финансовой отчетности в установленном порядке.

Чаще всего финансовая отчетность в соответствии с МСФО составляется путем трансформации бухгалтерской отчетности, составленной по национальным правилам. Этот процесс представляет собой перегруппировку учетной информации и корректировку статей отчетности, подготовленной по белорусским правилам.

Один из наиболее часто задаваемых вопросов относительно первой отчетности по МСФО – за сколько периодов нужно делать трансформацию. МСФО четко указывает на требование представлять в отчетности сравнительные данные как минимум за один отчетный период. Это означает, что «трансформировать» нужно 2106 год (само собой), 2015 год (сравнительный период по отношению к отчетному) и 2014 год (входящие остатки для сравнительного периода). Третий, 2014 год необходимо пересчитывать для получения корректных по МСФО входящих остатков по статьям капитала, в т.ч. «накопленной прибыли», на которую, в свою очередь, влияют трансформационные поправки, наиболее существенные из которых описаны ниже.

Каталог проблем

Один из самых важных, основополагающих моментов – отчетность составляется исключительно по методу начисления. А значит, отражение выручки – по отгрузке, в первую очередь. Предприятиям, до сих пор отражающим выручку по оплате (если таковые имеются), это «грозит» существенными изменениями по статьям баланса (запасы, дебиторская задолженность), а также выручке и себестоимости.

Одна из наиболее трудоемких для трансформации статей отчетности – основные средства. Их стоимость придется пересчитывать с учетом гиперинфляции прошлых лет. Но это – при наличии исторических данных. Если же основные средства относительно старые, в отношении отдельных объектов проводились модернизации в разные периоды времени – это осложняет работу. Если на предприятии исторической информации о стоимости приобретения основных средств нет и их независимая оценка не проводилась – скорее всего, аудиторы не смогут подтвердить стоимость основных средств в балансе и отразят это в качестве оговорки в своем аудиторском заключении. А потому, если вы заинтересованы в получении положительного (без оговорок) аудиторского заключения, следует заранее позаботиться о наличии информации о формировании стоимости основных средств или провести их независимую оценку.

Принцип сопоставления доходов и расходов и отражения расходов в период их возникновения

Этот принцип в первую очередь коснется такой «занимательной» статьи отчетности, как расходы будущих периодов. Если предприятие согласно Указу от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (в ред. от 30.03.2016) не признавало отрицательные курсовые разницы в периоде их возникновения – для целей отчетности по МСФО, эти расходы будут однозначно списаны на убытки соответствующего отчетного периода.

Амортизация

В 2015–2016 гг. белорусским предприятиям постановлениями Совмина от 16.02.2015 № 102 и от 09.02.2016 № 110 было разрешено не начислять амортизацию – якобы для улучшения их финансового положения и повышения прибыльности. Но с экономической точки зрения это – нонсенс. Амортизация представляет собой перенос стоимости участвующего в производстве оборудования на стоимость произведенной продукции. Если переносится лишь часть стоимости оборудования, значит, оно используется не на полную мощность. В соответствии с правилами бухучета (в т.ч. МСФО) это однозначно свидетельствует об его обесценении. А значит, при аудите отчетности вам придется либо доказать аудитору, что оборудование используется полностью и приносит предприятию экономические выгоды в полном объеме своей балансовой стоимости, и доначислять амортизацию до нормального уровня, либо признать факт обесценения основных средств и соответствующих убытков. Это влечет необходимость независимой оценки.

Кому составлять отчетность

Технически трансформация белорусской отчетности в МСФО – довольно трудоемкий процесс. Он под силу только квалифицированному специалисту, если таковой в компании имеется. Если нет, то придется прибегать к аутсорсингу, благо, консультантов разного уровня знаний и опыта и с разными ценами сейчас предостаточно. Но не верьте никому, кто пообещает вам сделать трансформацию менее чем за 500 рабочих часов. Это просто физически невозможно при первом применении, когда требуется пересчитывать отчетность за 3 года. Или два года до конца календарного 2016 г. и 2016-й после закрытия баланса по белорусским правилам. Дальше будет легче.

