Можно ли зачесть неиспользованный вычет по НДС

Предприятие, применяющее упрощенную систему налогообложения (УСН) с НДС, с 1 января планирует перейти на УСН без НДС. Можно ли будет зачесть неиспользованный вычет по НДС, оставшийся на конец года?

Ответ на этот вопрос зависит от того, вела ли организация бухучет на общих основаниях или учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее – Книга), а также от того, каким образом определялся момент фактической реализации отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Вариант 1. Организация вела Книгу.

В этом случае, исходя из норм п. 1 ст. 92¹ НК, организация имела право определять момент фактической реализации отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав для целей исчисления НДС как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика (по оплате), а в случае реализации за наличные денежные средства – день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки.

Если с 1 января следующего года организация планирует перейти на использование УСН без уплаты НДС, то суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав до 1.01.2018 г., а также суммы НДС, уплаченные в бюджет при приобретении таких объектов на территории РБ у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ, будут относиться на увеличение их стоимости (п. 7 ст. 106 НК).

При переходе с общей системы налогообложения либо с УСН с уплатой НДС на УСН без уплаты НДС (с УСН без уплаты НДС на УСН с уплатой НДС либо на общую систему налогообложения) исчисление НДС прекращается (начинается) в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных с момента такого перехода (п. 3 ст. 288 НК).

При изменении порядка исчисления НДС (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления применяется в отношении отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, переданных с момента изменения порядка исчисления НДС (п. 10 ст. 103 НК).

Согласно п. 26 ст. 107 НК при изменении порядка применения налоговых вычетов новый порядок вычетов действует в отношении товаров, оприходованных с момента изменения порядка применения налоговых вычетов.

Поэтому если отгрузка товаров происходила в период применения УСН с уплатой НДС (например, в ноябре–декабре 2017 г.), при поступлении сумм выручки (или не позднее 60 дней с даты отгрузки) по указанным товарам возникает обязательство по исчислению НДС по реализации. Это может быть январь, февраль 2018 г. или I квартал 2018 г. в зависимости от выбранного отчетного периода по НДС.

В соответствии с п. 13 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утв. постановлением МНС от 24.12.2014 № 42 (далее – Инструкция № 42), часть 1 налоговой декларации (расчета) по НДС заполняется нарастающим итогом с начала налогового периода за отчетный период. Следовательно, с момента возникновения обязательства по исчислению НДС в 2018 г. и до окончания налогового периода организации будет существовать необходимость представлять налоговые декларации по НДС.

Налоговые вычеты, приходящиеся на обороты по реализации объектов, суммы налога по которым подлежат уплате в бюджет, отражаются нарастающим итогом с начала налогового периода в гр. 4 стр. 15 раздела II части I налоговой декларации (расчета) по НДС (п. 15 Инструкции № 42).

Таким образом, суммы налоговых вычетов, не принятые к вычету на дату перехода на новые условия налогообложения, приходятся на товары, полученные до этой даты, поэтому указанные суммы НДС на увеличение стоимости товаров не относятся, а при возникновении обязательства по исчислению НДС после такого перехода вычет сумм «входного» НДС, отраженных в книге учета доходов и расходов, производится в общеустановленном порядке.

Вариант 2. Организация вела бухучет в общеустановленном порядке.

В этом случае момент фактической реализации для целей НДС определялся по методу начисления: как день отгрузки товаров, подписания актов оказанных услуг, выполненных работ (глава 3 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102).

Если с нового года организация планирует применять УСН без НДС, то она имеет право перейти на метод определения выручки «по оплате» (п. 1 ст. 92¹ НК).

Если организация в 2017 г. вела бухучет и признавала выручку по методу начисления, в т.ч. для целей исчисления НДС, то в 2018 г. объектов для исчисления НДС по товарам, которые были отгружены покупателям в 2017 г., не будет. Поэтому не возникнет и обязанности подачи налоговой декларации по НДС и принятия к вычету имеющихся на начало года налоговых вычетов по НДС.

При этом в подобной ситуации нет способов возврата налоговых вычетов по НДС.

В каком-либо будущем отчетном периоде организация может опять перейти на УСН с уплатой НДС или на общую систему налогообложения, например, в связи с превышением критериев применения особого режима налогообложения (подп. 6.4 п. 6 ст. 286 НК).

Кроме того, в подп. 23.3 п. 23 ст. 107 НК приведены случаи, когда вычет сумм НДС производится в полном объеме. Например, такое может происходить у плательщиков, находящихся в процессе ликвидации (пре­кращения деятельности), а также в связи с прекращением предпринимательской деятельности, не связанной с ликвидацией субъекта, в соответствии с законодательством.

При реорганизации юридического лица правопреемнику (правопреемникам) в соответствии с передаточным актом или разделительным балансом передаются и суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав и не принятые к вычету до реорганизации (абз. 7 п. 21 ст. 107 НК). При этом правопреемник организации может применять режим налогообложения с уплатой НДС и воспользоваться переданными ему вычетами.