Методы и способы проведения проверок налоговыми органами: что изменилось
Постановлением № 241, вступившим в силу с 14 июня 2019 г., определены методы и способы проведения проверок налоговыми органами, которые должны применяться с указанной даты, а также утверждены новые формы документов, составляемых до и в ходе контрольных мероприятий и по их результатам.
Постановление № 882, которым такие методы и способы были установлены ранее, признано утратившим силу с той же даты, равно как и постановление № 953, которым были утверждены указанные формы «проверочных» документов. Эти формы также теперь не должны применяться налоговыми органами.
В первую очередь отметим, что в постановлении № 24 предусмотрено право проверяющих самостоятельно выбирать методы и способы проведения проверки, естественно, в пределах компетенции и полномочий налоговых органов и с учетом характера деятельности проверяемого субъекта и перечня вопросов, подлежащих проверке. При этом под методами и способами проведения проверок понимаются контрольные (проверочные) действия, мероприятия, приемы, выполняемые (используемые) проверяющими в ходе проверки в целях изучения указанных вопросов.
Что касается других терминов, используемых в постановлении № 24, то они применяются в значениях, установленных в Указе № 5104 и НК5.
Как и ранее, работники налоговых органов при проведении проверок будут использовать методы документальной, фактической, сплошной и (или) выборочной проверки, к которым по сравнению с постановлением № 88 добавлены расчетный метод проверки и наблюдение хронометражным методом.
Метод документальной проверки
Наиболее серьезные изменения постановлением № 24 внесены в описание метода документальной проверки. Этим методом теперь будут осуществляться:
1) изучение действующей у проверяемого субъекта системы внутрихозяйственного учета и контроля (ранее здесь также говорилось об изучении действующей системы внутрихозяйственного экономического анализа);
2) сопоставление данных бухгалтерского и (или) налогового учета с данными отчетности, налоговых деклараций (расчетов), данных учета, отчетности и налоговых деклараций (расчетов) с соответствующими плановыми данными (сметой, балансом доходов и расходов и др.). В аналогичной норме постановления № 88 налоговые декларации (расчеты) не упоминались;
3) исследование отдельных документов, включая:
– изучение (было – анализ) первичных учетных и расчетных документов с целью определения их подлинности, соответствия установленным требованиям, достоверности отражения хозяйственных операций;
– установление соответствия (было – оценка) заключенных сделок, отраженных в документах хозяйственных операций, требованиям законодательства по форме, содержанию и исполнению;
4) исследование документов, отражающих одну хозяйственную операцию, включая:
– соотнесение записей, документов и фактических данных по одним операциям с записями, документами и фактическими данными по связанным с ними другим операциям проверяемого субъекта (ранее здесь вместо субъекта упоминались плательщики или иные обязанные лица) и (или) с записями, документами и фактическими данными, полученными от его контрагентов или третьих лиц (было – от других организаций и физических лиц);
– сличение данных имеющихся у проверяемого субъекта выписок банка по текущим (расчетным) и иным счетам с подлинными записями по этим счетам в банке, а также ознакомление с документами, послужившими основанием для производства таких записей.
Кроме того, при применении метода документальной проверки проверяющие теперь смогут дополнительно осуществлять следующие действия:
1) установление реальности совершения документально оформленных хозяйственных операций, а также фактических обстоятельств их совершения;
2) изучение информации и документов, в т.ч. в электронном виде, имеющих отношение к вопросам проверки, полученных от госорганов, иных организаций (включая банки и небанковские кредитно-финансовые организации, компетентные органы иностранных государств) и физических лиц, обладающих информацией и (или) документами, относящимися к деятельности проверяемого субъекта, по операциям и расчетам, проводимым с проверяемым субъектом или с третьими лицами;
3) сопоставление количественных характеристик взаимосвязанных реквизитов одного и того же документа, установление арифметической правильности содержащихся в них расчетов и итогов в целях установления заведомо неверных подсчетов, дописки штрихов и цифр в документе;
4) сопоставление документов, прямо или косвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию;
5) исследование документов, отображающих однородные хозяйственные операции, в т.ч.:
– проверка количественной информации о движении однородных товарно-материальных ценностей за проверяемый период, сопоставление данных бухгалтерского и (или) налогового учета с первичными учетными документами и данными оперативного учета;
– хронологический анализ движения товарно-материальных ценностей по датам совершения хозяйственных операций;
– сравнительный анализ одинаковых по форме документов, отображающих аналогичные операции.