Какими силами составлять отчетность по МСФО – в каждой организации решают самостоятельно. Это может быть собственный штатный сотрудник, специалист по договору подряда, аутсорсинг консалтинговой или аудиторской компании. Рассмотрим преимущества и недостатки каждого из вариантов.

Вариант 1. Взять в штат предприятия сотрудника, прошедшего специальное обучение и имеющего как минимум сертификат ДипИФР и/или несколько лет практики на других предприятиях, ранее отчитывавшихся по МСФО. Преимущества – стоимость. Такой специалист может обойтись компании, условно скажем, в 2–3 тыс. BYN. У него будет достаточно времени, чтобы детально вникнуть во все операции. Если он обладает качественной подготовкой и опытом, то вполне сможет составить качественную отчетность.

Но достоинства здесь одновременно являются недостатками. Такой специалист может составлять отчетность от нескольких недель до 1,5–2 месяцев. Он в первую очередь заинтересован в сохранении постоянного рабочего места и стабильной заработной платы. И после того как отчетность по МСФО составлена, проаудирована и выпущена, такого сотрудника надо чем-то занять.

Вариант 2. Отдать составление МСФО отчетности на аутсорсинг. Сегодня на рынке достаточно много разного рода консультантов, тренеров, специалистов по МСФО. Все они будут рады предложить свои услуги – с разным сроком исполнения и различными ценами. Но главное здесь – опыт и квалификация. При этом наличие диплома по МСФО (в т.ч. CAP/CIPA или Дип­ИФР/АССА) сам по себе не гарантирует отличное знание его владельцем стандартов и умение их применять на практике. Кстати, штатных работников предприятия это тоже касается. Единственное преимущество внешнего специалиста – относительно низкая стоимость его услуг. Но это отнюдь не гарантирует, что составленная им отчетность будет в дальнейшем принята внешним аудитором без корректировок. А если у аудитора появятся вопросы по трансформационным поправкам, получить объяснения от недостаточно компетентного специалиста вряд ли удастся. Следовательно, время и стоимость аудита наверняка вырастут.

Отчетность по МСФО не сводится к трансформационным таблицам и 4-м основным формам. Это документ, описывающий учетные политики предприятия по МСФО и представляющий довольно детальные раскрытия информации в соответствии с международными стандартами.

Нанимая внешнего специалиста для составления отчетности по МСФО, не забудьте детально узнать о его опыте и квалификации, попросите предоставить примеры ранее составленной отчетности. И помните, что все 3 пункта – «быстро», «качественно», «недорого» – редко встречаются вместе. Придется выбирать, какие из них для вас важнее.

Вариант 3. Заказать составление отчетности по МСФО аудиторам. Здесь есть спорные моменты. Тот, кто проводит трансформацию отчетности, должен применять профессиональные суждения и оценки, напрямую влияющие на итоговые показатели. Например, по-разному можно определить суммы резервов под обесценение или списание неликвидных запасов, просроченной невозвратной дебиторской задолженности, нормы начисления амортизации, оценку стоимости финансовых инструментов, условные обязательства. За профессиональные суждения и оценки и, как итог, за финальные цифры в отчетности ответственность несет руководство предприятия. И если их итоговые показатели не устраивают, то возможен конфликт.

Директор и главный бухгалтер подписывают отчетность по МСФО и несут ответственность за ее достоверность. Следовательно, аудитор – в какой бы степени он ни участвовал в процессе составление отчетности – не может и не должен влиять на ее финальные цифры. Оно вправе лишь отразить свое мнение в аудиторском заключении и несет ответственность за качество своих услуг. Но тут возникает риск «самопроверки», когда выявление и корректировка допущенных при составлении отчетности ошибок будет не в интересах аудитора или просто эти ошибки не будут даже замечены. Так что, принимая от аудитора консультативную помощь по вопросам составления отчетности МСФО, помните о разграничении обязанностей, а главное – ответственности за финансовое состояние, результаты деятельности и отчетность предприятия как по белорусским правилам, так и по МСФО, составленную предприятием самостоятельно или с консультативной помощью аудитора.