Метод фактической проверки
Несмотря на то что метод фактической проверки упоминался в постановлении № 88 как один из используемых налоговыми органами методов, его суть не раскрывалась. Теперь определено, что методом фактической проверки осуществляется установление действительного, реального состояния какого-либо материального объекта, операции, деяния, процесса, явления или события путем пересчета, обмера и иных способов, позволяющих получить данные (информацию) о характеристиках этого объекта, операции, деяния, процесса, явления, события и (или) их состоянии.
Как и ранее, при проведении фактической проверки способы проверки должны выбираться проверяющими с учетом состояния бухгалтерского и (или) налогового учета проверяемого субъекта и вопросов, возникающих при анализе соответствующих документов.
Расчетный метод проверки
В постановлении № 88 расчетный метод проверки не упоминался, хотя он давно находится на вооружении у проверяющих.
С 14 июня 2019 г. установлено, что этим методом осуществляется определение размера причитающихся к уплате в бюджет сумм налогов, сборов (пошлин) при отсутствии у проверяемого субъекта или непредставлении им документов бухгалтерского, налогового учета и (или) других документов, связанных с налогообложением, в соответствии с Положением6.
Наблюдение хронометражным методом
Несмотря на тот факт, что этот метод контроля применяется уже достаточно давно, в постановлении № 88 он также не упоминался. Теперь установлено, что наблюдение хронометражным методом осуществляется с целью установления фактической выручки (дохода) проверяемого субъекта за период, в течение которого осуществляется наблюдение.
Метод сплошной проверки
Как и ранее, методом сплошной проверки будет осуществляться анализ всех подлежащих проверке взаимосвязанных финансово-хозяйственных операций и документов проверяемого субъекта, которыми оформлялись эти операции.
Метод выборочной проверки
По-прежнему методом выборочной проверки осуществляется анализ части документов проверяемого субъекта, сверяются отдельные записи бухгалтерского и (или) налогового учета с взаимосвязанными первичными документами, выявляются неверно отраженные (не отраженные) в учете факты финансово-хозяйственной деятельности, выясняются причины ошибок и искажений, осуществляется проверка соблюдения проверяемым субъектом правил учета хозяйственных операций.
В постановлении № 24 также установлено. что при проведении проверки возможно применение одного или нескольких перечисленных выше методов.
Способы осуществления проверок
Расширен и уточнен перечень способов осуществления проверок налоговыми органами.
Как и ранее, такими способами будут являться:
– проведение встречных проверок;
– осмотр используемых для осуществления деятельности территорий, помещений, транспортных средств и иных объектов проверяемого субъекта для определения соответствия фактических данных об объектах документальным данным, представленным проверяемым субъектом (имеющимся у него). Напомним, что в постановлении № 88 транспортные средства, а также цели, ради которых проводится осмотр, не упоминались, что на практике могло приводить к определенным проблемам;
– проведение личного досмотра проверяемого субъекта и его представителей, досмотра находящихся при них вещей, документов, ценностей и транспортных средств в пределах, необходимых для обнаружения документов, денежных средств, иных предметов, свидетельствующих о нарушении законодательства. Как и в случае с осмотром объектов, в постановлении № 88 не раскрывалось, в отношении кого может проводиться личный досмотр, а также его «пределы», что на практике могло приводить к конфликтам с проверяемыми;
– контрольный обмер выполненных объемов работ и произведенных затрат на объектах строительства (в т.ч. реконструкции, ремонта, реставрации, благоустройства);
– инвентаризация (было – назначение инвентаризации) имущества проверяемого субъекта;
– контрольная закупка товарно-материальных ценностей, контрольное оформление заказов на выполнение работ, оказание услуг;
– иные определенные законодательными актами способы.