Немаловажный фактор участия аудитора в процессе составления отчетности – стоимость. Час работы аудитора компании, входящей в ТОП-10, вероятнее всего, будет гораздо дороже, чем независимого специалиста, имеющего необходимый опыт и квалификацию.

Следует также иметь в виду, что согласно ст. 21 Закона от 12.07.2013 № 56-З «Об аудиторской деятельности» (далее – Закон № 56-З) аудиторские услуги не могут оказываться аудиторской организацией, аудитором – индивидуальным предпринимателем, оказавшими аудируемому лицу услуги по составлению бухгалтерской (финансовой) и (или) иной отчетности, за период ее составления. Поэтому ст. 10 Закона № 56-З обязывает аудиторов отказаться от оказания аудиторских услуг в целях соблюдения принципа независимости. Таким образом, если предприятие приглашает одну аудиторскую компанию составить отчетность по МСФО, аудировать эту отчетность должна другая аудиторская компания.

Когда начинать

Готовиться к составлению отчетности по МСФО пора уже сейчас. Крупнейшие аудиторские компании в сентябре-октябре формируют графики работ на весь аудиторский сезон. Сейчас идет набор и подготовка специалистов младшего уровня, распределение нагрузки старших. Скорее всего, в ноябре-декабре вклиниться в уже сформированный график будет гораздо сложнее, разве что ближе к конечному сроку сдачи отчетности – 30 июня 2017 г. И стоить это будет дороже.

При этом следует иметь в виду, что в отчетности по МСФО за 2016 год представляются сравнительные данные за 2015 год, которые также должны быть проаудированы. В противном случае аудиторское заключение будет модифицированным. Так что до конца текущего года желательно успеть составить отчетность по МСФО за 2015 год и провести ее аудит.

Инвентаризация

Для подтверждения остатков запасов материалов и готовой продукции аудиторам необходимо поучаствовать в ежегодной инвентаризации. Если контракт на аудит заключен после отчетной даты, чаще всего это ведет к оговорке в аудиторском заключении в части статьи отчетности «Запасы».

С учетом сезонной загрузки аудиторов вполне логичным выглядит и дифференцированный подход к ценообразованию. Время в январе-марте стоит дороже, чем в мае-июне или в сентябре-октябре.

Пора начинать

Исходя из описанных выше факторов наиболее разумным видится следующий подход к составлению и выпуску вашей первой отчетности по МСФО.

1. Трансформация за 2014 и 2015 гг. – в сентябре-декабре 2016 г. Какими силами и за какие деньги – решать только вам. Преимущества и недостатки возможных вариантов вы теперь знаете. Наиболее резонным видится привлечение внешнего специалиста для составления отчетности. Это позволит сэкономить на времени независимых аудиторов, которым не придется заниматься составлением отчетности, а останется лишь провести аудиторскую проверку.

2. Аудит 2015 г. – в октябре 2016 г. – январе 2017 г. Не откладывайте его на весну. Это повышает вероятность того, что работа будет сделана быстро и дорого.

3. Инвентаризация за 2016 г. – не позднее декабря 2016 г. К этому времени следует определиться с выбором аудитора и подписать контракт. Если, конечно, вам интересно получение «чистого» аудиторского заключения.

4. Трансформация 2016 г. и составление полной отчетности по МСФО. Февраль-март 2017 г.

5. Аудит 2016 г. – в феврале-мае 2017 г.

6. Июнь 2017 г. – окончательное обсуждение, согласование, утверждение результатов финансовой отчетности по МСФО и аудиторского заключения и подача отчетности в Минфин и другим заинтересованным пользователям.