Кроме того, постановлением № 24 в перечень способов осуществления проверок налоговыми органами дополнительно включены:
– проверка фактического наличия документов и (или) имущества в помещениях, иных местах их хранения;
– проведение опросов, истребование и получение письменных и устных объяснений от проверяемого субъекта, его представителей, иных лиц по вопросам, возникающим в ходе проведения проверки, получение разъяснений от должностных, материально ответственных лиц и иных работников проверяемого субъекта;
– истребование и получение у проверяемого субъекта, госорганов, иных организаций и физических лиц, обладающих документами и (или) информацией, имеющими отношение к деятельности и (или) имуществу проверяемого субъекта, на безвозмездной основе необходимых для проверки документов и (или) информации, в т.ч. в электронной форме, а также изъятие оригиналов документов у проверяемого субъекта;
– назначение экспертизы, привлечение экспертов, специалистов;
– проведение исследований (испытаний), технических освидетельствований, направленных на выяснение вопросов, относящихся к проверке, в т.ч. испытаний продукции, направление на техническое освидетельствование кассового оборудования, игровых автоматов;
– использование контрольного списка вопросов (чек-листа);
– проведение контрольного запуска в производство сырья и материалов, контрольного анализа сырья, материалов и готовой продукции; установление действительных расходов сырья и материалов, реальной производительности оборудования по объему выпуска, времени, энергоемкости; правильности списания на производство сырья и материалов, а также установление норм их расходов, сопоставление фактических и заправочных данных.
Новые формы документов
Постановлением № 24 также утверждены формы документов, составляемых до и в ходе проверок либо по их результатам. Некоторые из них (в основном касающиеся проверок физических лиц) практически не изменились. При этом утверждены две новые формы, связанные с проверками физических лиц:
– информационного уведомления–разъяснения о мерах ответственности за осуществление физическими лицами деятельности с нарушением законодательства;
– решения по акту камеральной проверки физического лица.
В то же время в связи с исключением из числа контрольных мероприятий таких понятий, как «внеплановая проверка» и «выездная проверка», отменены и соответствующие акты (справки), которые ранее были утверждены постановлением № 95.
Вместо них постановлением № 24 утверждены новые формы:
– предписания на проведение проверки;
– акта (справки) проверки;
– решения по акту проверки;
– предписания на проведение тематической оперативной проверки;
– акта (справки) тематической оперативной проверки;
– решения по акту тематической оперативной проверки.
Остальные формы «проверочных» документов свои названия сохранили, хотя определенные уточнения редакционного характера в них внесены.
1Постановление МНС от 30.04.2019 № 24 «О методах и способах проведения проверок налоговыми органами и установлении форм документов».
2Постановление МНС от 31.12.2009 № 88 «О методах и способах проведения проверок налоговыми органами».
3Постановление МНС от 31.12.2010 № 95 «Об установлении форм документов, применяемых налоговыми органами и их должностными лицами при осуществлении контроля за соблюдением законодательства».
4Указ Президента от 16.10.2009 № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь».
5Налоговый кодекс (далее – НК).
6Положение о порядке определения размера причитающихся к уплате в бюджет сумм налогов, сборов (пошлин) на основании сведений о движении денежных средств по счетам проверяемого субъекта в банке и (или) сведений о проверяемом субъекте, полученных от других государственных органов, юридических и физических лиц, либо расчетным методом на основании сведений о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, осуществляющих аналогичные виды деятельности, утв. постановлением Совмина от 24.03.2010 № 426.
